ITPP2/443-452a/10/AJ

Pisma urzędowe
Status:  Nieoceniane

Pismo z dnia 9 sierpnia 2010 r. Izba Skarbowa w Bydgoszczy ITPP2/443-452a/10/AJ

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 12 maja 2010 r. (data wpływu 17 maja 2010 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego przy zakupie samochodów ciężarowych o dopuszczalnej ładowności przekraczającej 500 kg - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 17 maja 2010 r. złożono wniosek, o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zakupie samochodów ciężarowych o dopuszczalnej ładowności przekraczającej 500 kg.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

W marcu i kwietniu 2010 r. Spółka nabyła trzy pojazdy samochodowe, które wykorzystuje do wykonywania czynności opodatkowanych. Nabycie udokumentowane jest fakturami VAT, do których załączono wyciągi ze świadectw homologacji. Z wyciągów tych wynika, że każdy z zakupionych pojazdów zaliczony jest do rodzaju "ciężarowy". Ponadto zgodnie z wyciągami ze świadectw homologacji, dopuszczalna ładowność tych pojazdów przekracza 500 kg (dokładnie wynosi 579 kg, 579 kg i 650 kg). Spółka zamierza nabyć w przyszłości kolejne pojazdy samochodowe o identycznych (lub zbliżonych) parametrach technicznych (tzn. pojazdy o dopuszczalnej ładowności przekraczającej 500 kg, zaliczane do rodzaju "ciężarowy"), które będzie wykorzystywać do wykonywania czynności opodatkowanych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy na podstawie faktur dokumentujących zakup wskazanych w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego pojazdów samochodowych, które zgodnie z wyciągami ze świadectw homologacji, są zaliczane do rodzaju "ciężarowy" i których dopuszczalna ładowność przekracza 500 kg, Spółka może dokonać pełnego odliczenia podatku naliczonego wynikającego z tych faktur.

Zdaniem Wnioskodawcy, z literalnego brzmienia przepisów art. 86 ust. 3 i art. 88 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że Spółce nie przysługuje prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia pojazdów samochodowych wskazanych we wniosku. Spółka podniosła, że regulacje te, w zakresie, w jakim wyłączają możliwość pełnego odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia pojazdów o dopuszczalnej ładowności powyżej 500 kg, są niezgodne z prawem wspólnotowym. Z uwagi na tę niezgodność, Spółka stoi na stanowisku, że przysługuje Jej prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego z tytułu zakupu pojazdów. Odliczeń tych może dokonywać w bieżących rozliczeniach podatku (zgodnie z przepisami art. 86 ust. 10-13 ustawy o podatku od towarów i usług). Stanowisko to opiera na przepisach art. 25 ust. 1 pkt 2 i 3 starej ustawy (w brzmieniu obowiązującym w dniu 30 kwietnia 2004 r.), w związku z przepisem art. 176 akapit drugi Dyrektywy 112. Spółka wskazała, że zgodnie z art. 176 Dyrektywy 112, "Stanowiąc jednomyślnie ma wniosek Komisji, Rada określa wydatki, które nie dają prawa do odliczenia VAT. W żadnym przypadku prawo do odliczenia nie dotyczy wydatków, które nie są ściśle związane z działalnością gospodarczą, takich jak wydatki na artykułu luksusowe, rozrywkę lub wydatki reprezentacyjne. Do czasu wejścia w życie przepisów, o których mowa w akapicie pierwszym, państwa członkowskie mogą utrzymać wszystkie wyłączenia przewidziane w prawie krajowym w dniu 1 stycznia 1979 r. lub w odniesieniu do państw członkowskich, które przystąpiły do Wspólnoty po tym terminie, przepisy obowiązujące w dniu przystąpienia". Na poparcie swojego stanowiska Spółka wskazała wyrok ETS z 22 grudnia 2008 r. sygn. akt C-414, którego fragment powołała. Z uwagi na stanowisko zareprezentowane w powołanym wyroku, Spółka podniosła, że zgodnie z przepisami art. 25 ust. 1 pkt 2 i pkt 3a starej ustawy (obowiązującej w dniu 30 kwietnia 2004 r.), przysługiwałoby Jej prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu zakupu omówionych w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego pojazdów samochodowych. Skoro obecnie obowiązujące przepisy ustawy o podatku od towarów i usług, tj. art. 86 ust. 3 i art. 88 ust. 1 pkt 3, zawęziły prawo do odliczenia podatku naliczonego, w porównaniu z zakresem tego prawa wynikającym z przepisów art. 25 ust. 1 pkt 2, pkt 3a ustawy obowiązującej w dniu 30 kwietnia 2004 r., Spółka może dokonać pełnego odliczenia podatku naliczonego z tytułu zakupów omówionych w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, na podstawie przepisów prawa wspólnotowego formułujących zasadę "standstill".

Na poparcie swojego Spółka powołała interpretację ogólną Ministra Finansów z dnia 13 lutego 2009 r. nr T3/812/4/15/CZE/09/185 oraz interpretacje indywidualne: z dnia 6 kwietnia 2010 r. nr ILPP1/443-257, z dnia 19 października 2009 r. nr IPPP1/443-863/09-4/AW, z dnia 25 września 2009 r. nr IBPP2/443-537/09/PH, z dnia 3 lipca 2009 r. nr IBPP1/443-415/09/AW, z dnia 19 maja 2009 r. ILPP2/443-445/09-2/SJ. Według Spółki, zarówno powołana powyżej interpretacja ogólna Ministra Finansów i liczne interpretacje indywidualne, w pełni potwierdzają prawidłowość zajętego stanowiska.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl ust. 3 powołanego artukułu, w przypadku nabycia samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony kwotę podatku naliczonego stanowi 60% kwoty podatku określonej w fakturze lub kwoty podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub kwoty podatku należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca - nie więcej jednak niż 6.000 zł.

Stosownie do zapisów ust. 4 powołanego artykułu, przepis ust. 3 nie dotyczy:

1.

pojazdów samochodowych mających jeden rząd siedzeń, który oddzielony jest od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą, klasyfikowanych na podstawie przepisów prawa o ruchu drogowym do podrodzaju: wielozadaniowy, van;

2.

pojazdów samochodowych mających więcej niż jeden rząd siedzeń, które oddzielone są od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą i u których długość części przeznaczonej do przewozu ładunków, mierzona po podłodze od najdalej wysuniętego punktu podłogi pozwalającego postawić pionową ścianę lub trwałą przegrodę pomiędzy podłogą a sufitem do tylnej krawędzi podłogi, przekracza 50% długości pojazdu; dla obliczenia proporcji, o której mowa w zdaniu poprzednim, długość pojazdu stanowi odległość pomiędzy dolną krawędzią przedniej szyby pojazdu a tylną krawędzią podłogi części pojazdu przeznaczonej do przewozu ładunków, mierzona w linii poziomej wzdłuż pojazdu pomiędzy dolną krawędzią przedniej szyby pojazdu a punktem wyprowadzonym w pionie od tylnej krawędzi podłogi części pojazdu przeznaczonej do przewozu ładunków;

3.

pojazdów samochodowych, które mają otwartą część przeznaczoną do przewozu ładunków;

4.

pojazdów samochodowych, które posiadają kabinę kierowcy i nadwozie przeznaczone do przewozu ładunków jako konstrukcyjnie oddzielne elementy pojazdu;

5.

pojazdów samochodowych będących pojazdami specjalnymi w rozumieniu przepisów prawa o ruchu drogowym o przeznaczeniach wymienionych w załączniku nr 9 do ustawy;

6.

pojazdów samochodowych konstrukcyjnie przeznaczonych do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą - jeżeli z dokumentów wydanych na podstawie przepisów prawa o ruchu drogowym wynika takie przeznaczenie;

7.

przypadków, gdy przedmiotem działalności podatnika jest:

a.

odprzedaż tych samochodów (pojazdów) lub

b.

oddanie w odpłatne używanie tych samochodów (pojazdów) na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innych umów o podobnym charakterze, i te samochody (pojazdy) są przez podatnika przeznaczone wyłącznie do wykorzystania na te cele przez okres nie krótszy niż sześć miesięcy.

Zgodnie z ust. 5 tegoż artykułu, spełnienie wymagań dla pojazdów samochodowych określonych w ust. 4 pkt 1-4 stwierdza się na podstawie dodatkowego badania technicznego przeprowadzonego przez okręgową stację kontroli pojazdów, potwierdzonego zaświadczeniem wydanym przez tę stację oraz dowodu rejestracyjnego pojazdu, zawierającego właściwą adnotację o spełnieniu tych wymagań.

W brzmieniu obowiązującym od dnia 1 maja 2004 r. do dnia 21 sierpnia 2005 r. przepis art. 86 ust. 3 stanowił, że w przypadku nabycia samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej ładowności mniejszej niż określona według wzoru:

DŁ= 357kg + n x 68kg, gdzie:

DŁ - oznacza dopuszczalną ładowność,

n - oznacza ilość miejsc (siedzeń) łącznie z miejscem dla kierowcy

* kwotę podatku naliczonego stanowi 50% kwoty podatku określonej w fakturze lub kwoty podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub kwoty podatku należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca - nie więcej jednak niż 5.000 zł.

Jednocześnie ust. 5 ww. artykułu stanowił, iż dopuszczalna ładowność oraz ilość miejsc (siedzeń), o których mowa w ust. 3, określona jest na podstawie wyciągu ze świadectwa homologacji lub odpisu decyzji zwalniającej z obowiązku uzyskania świadectwa homologacji, wydawanych zgodnie z przepisami prawa o ruchu drogowym. Pojazdy, które w wyciągu ze świadectwa homologacji lub w odpisie decyzji, o której mowa w zdaniu pierwszym, nie mają określonej dopuszczalnej ładowności lub ilości miejsc, uznaje się również za samochody osobowe, o których mowa w ust. 3.

Na gruncie poprzednio obowiązującej ustawy, tj. ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 z późn. zm.), ograniczenie w prawie do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu samochodów zawarte było w art. 25 ust. 1 pkt 2 ustawy, który stanowił: "Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika samochodów osobowych oraz innych samochodów o dopuszczalnej ładowności do 500 kg, z wyjątkiem przypadków, gdy odprzedaż lub oddanie w odpłatne używanie na podstawie umów leasingu tych samochodów stanowi przedmiot działalności podatnika".

Stosownie do treści § 10 ust. 3, obowiązującego do dnia 30 kwietnia 2004 r. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 27, poz. 268 z późn. zm.), podatnikom nabywającym samochody inne niż osobowe, które nie posiadają homologacji producenta lub importera wymaganej dla tego rodzaju samochodów, nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego oraz do zwrotu różnicy podatku, o kwotę podatku naliczonego związanego z nabyciem tych samochodów.

Podstawowym aktem określającym ramy prawne opodatkowania podatkiem od wartości dodanej od dnia 1 stycznia 2007 r. jest Dyrektywa 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L Nr 347 str. 1 z późn. zm.), a wcześniej VI Dyrektywa Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów dotyczących podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (77/388/EWG) (Dz. Urz. UE. L Nr 145 str. 1 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 17 ust. 6 VI Dyrektywy (oraz art. 176 obowiązującej Dyrektywy), podatek od wartości dodanej nie może być odliczany od wydatków niebędących wydatkami ściśle związanymi z prowadzoną działalnością. Do czasu przyjęcia przez Radę Unii Europejskiej przepisów określających kategorie wydatków niekwalifikujących się do odliczenia podatku od wartości dodanej, państwa członkowskie mogą zachować wyłączenia przewidziane w ich prawie krajowym w dniu ich przystąpienia. Wyłączenia te mogą dotyczyć podatku naliczonego z tytułu nabycia samochodów osobowych i innych pojazdów samochodowych oraz nabywanych paliw.

Istnieje zatem możliwość na gruncie prawa Unii Europejskiej, stosowania ograniczeń w odliczaniu podatku naliczonego pod warunkiem, iż ograniczenia te istniały w prawie krajowym w momencie przystąpienia do Unii Europejskiej. Tym samym omawiany przepis art. 17 ust. 6 VI Dyrektywy formułuje zasadę "standstill" (klauzula stałości), przewidującą utrzymanie w mocy krajowych wyłączeń prawa do odliczenia podatku naliczonego, które obowiązywały przed wejściem w życie VI Dyrektywy.

Z uwagi na cel przepisu art. 17 ust. 6 VI Dyrektywy pojęcie "prawo krajowe" odnosi się do krajowego systemu odliczenia podatku od wartości dodanej obowiązującego i rzeczywiście stosowanego w chwili wejścia w życie tejże Dyrektywy. Klauzula "standstill" ma bowiem na celu uniemożliwienie nowym państwom członkowskim dokonania zmian swych wewnętrznych przepisów w związku z przystąpieniem do Unii Europejskiej w sposób, który oddalałby te przepisy od celów Dyrektywy.

W tym kontekście uchylenie ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym w dniu akcesji Polski do struktur Unii Europejskiej i wprowadzenie przepisów nowych, zawierających ograniczenia w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego, samo w sobie nie może stanowić podstawy do stwierdzenia naruszenia art. 17 ust. 6 VI Dyrektywy. Istotne jest bowiem ustalenie, czy nowe przepisy krajowe nie doprowadziły do rozszerzenia zakresu wcześniejszych krajowych wyłączeń prawa do odliczenia podatku.

W podobny sposób do opisanej kwestii odniósł się Europejski Trybunał Sprawiedliwości w wyroku z dnia 22 grudnia 2008 r. w sprawie C-414/07. Należy przy tym zaznaczyć, że z uwagi na zbieżność w tym względzie regulacji Dyrektywy 2006/112/WE Rady z regulacją VI Dyrektywy Rady, uwagi powyższe odnoszą się również do treści art. 176 tego aktu prawnego.

W związku z pojawiającymi się w orzecznictwie wątpliwościami, co do zgodności krajowych przepisów obowiązujących w analizowanym zakresie w trybie prejudycjalnym krajowy sąd administracyjny wystąpił do Trybunału Sprawiedliwości Wspólnot Europejskich ze stosownym zapytaniem. Efektem tego wystąpienia był wyrok Trybunału z dnia 22 grudnia 2008 r. w sprawie C-414/07, w którym uznał, że przepisy ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, zarówno obowiązujące do dnia 21 sierpnia 2005 r., jak i obowiązujące obecnie, zmieniły kryteria dotyczące prawa do odliczenia podatku naliczonego. Potencjalną niezgodność regulacji krajowych ze wspólnotowymi źródłami wtórnego prawa wspólnotowego miał w tym zakresie ustalić właściwy sąd krajowy. Istotna z punktu widzenia ETS była sytuacja, w której w związku ze zmianą przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, podatnik utracił prawo do odliczenia, z którego korzystał wcześniej. Zatem pogorszenie się jego sytuacji w zakresie prawa do odliczenia było podstawą do zakwestionowania przez Trybunał nowych ograniczeń w zakresie odliczenia podatku naliczonego, a następnie wydania orzeczenia.

ETS w tym wyroku stwierdził, że uchylenie przepisów wewnętrznych w dniu wejścia w życie VI Dyrektywy w krajowym porządku prawnym i zastąpienie ich w tym samym dniu innymi przepisami wewnętrznymi samo, w sobie nie pozwala na przyjęcie, że państwo członkowskie zrezygnowało ze stosowania wyłączeń prawa do odliczenia naliczonego podatku VAT. Tego rodzaju zmiana ustawowa nie pozwala też, sama w sobie, na stwierdzenie naruszenia art. 17 ust. 6 akapit 2 tej Dyrektywy, pod warunkiem jednak, że nie doprowadziła do rozszerzenia - po tym dniu - zakresu wcześniejszych krajowych wyłączeń.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Spółka kupiła trzy samochody, które posiadają świadectwa homologacji, z których wynika, że są to samochody ciężarowe, o dopuszczalnej ładowność powyżej 500 kg (odpowiednio 579 kg, 579 kg i 660 kg), co zostało udokumentowane fakturami VAT. W przyszłości zamierza kupić samochody o identycznych lub podobnych parametrach (ciężarowe, o dopuszczalnej ładowności przekraczającej 500 kg). Zarówno kupione jak i planowane do nabycia samochody wykorzystywane są i będą do wykonywania czynności opodatkowanych.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny i zdarzenie przyszłe, należy stwierdzić, że Spółce przysługuje i będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur dotyczących zakupu samochodów ciężarowych, posiadających stosowne homologacje, w pełnej wysokości, przy założeniu, że samochody te są i będą wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych i nie zachodzą, i nie będą zachodziły przesłanki wykluczające to prawo, określone w art. 88 ustawy o podatku od towarów i usług.

Jednocześnie informuje się, że kwestia prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia paliwa wykorzystywanego do napędu samochodów ciężarowych, została rozstrzygnięta w interpretacji indywidualnej nr ITPP2/443-453b/10/AJ.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia, a w przypadku zdarzenia przyszłego - stanu prawnego obowiązującego w dniu datowania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. H. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87-100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.

Opublikowano: http://sip.mf.gov.pl