ITPP2/443-447/11/AJ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 21 marca 2011 r. (data wpływu 25 marca 2011 r.), uzupełnionym w dniach 18 kwietnia, 30 maja oraz 13 czerwca 2011 r. (daty wpływu), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do dokonania korekty nieodliczonego podatku naliczonego w związku z realizacją inwestycji pn. "Budowa Gminnego Ośrodka Zdrowia" - jest prawidłowe

W dniu 25 marca 2011 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniach 18 kwietnia, 30 maja oraz 13 czerwca 2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do dokonania korekty nieodliczonego podatku naliczonego w związku z realizacją inwestycji pn. "Budowa Gminnego Ośrodka Zdrowia".

W przedmiotowym wniosku oraz jego uzupełnieniach, przedstawiono następujący stan faktyczny.

Gmina w latach 2009-2010 wybudowała ze środków własnych obiekt, który przeznaczono na gminny ośrodek zdrowia. W nowowybudowanym obiekcie wydzielono lokale użytkowe przeznaczone na wykonywanie działalności w zakresie opieki zdrowotnej. Powyższe lokale są przedmiotem najmu. Z tytułu najmu Gmina pobiera w okresach miesięcznych czynsz zgodnie z umowami zawartymi z najemcami. Pierwszą umowę najmu lokalu użytkowego przeznaczonego na gabinety lekarskie w nowowybudowanym obiekcie gminnego ośrodka zdrowia zawarto w lipcu 2010 r., a faktyczne przekazanie nastąpiło w październiku 2010 r. W kolejnych miesiącach wynajmowano kolejne lokale. Budynek, na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zaliczony jest do środków trwałych podlegających amortyzacji, a jego wartość początkowa na dzień 31 grudnia 2010 r. wynosiła 2.189.114,72 zł. Wszystkie lokale mieszczące się w budynku stanowią własność Gminy. Inwestycję pn. "Budowa Gminnego Ośrodka Zdrowia" zakończono w 2010 r. Decyzją Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego z dnia 29 września 2010 r. udzielono pozwolenia na jego użytkowania wraz z infrastrukturą techniczną tj. siecią uzbrojenia technicznego, drogami wewnętrznymi i miejscami postojowymi oraz oświetleniem terenu. Na dzień 25 maja 2011 r. w przedmiotowym budynku wynajęto 89,98% powierzchni użytkowej, a docelowo Gmina zamierza wynająć 100% tej powierzchni. W przedmiotowym budynku nie będzie wykonywała czynności zwolnionych. Podmioty wynajmujące nie są jednostkami organizacyjnymi gminy, a jedynie najemcami lokali w budynku, który stanowi Jej własność. Wynajem lokali stanowi czynność opodatkowaną. Przedmiotowy budynek był budowany z zamiarem współfinansowania poniesionych na jego budowę nakładów ze środków Unii Europejskiej. Jednakże ostatecznie okazało się, pomimo wcześniejszych zapewnień, że nie powstał żaden program (działanie), w ramach którego powyższy projekt mógłby być dofinansowany. Gmina wybudowała budynek w całości ze środków własnych, bez udziału środków Unii Europejskiej oraz z innych źródeł, w tym m.in. dotacji z budżetu państwa. W związku z powyższym zdecydowano budynek przeznaczyć na wynajem lokali użytkowych, która to działalność stanowi dla Gminy sprzedaż opodatkowaną. Od 1994 r. do 2004 r. czynnym podatnikiem był Urząd Miasta, a od 2004 r. (decyzja z dnia 7 października w sprawie nadania numeru identyfikacji podatkowej Gminie) czynnym podatnikiem jest Gmina.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy z tytułu realizacji powyższej inwestycji przysługuje podatnikowi prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego i dokonania korekty podatku za lata 2009-2010.

Zdaniem Wnioskodawcy, przysługuje mu prawo do odliczenia i dokonania korekty podatku naliczonego z uwagi na fakt, iż zakupione usługi będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

W świetle art. 81 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację.

Skorygowanie deklaracji następuje przez złożenie korygującej deklaracji wraz z dołączonym pisemnym uzasadnieniem przyczyn korekty (§ 2 tego artykułu).

Zgodnie z dyspozycją zawartą w art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z ust. 2 pkt 1 lit. a) powołanego artykułu, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Na podstawie art. 88 ust. 4 cyt. ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 20.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje tylko czynnym podatnikom VAT oraz tylko w takim przypadku, gdy dokonywane zakupy mają ścisły związek z czynnościami opodatkowanymi. Odliczyć zatem można podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego. Wskazana norma prawna wyraża zasadę neutralności podatku od towarów i usług, w następstwie której podatnicy realizujący czynności zwolnione, są w podobnej sytuacji jak ostateczny nabywca (konsument) towaru lub usługi, z wyjątkiem przypadków jednoznacznie wskazanych w ustawie o podatku od towarów i usług. Ustawa wyłącza zatem możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu.

Zgodnie art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny (...).

Stosownie do ust. 11 powyższego artykułu, jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Zgodnie z ust. 13 tego artykułu, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 11, 12, 16, i 18, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego.

Zgodnie z art. 91 ust. 1 Ustawy, Po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

W świetle art. 91 ust. 2 ustawy, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

W przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty.

Zgodnie z ust. 5 tego artykułu, w przypadku, o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 - w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy.

W myśl ust. 6 ww. artykułu, przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:

Przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi (art. 91 ust. 7 ustawy).

Zgodnie z art. 91 ust. 8 ustawy, korekty, o której mowa w ust. 5-7, dokonuje się również, jeżeli towary i usługi nabyte do wytworzenia towaru, o którym mowa w ust. 2, zostały zbyte lub zmieniono ich przeznaczenie przed oddaniem tego towaru do użytkowania.

Z opisu stanu faktycznego wynika, że w latach 2009-2010 Gmina wybudowała obiekt (wraz z infrastrukturą techniczną - siecią uzbrojenia technicznego, drogami wewnętrznymi i miejscami postojowymi), który przeznaczono na ośrodek zdrowia. Inwestycja została rozpoczęta gdyż Gmina sądziła, że będzie dofinansowana ze środków pochodzących z funduszy unijnych. Ostatecznie nie powstał żaden program, w ramach którego mogła by wystąpić z wnioskiem o dofinansowanie. W związku z tym zdecydowała o przeznaczeniu lokali znajdujących się w budynku na wynajem. Budynek został oddany do użytkowania na podstawie decyzji Inspektora Nadzoru Budowlanego, w dniu 29 września 2010 r. Pierwszą umowę zawarto w lipcu 2010 r., a faktyczne przekazanie lokalu najemcy nastąpiło 1 października 2010 r. Na dzień 25 maja 2011 r. udział powierzchni budynku wynajętej wynosi 89,98%. Zamiarem Gminy jest wynajęcie wszystkich pomieszczeń (100% budynku). W trakcie realizacji inwestycji Gmina była czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku stan faktyczny, który wskazuje, że rozpoczynając inwestycję Gmina nie planowała oddania budynku w najem, a decyzję o przeznaczeniu budynku pod wynajem podjęła w trakcie realizacji inwestycji, należy stwierdzić, że nastąpiła zmiana jej przeznaczenia. W konsekwencji Gmina miała ma prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z jej realizacją na zasadach określonych w art. 91 ust. 8 ustawy, o ile faktury były wystawiane na Gminę i nie zachodziły okoliczności wykluczające to prawo określone w art. 88 ustawy.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.