ITPP2/443-442/11/RS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 17 marca 2011 r. (data wpływu 25 marca 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego z tytułu zawieranych umów serwisowych - jest prawidłowe.

W dniu 25 marca 2011 r. został złożony wniosek, o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego z tytułu zawieranych umów serwisowych.

W wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka zawarła ramową umowę o współpracy z firmą "A.", określającą ogólne zasady współpracy w zakresie używania przez Spółkę samochodów osobowych stanowiących własność ww. firmy na zasadzie leasingu operacyjnego, a w szczególności ustalania dotyczące ustalenia marży, opłat za zarządzanie, zawierania umów leasingowych i umów serwisowych, warunków płatności i ubezpieczenia przedmiotu umów leasingowych.

W przypadku każdego z użytkowanych samochodów zawierane są dwie odrębne umowy:

* umowa leasingu, która określa w szczególności przedmiot leasingu, jego wartości, warunki zawarcia umowy, w tym wysokość należnych płatności, warunki skorzystania z opcji wykupu przedmiotu leasingu po zakończeniu umowy,

* umowa serwisowa, która określa w szczególności przedmiot umowy serwisowej, warunki jej świadczenia oraz opłaty związane z jej realizacją.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy opłaty wnoszone na podstawie umów serwisowych objęte są ograniczeniem w odliczeniu podatku od towarów i usług określonym w art. 86 ust. 7 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy, umowy: leasingowa i serwisowa stanowią dwa odrębne stosunki prawne wiążące Spółkę i firmę "A.". Po powołaniu treści art. 86 ust. 7. ustawy Spółka wskazała, że ograniczenie to ma zastosowanie do umowy leasingu zawartej pomiędzy nią a ww. firmą, gdyż umowa serwisowa nie znajduje się na liście umów wymienionych w ww. przepisie. Również jej charakter jest inny niż wymienionych w nim umów, t.j. umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, gdyż nie jest ona związana z umownie nazywając "przekazaniem prawa" do korzystania z przedmiotu leasingu, ale wyłącznie z rozliczeniem kosztów eksploatacji, które typowo obciążają użytkownika przedmiotu leasingu, niezależnie od sposobu ich rozliczenia. Nie są to również "inne płatności" wynikające z umowy wymienionej w art. 86 ust. 7, gdyż podstawą ich wnoszenia jest odrębnie zawarta umowa, o innym charakterze niż najem, dzierżawa lub leasing.

Według Spółki, z przyczyn powyższych brak jest również podstaw do potraktowania obydwu umów, jako usługi złożonej. Punktem wyjścia oceny do celów podatku od towarów i usług powinno być rozpatrywanie świadczeń, jako odrębnych transakcji. O jednym świadczeniu można mówić tylko wtedy, gdy usługi stanowią obiektywnie jedno nierozerwalne świadczenie gospodarcze i rozdzielenie go miałoby charakter sztuczny. W przedmiotowym przypadku usługi świadczone w ramach obydwu umów (leasingu i serwisowej) są jednak rozłączne i bardzo często w praktyce gospodarczej nie występują łącznie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do ust. 2 pkt 1 lit. a) powołanego artykułu, kwotę podatku naliczonego stanowi, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług, z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Na podstawie art. 3 ust. 6 ww. ustawy, w przypadku usługobiorców użytkujących samochody osobowe oraz inne pojazdy samochodowe, o których mowa w ust. 1, na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, kwotę podatku naliczonego stanowi 60% kwoty podatku naliczonego od czynszu (raty) lub innych płatności wynikających z zawartej umowy, udokumentowanych fakturą. Suma kwot w całym okresie użytkowania samochodów i pojazdów, o których mowa w zdaniu pierwszym, dotycząca jednego samochodu lub pojazdu, nie może jednak przekroczyć kwoty 6.000 zł.

Stosownie do ust. 1 powołanego wyżej artykułu, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2012 r., w przypadku nabycia samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy zmienianej w art. 1, stanowi 60% kwoty podatku określonej w fakturze lub kwoty podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub kwoty podatku należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca - nie więcej jednak niż 6.000 zł, z zastrzeżeniem ust. 2.

Do dnia 31 grudnia 2010 r. powyższa kwestia w analogiczny sposób była uregulowana odpowiednio w art. 86 ust. 7 i 3 ustawy o podatku od towarów i usług.

Przepis art. 3 ust. 6 ustawy o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o transporcie drogowym, w odniesieniu do przypadków w nim określonych, ogranicza wysokość odliczenia podatku naliczonego wskazując, że kwotę podatku naliczonego stanowi nie cały wykazany na fakturze podatek od należnego czynszu (raty) lub innych płatności wynikających z zawartej umowy, lecz 60% tego podatku i tylko w ramach limitu wynoszącego 6.000 zł na jeden użytkowany samochód. Ustawodawca wskazuje na czynsz (ratę), a więc nazwę używaną do określenia opłaty za używanie samochodu na podstawie umowy leasingu. W drugiej kolejności wskazuje na "inne płatności wynikające z zawartej umowy". Powyższe oznacza, że ograniczenie dotyczące odliczenia podatku naliczonego ma zastosowanie do wszystkich płatności jakie zostały wskazane w zawartej umowie najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowie o podobnym charakterze i obejmuje wszystkie opłaty składające się na wynagrodzenie wydzierżawiającego (leasingodawcy) z tytułu oddania dzierżawcy (leasingobiorcy) do użytkowania samochodu osobowego lub innego pojazdu samochodowego, o którym mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o transporcie drogowym.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Spółka zawarła ramową umowę określającą ogólne zasady współpracy w zakresie używania samochodów osobowych na zasadzie leasingu. W przypadku każdego z użytkowanych pojazdów z firmą leasingową zawierane są dwie odrębne umowy: leasingu i serwisowa.

Z powyższego wnika, że decyzją Spółki i leasingodawcy było oddzielne uregulowanie kwestii leasingu i dodatkowych usług - usług serwisowych. Zatem Spółka nie nabywa od leasingodawcy jednej usługi, lecz dwa odrębne świadczenia, t.j. usługę leasingu samochodów osobowych oraz usługi serwisowe tychże pojazdów.

Skoro przedmiotem odrębnej umowy jest wykonywanie usług serwisowych nie znajdzie do nich zastosowania ograniczenie przewidziane obecnie w przepisie art. 3 ust. 6 ustawy o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o transporcie drogowym, a do dnia 31 grudnia 2010 r. w art. 86 ust. 7 ustawy o podatku od towarów i usług.

W konsekwencji należy stwierdzić, że podatek naliczony wynikający z faktur dokumentujących zakup ww. usług serwisowych podlega odliczeniu na zasadach ogólnych określonych w art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, w takim zakresie, w jakim nabyte usługi związane są ze sprzedażą opodatkowaną Spółki, o ile nie zachodzą ograniczenia, o których mowa w art. 88 ustawy.

Jednocześnie należy wskazać, iż analiza dołączonych do wniosku załączników (umów) nie mieści się w ramach określonych w art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), zgodnie z którym minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W związku z powyższym niniejszą interpretację wydano wyłącznie w oparciu o stan faktyczny przedstawiony we wniosku.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.