ITPP2/443-440b/10/RS - Opodatkowanie podatkiem VAT kar umownych.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 7 maja 2010 r. (data wpływu 12 maja 2010 r.), uzupełnionym w dniach 6 oraz 30 lipca 2010 r. (daty wpływu), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania kar umownych - jest prawidłowe.

W dniu 12 maja 2010 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniach 6 oraz 30 lipca 2010 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania kar umownych.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka prowadzi działalność gospodarczą m.in. w zakresie handlu surowcami rolnymi oraz produktami otrzymywanymi z ich przemysłowego przetworzenia, np. śrutą, olejami. W związku z powyższym dokonuje zakupu oraz sprzedaży produktów rolnych na rynku krajowym oraz zagranicznym. Większość zakupu bądź sprzedaży towarów następuje na podstawie zawieranych umów pomiędzy Spółką a kontrahentami, które określają ilość produktu, jakość, parametry towaru, cenę, miejsce i termin fizycznej dostawy. Intencją obu stron w momencie podpisania umowy jest fizyczna dostawa towaru w przyszłości. Występują sytuacje, iż nie dochodzi do realizacji pierwotnego kontraktu. Odstąpienie od niego jest wynikiem niemożności wykonania kontraktu przez Spółkę lub w wyniku realizacji innego kontaktu znacznie korzystniejszego. W takim wypadku, strona zobowiązana do dostarczenia, bądź odebrania określonej ilości towaru, obciążana jest karą umowną z tytułu niedostarczenia towaru (w przypadku dostawcy) lub z tytułu nieodebrana towaru (w przypadku nabywcy). Kara kalkulowana jest w uzgodniony wcześniej sposób, w oparciu o ceny rynkowe zboża lub innych produktów rolnych. Przedmiotowe kary otrzymywane lub wypłacane przez Spółkę nie stanowią odszkodowania wypłacanego na podstawie prawomocnych wyroków sądu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Spółka będzie zobowiązana do opodatkowania podatkiem od towarów i usług kar umownych.

Zdaniem Wnioskodawcy, płatności realizowane pomiędzy nią a drugą stroną kontraktu mają charakter kary umownej (odszkodowania) za nie wywiązywanie się z pierwotnego kontraktu. Spółka wskazała, iż na gruncie prawa cywilnego, pojęcie kary umownej nie jest tożsame z pojęciem odszkodowania, niemniej w świetle prawa podatkowego, a w szczególności na gruncie podatku od towarów i usług, obie instytucje należy traktować w sposób analogiczny. W praktyce podstawowa różnica pomiędzy karą umowną a odszkodowaniem sprowadza się do łatwiejszego egzekwowania kar umownych. Wspólną cechą powyższych instytucji jest konieczność zaistnienia szkody. Zarówno przepisy podatkowe, jak i kodeksu cywilnego nie zawierają definicji szkody, uznając że pojęcie to określa język potoczny. Według Spółki szkoda to każdy uszczerbek, który dotyka poszkodowanego, zarówno o charakterze majątkowym, jak i niemajątkowym. Obejmuje stratę, jaką doznaje mienie poszkodowanego lub utratę korzyści, jakiej poszkodowany mógł się spodziewać, gdyby mu szkody nie wyrządzono (art. 361 § 2 k.c.). Zdaniem Spółki w rozpatrywanym przypadku wypłata kary umownej ma na celu wynagrodzenie podmiotowi, który był uprawniony do otrzymania świadczenia, szkody jaką poniesie w przypadku, gdy świadczenie to nie zostanie spełnione. Podkreśliła, że strony nie wykonują żadnych dodatkowych działań, które powodowałyby konieczność uznania, iż dochodzi do świadczenia usług przez którąkolwiek ze stron. W ocenie Spółki, nie można mówić o powstrzymaniu się od działań w rozumieniu art. 8 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług. W związku z powyższym przysługująca, bądź wypłacana kwota stanowi karę umowną z tytułu niezrealizowania określonego zobowiązania. Nie stanowi natomiast ekwiwalentu za usługę, gdyż żadna usługa nie zostaje wykonana. Kara umowna, którą Spółka obciąża klienta lub którą płaci na jego rzecz, nie stanowi zapłaty za usługę, lecz pełni funkcję kompensacyjną (zadośćuczynienie). Spółka wskazała, że w tym wypadku nie będzie możliwe określenie beneficjenta, gdyż nie można wskazać, na czyją rzecz wykonywane są czynności, za które kara umowna stanowi płatność. Tym samym nie powinna ona podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Na poparcie swojego stanowiska powołała interpretacje indywidualną wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie dnia 1 kwietnia 2009 r. (sygn. IPPP2/443-38/09-2/AZ), której fragment przytoczyła, jak i interpretacje indywidualne wydane przez: Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w dniu 23 grudnia 2008 r. (sygn. IBPP3/443-732/08/ŁW), Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 14 listopada 2008 r. (sygn. ITPP2/443-735/08/AW). Podniosła, że stanowiska te potwierdza orzecznictwo ETS, w tym m.in. w sprawie C-277/05 Societe Thermale DEugenie-Les-Bains.

Zdaniem Spółki mając powyższe na uwadze uzyskiwane bądź płacone odszkodowania w postaci kar umownych nie stanowią świadczenia usług, o których mowa w ustawie o podatku od towarów i usług i pozostają poza zakresem tej ustawy nie podlegając opodatkowaniu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), opodatkowaniu podlegają:

Z treści przepisu art. 7 ust. 1 powołanej ustawy wynika, że dostawą towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Przez świadczenie usług - w myśl art. 8 ust. 1 powołanej ustawy - rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 w tym również:

Zatem stwierdzić należy, że każde świadczenie niebędące dostawą towarów, polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania, stanowi co do zasady usługę w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, przy czym muszą być spełnione łącznie następujące warunki:

* w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

* świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy-wynagrodzenie.

Dana czynność podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdy istnieje bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczeniem, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia.

Zagadnienie kar umownych regulują przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.).

Artykuł 483 § 1 Kodeksu cywilnego stanowi, iż można zastrzec w umowie, że naprawienie szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania niepieniężnego nastąpi przez zapłatę określonej sumy (kara umowna).

Przepis art. 483 Kodeksu cywilnego jest bezwzględnie obowiązującym przepisem prawa. Kary umowne mogą być wyłącznie sankcją za niewykonanie lub niewłaściwe wykonanie zobowiązań. Odstąpienie od umowy stanowi realizację uprawnień związanych z określonymi wypadkami niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązań z umów wzajemnych i skuteczne odstąpienie od umowy stanowi w pewnym sensie potwierdzenie, że istotnie miał miejsce przypadek niewykonania lub nienależytego wykonania umowy przez drugą stronę. Zastrzeżenie kary umownej na wypadek odstąpienia od umowy można zatem traktować jako formę uproszczenia redakcji warunków umowy, która pozwala na przyjęcie przez strony, że wypadki niewykonania lub nienależytego wykonania umowy, które uprawniają stronę do odstąpienia od umowy, stanowią jednocześnie podstawę do domagania się zapłaty kary umownej.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że w ramach prowadzonej działalności Spółka dokonuje zakupu oraz sprzedaży produktów rolnych na rynku krajowym oraz zagranicznym, w większości na podstawie zawieranych umów, których intencją jest fizyczna dostawa towaru. Występują pojedyncze przypadki, w których nie dochodzi do fizycznej dostawy towaru, w wyniku odstąpienia od kontraktu na skutek niemożności jego wykonania lub realizacji innego kontraktu znacznie korzystniejszego. W takim wypadku strona obciążana jest karą umowną z tytułu niedostarczenia lub nieodebrania towaru. Przedmiotowe kary otrzymywane lub wypłacane przez Spółkę nie stanowią odszkodowania wypłacanego na podstawie prawomocnych wyroków sądu.

Biorąc pod uwagę powyższe należy zauważyć, że nałożona w tej sytuacji kara umowna wynikająca z zawartej umowy ma charakter sankcyjny oraz odszkodowawczy. Zatem kara ta jako wynikająca z niewywiązania się z umowy, nie stanowi ekwiwalentu za dostawę towarów, czy świadczenie usług i tym samym zapłaty za sprzedany towar, czy usługę.

Reasumując należy stwierdzić, że kary umowne za niezrealizowane kontrakty, pełniące funkcję odszkodowawczą (rekompensacyjną) za poniesione straty, nie mieszczą się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu, wymienionych w art. 5 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług i tym samym nie podlegają opodatkowaniu.

Jednocześnie informuje się, że rozstrzygnięcia kwestii opodatkowania czynności wykonywanych w ramach kontraktu odwrotnego rozstrzygnięto w interpretacji indywidualnej nr ITPP2/443-440a/10/RS.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.