ITPP2/443-436/11/RS - Zwolnienie z podatku VAT wynagrodzenia za świadczenie wykonywane na rzecz nabywcy nieruchomości gruntowej.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 16 marca 2011 r. (data wpływu 24 marca 2011 r.), uzupełnionym w dniu 24 maja 2011 r. (data wpływu), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania otrzymanych odsetek od rat należnych za sprzedaną nieruchomość - jest nieprawidłowe.

W dniu 24 marca 2011 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniu 24 maja 2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania otrzymanych odsetek od rat należnych za sprzedaną nieruchomość.

W złożonym wniosku, oraz jego uzupełnieniu, przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Burmistrz Miasta zamierza dokonać w 2011 r. sprzedaży nieruchomości gruntowej niezabudowanej w trybie ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami. Zgodnie z art. 70 ust. 2 ww. ustawy, cena nieruchomości może zostać rozłożona na raty na czas nie dłuższy niż 10 lat. Pierwsza rata podlega zapłacie wraz z podatkiem od towarów i usług nie później niż do dnia zawarcia umowy przenoszącej własność nieruchomości, a następne raty wraz z oprocentowaniem podlegają zapłacie w terminach ustalonych przez strony w umowie. Rozłożona na raty niespłacona część ceny podlega oprocentowaniu przy zastosowaniu stopy procentowej równej stopie redyskonta weksli stosowanej przez NBP. Sprzedaż ww. nieruchomości sklasyfikowana jest wg. PKWiU z 2008 r. pod symbolem 68.10.15 - kupno i sprzedaż wolnych terenów pod zabudowę niemieszkalną oraz 68.10.13 - kupno i sprzedaż wolnych terenów pod zabudowę mieszkalną. W przypadku sprzedaży nieruchomości ma zastosowanie art. 19 ust. 1 i 4 ustawy o podatku od towarów i usług, których treść została powołana. Zgodnie z powyższym uregulowaniem Urząd Miasta w momencie sprzedaży nieruchomości wystawia fakturę na całą kwotę należności głównej. Odsetki naliczone od części kwoty rozłożonej na raty nie są wliczane do podstawy opodatkowania. Naliczane są po przekazaniu towaru nabywcy, jak również po zapłaceniu we wskazanym terminie kolejnych rat. Sprzedaż będzie potwierdzona fakturą VAT ze stawką 23%.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy naliczone oprocentowanie od rozłożonej na raty, niespłaconej części należności z tytułu sprzedaży nieruchomości, stanowi część kwoty należnej z tytułu sprzedaży objętej stawką podatku właściwą dla zbywanej nieruchomości, czy nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy, odsetki nie spełniają definicji odpłatnej dostawy towarów oraz odpłatnego świadczenia usług na terytorium kraju, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów usług, jak i również obrotu w rozumieniu art. 29 ustawy. Odsetki od niespłaconych części należności głównej traktuje się jak należności uboczne. Zatem odsetki wynikające z rozłożenia na podstawie art. 70 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami, części należności głównej na raty, w świetle przepisów ustawy o podatku od towarów i usług nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z brzmieniem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), opodatkowaniu tym podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z treści art. 7 ust. 1 powołanej ustawy wynika, że dostawą towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...)

Przez świadczenie usług - w myśl art. 8 ust. 1 pkt 1 powołanej ustawy - rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Zatem do uznania czynności za usługę konieczne jest istnienie odbiorcy wykonywanego świadczenia, beneficjenta danej czynności i występowanie bezpośredniego związku między usługą i otrzymywanym wynagrodzeniem będącym świadczeniem wzajemnym.

W oparciu o art. 29 ust. 1 powołanej ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Przepis art. 41 ust. 1 ustawy stanowi, że stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1, wprowadzonym do ustawy art. 19 pkt 5 ustawy z dnia 26 listopada 2010 r. o zmianie niektórych ustaw związanych z realizacją ustawy budżetowej (Dz. U. Nr 238, poz. 1578), zmienionym art. 9 pkt 1 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o finansach publicznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 257, poz. 1726), w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Z dniem 1 stycznia 2011 r. weszła w życie ustawa z dnia 29 października 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 226, poz. 1476). Przepisy nowelizacji uchylają załącznik nr 4 do ustawy, zawierający wykaz usług zwolnionych od podatku, który w pozycji 11 wymieniał jako zwolnione usługi związane z kulturą (ex 92) - z pewnymi wyłączeniami - i przenoszą uregulowania dotyczące tej tematyki do treści ustawy. Zasadnicze znaczenie ma w przypadku tych usług dodanie do art. 43 ustawy punktu 38.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę.

Powyższe zwolnienie - w oparciu o ust. 13 powyższego artykułu - stosuje się również do świadczenia usługi stanowiącej element usługi wymienionej w ust. 1 pkt 7 i 37-41, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 7 i 37-41.

Z kolei z treści ust. 14 ww. artykułu wynika, że przepisu ust. 13 nie stosuje się do świadczenia usług stanowiących element usług pośrednictwa, o których mowa w ust. 1 pkt 7 i 37-41.

W oparciu o ust. 15 tegoż artykułu zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 37-41 oraz w ust. 13, nie mają zastosowania do:

Stosowanie do art. 70 ust. 2 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (tekst jedn. z 2004 r. Dz. U. Nr 261, poz. 2603 z późn. zm.), cena nieruchomości sprzedawanej w drodze bezprzetargowej lub w drodze rokowań, o których mowa w art. 37 ust. 2 i 3 oraz w art. 39 ust. 2, może zostać rozłożona na raty, na czas nie dłuższy niż 10 lat. Wierzytelność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego w stosunku do nabywcy z tego tytułu podlega zabezpieczeniu, w szczególności przez ustanowienie hipoteki. Pierwsza rata podlega zapłacie nie później niż do dnia zawarcia umowy przenoszącej własność nieruchomości, a następne raty wraz z oprocentowaniem podlegają zapłacie w terminach ustalonych przez strony w umowie. Zgodnie z ust. 3 wskazanego artykułu, rozłożona na raty niespłacona część ceny podlega oprocentowaniu przy zastosowaniu stopy procentowej równej stopie redyskonta weksli stosowanej przez Narodowy Bank Polski.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że w 2011 r. Burmistrz Miasta zamierza dokonać dostawy nieruchomości gruntowej niezabudowanej. Pierwsza rata podlega zapłacie wraz z podatkiem nie później niż do dnia zawarcia umowy przenoszącej własność nieruchomości, a następne raty wraz z oprocentowaniem, podlegają zapłacie w terminach ustalonych przez strony w umowie. Rozłożona na raty niespłacona część ceny podlega oprocentowaniu przy zastosowaniu stopy procentowej równej stopie redyskonta weksli stosowanej przez NBP. Odsetki naliczone są od części kwoty rozłożonej na raty, po przekazaniu towaru nabywcy oraz po zapłaceniu we wskazanym terminie kolejnych rat.

Należy zaznaczyć, że Miasto słusznie wskazało, iż odsetki nie stanowią dostawy towarów, ani świadczenia usług. Jednakże biorąc pod uwagę treść wniosku oraz powołane przepisy należy zauważyć, iż w przedmiotowej sprawie będzie miało miejsce świadczenie wzajemne: odsetki pobierane przez Miasto będą stanowić wynagrodzenie za świadczenie wykonywane na rzecz nabywcy nieruchomości gruntowej. Tym samym będą one ściśle związane z uzyskaniem przez wpłacającego (nabywcę nieruchomości) korzyści w postaci rozłożenia na raty zapłaty należnej kwoty - ceny sprzedaży. W konsekwencji odsetki jako kwota należna, stanowić będą obrót w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym należy uznać, iż w świetle regulacji zawartych w powołanym wyżej art. 8 ust. 1 ustawy, mamy do czynienia z odpłatnym świadczeniem usług, które - stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy - podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, przy czym - biorąc pod uwagę treść art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy - korzystać będzie ze zwolnienia od podatku.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania niniejszej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.