ITPP2/443-42/14/KT

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 9 stycznia 2014 r. (data wpływu 13 stycznia 2014 r.), uzupełnionym w dniu 31 marca 2014 r. (data wpływu), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku możliwości zastosowania zwolnienia od podatku w związku z planowaną czynnością zamiany działki gruntu, na której znajduje się m.in. studnia głębinowa - jest prawidłowe.

W dniu 13 stycznia 2014 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony w dniu 31 marca 2014 r., o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku możliwości zastosowania zwolnienia od podatku w związku z planowaną czynnością zamiany działki gruntu, na której znajduje się m.in. studnia głębinowa.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu, przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Nadleśnictwo, na podstawie art. 38e ustawy z dnia 28 września 1991 r. o lasach (Dz. U. z 2011 r. Nr 12, poz. 59 z późn. zm.) oraz na podstawie art. 15 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2010 r. Nr 102, poz. 651 z późn. zm.), zamierza dokonać zamiany nieruchomości gruntowej Skarbu Państwa będącej w zarządzie Nadleśnictwa, na nieruchomości gruntowe stanowiące własność Miasta. Grunt, który Nadleśnictwo zamierza przekazać Miastu, stanowi działka nr 8 (...)/3 o pow. 1,2222 ha, wpisana do księgi wieczystej prowadzonej przez Sąd Rejonowy #8722; użytki wynoszą: RV 0,64000 ha i RVI 0,5822 ha.

Na działce znajduje się trafostacja nasłupowa z linią średniego napięcia #8722; własność Spółki z o.o. Na działce zlokalizowana jest również studnia głębinowa, wykonana w roku 1985 przez Okręgowy Zarząd Lasów Państwowych, w celu zaopatrywania w wodę planowanego, a nigdy niewybudowanego osiedla mieszkaniowego. Studnia ta została przyjęta na stan środków trwałych Nadleśnictwa w dniu 31 grudnia 2009 r., w trybie ujawnienia środka trwałego. Po ujawnieniu, Nadleśnictwo nie poniosło na utrzymanie studni żadnych nakładów, w tym na ulepszenie. Opis techniczny studni, sporządzony przez rzeczoznawcę majątkowego: "Studnia głębinowa o głębokości 71,0 metra wykonana w roku 1985. Ujęcie wody podziemnej z utworów plejstoceńskich. Głębokość studni osiągnięto w rurach o średnicy 299 mm, w których posadowiono filtr o średnicy 152 mm z częścią czynną długości 10,00 m. Wokół filtra wykonana jest osypka o granulacji 0,3#8722;0,8 mm oraz zasypka 3#8722;5 mm. Po nafiltrowaniu rury średnicy 355 mm wyciągnięto. Jako studzienne pozostały rury średnicy 299 mm długości 53,0 m".

Nadleśnictwu, przy nabyciu studni głębinowej, nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Nie dokonywało nakładów na jej ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych, które stanowiłoby co najmniej 30% wartości początkowej. Teren działki nr 8 (...)/3 nie jest objęty miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego Miasta. Zgodnie ze studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego Miasta, przyjętym uchwałą Rady Miejskiej z dnia 10 listopada 2010 r., należy ją uznać za teren zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej, z dopuszczalnym zachowaniem istniejącej zabudowy zagrodowej (teren oznaczony symbolem...). Nadleśnictwo wystąpiło o decyzję o warunkach zabudowy ze wskazaniem: "zmiana sposobu użytkowania: teren budowlany pod zabudowę jednorodzinną o łącznej powierzchni 1,2222 ha".

Wykonanie studni głębinowej polegało na tym, że w ziemi wykonano specjalistycznym urządzeniem otwór, w który następnie włożono rurę osłonową, w którą z kolei włożono przewód, którym pobierana ma być woda. Po wykonaniu osypki filtrującej, rurę osłonową wyciągnięto. Pozostała w ziemi rura nie może być uznana za obiekt budowlany z uwagi na to, że zgodnie z regulacjami rozporządzenia Rady Ministrowi dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316, z późn. zm.), przez obiekty budowlane rozumie się konstrukcje połączone z gruntem w sposób trwały, wykonane z materiałów budowlanych i elementów składowych, będące wynikiem prac budowlanych. Innymi słowy, jako konstrukcje stanowiące całość pod względem technicznym i użytkowym, wyposażone w instalacje i inne urządzenia, zapewniające spełnianie funkcji, dla których zostały zbudowane.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Nadleśnictwo, przekazując działkę nr 8 (...)/3, wpisaną do księgi wieczystej, z zachowaniem przepisów art. 5 ust. 1 oraz art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, może zastosować zwolnienie od podatku od towarów i usług na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a w związku z art. 29 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy, przedstawionym we wniosku oraz jego uzupełnieniu, dostawa budowli wraz z gruntem byłaby zwolniona od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a w związku z art. 29 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług. W świetle przepisów art. 43 ust. 1 pkt 10a ww. ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

Nadleśnictwu przy nabyciu studni głębinowej nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Nie dokonywało nakładów na jej ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych, które stanowiłoby co najmniej 30% wartości początkowej. Stąd, w ocenie Nadleśnictwa, byłyby spełnione warunki zwolnienia dostawy studni głębinowej od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku od towarów i usług. Zwolniona od opodatkowania tym podatkiem jest również dostawa terenu, na którym zlokalizowana jest budowla, której dostawa korzysta ze zwolnienia od podatku #8722; decyduje o tym przepis art. 29 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług. W myśl tego przepisu, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale związanych z gruntem, nie wyodrębnia się z podstawy opodatkowania wartości gruntu. Rozumie się przez to, że do dostawy gruntu stosuje się takie same zasady opodatkowania, jak do dostawy budowli trwale związanej z tym gruntem. Jednakże powstają wątpliwości, czy przedmiotową studnię można uznać za budowlę w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku od towarów i usług #8722; przepis ten nie definiuje użytych pojęć budynku, budowli lub ich części. Zgodnie z objaśnieniami zawartymi w rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316, z późn. zm.), przez obiekty budowlane rozumie się konstrukcje połączone z gruntem w sposób trwały, wykonane z materiałów budowlanych i elementów składowych, będące wynikiem prac budowlanych. Natomiast w myśl art. 3 ust. 1 i 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (Dz. U. z 2013 r. poz. 1409, z późn. zm.), ilekroć w ustawie jest mowa o:

Nadleśnictwo stoi na stanowisku, że studnia głębinowa znajdująca się na działce przeznaczonej do zamiany jest faktycznie odwiertem geologicznym, a nie jest budowlą w rozumieniu ww. ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane. W katalogu obiektów (budowli) wymienionych w art. 3 Prawa budowlanego nie ma odwiertów studni głębinowych.

Wobec tego, że nie ma wyraźnych podstaw prawnych do uznania przedmiotowej studni za budowlę w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku od towarów i usług, a także z uwagi na to, że przedmiotem zamiany jest działka gruntu przeznaczonego pod zabudowę jednorodzinną, a nie dostawa studni z gruntem (sensem ekonomicznym transakcji jest dostawa gruntu), Nadleśnictwo stoi na stanowisku, że transakcja zamiany opisanej wyżej działki gruntu #8722; po wydaniu decyzji o warunkach zabudowy #8722; nie będzie podlegała zwolnieniu od podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do treści art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

W myśl art. 2 pkt 6 cyt. ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak stanowi art. 45 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121), rzeczami w rozumieniu niniejszego kodeksu są tylko przedmioty materialne.

W myśl art. 46 § 1 k.c., nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Z treści art. 603 k.c. wynika, że przez umowę zamiany każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy.

Zapis art. 604 ww. Kodeksu wskazuje, że do zamiany stosuje się odpowiednio przepisy o sprzedaży.

Umowa zamiany jest więc umową cywilnoprawną wzajemną, bardzo zbliżoną do umowy sprzedaży. Różnica polega na tym, że w miejsce świadczenia ceny pojawia się obowiązek drugiej strony przeniesienia własności rzeczy. Ze względu na wzajemny charakter umowy, wartość świadczonych rzeczy powinna być ekwiwalentna. Dopłata przez jedną ze stron do świadczenia, wynikająca z różnicy wartości rzeczy będącej przedmiotem zamiany nie zmienia charakteru umowy (chyba, że ze względu na jej wartość ma ona charakter ceny jak w umowie sprzedaży).

Z powyższego wynika, że przeniesienie własności towaru realizowane na podstawie cywilnoprawnej umowy zamiany, stanowi odpłatną dostawę towarów, podlegającą opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Z art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy nie wynika, że odpłatność za czynności dostawy towarów lub świadczenia usług musi mieć postać pieniężną. Odpłatność jako świadczenie wzajemne może również przybrać postać rzeczową #8722; zapłatą może być inny towar lub usługa, albo mieszaną #8722; zapłata w części pieniężna, a w części rzeczowa. Innymi słowy, dla uznania czynności za odpłatną, wystarczające jest, aby istniała możliwość określenia ceny wyrażonej w pieniądzu w stosunku do świadczenia wzajemnego, stanowiącego wynagrodzenie za tą czynność.

Jak wynika z treści art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stosownie do treści art. 146a pkt 1 ustawy w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r., w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

Zastosowanie obniżonej stawki podatku lub zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ww. ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 powołanej ustawy o podatku od towarów i usług.

Stosownie do ust. 1 pkt 9 omawianego artykułu, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Z treści art. 2 pkt 33 ustawy wynika, że przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

Na podstawie ust. 1 pkt 10a ww. artykułu, zwalnia się dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

Warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat (art. 43 ust. 7a cyt. ustawy).

Zgodnie z obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r. art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Wskazany przez Nadleśnictwo art. 29 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług obowiązywał do dnia 31 grudnia 2013 r. i regulował powyższą kwestię w identyczny sposób.

Z przepisu art. 29a ust. 8 ustawy wynika, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale związanych z gruntem. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Analiza przedstawionego zdarzenia przyszłego i powołanych uregulowań prawnych prowadzi do stwierdzenia, że skoro - jak wskazano we wniosku #8722; studnia głębinowa znajdująca się na działce przeznaczonej do zamiany nie stanowi budowli w rozumieniu ustawy - Prawo budowlane, to planowana transakcja nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie dyspozycji art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy o podatku od towarów i usług. Tym samym, przepis art. 29a ust. 8 tej ustawy nie znajdzie w niniejszej sprawie zastosowania.

Zamiana przedmiotowej działki nie będzie mogła również korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy, gdyż, po wydaniu na wniosek Nadleśnictwa decyzji o warunkach zabudowy, stanie się terenem budowlanym, o którym mowa w art. 2 pkt 33 ustawy. W konsekwencji, planowana transakcja będzie podlegała opodatkowaniu 23% stawką podatku, stosownie do treści art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ww. ustawy.

Jednocześnie tut. organ wskazuje, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.