ITPP2/443-407/11/EK - Sprzedaż gruntu na rzecz dotychczasowego użytkownika wieczystego - skutki w podatku od towarów i usług.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 9 marca 2011 r. (data wpływu 18 marca 2011 r.), uzupełnionym w dniu 23 maja 2011 r. (data wpływu), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości na rzecz dotychczasowego użytkownika wieczystego - jest nieprawidłowe.

W dniu 18 marca 2011 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniu 23 maja 2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości na rzecz dotychczasowego użytkownika wieczystego.

W przedmiotowym wniosku i jego uzupełnieniu, przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina, działając na podstawie art. 37 ust. 2 pkt 5 ustawy o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2010 r. Nr 102, poz. 651 z późn. zm.), przygotowuje transakcje sprzedaży nieruchomości gruntowej na własność, na rzecz jej dotychczasowego użytkownika wieczystego. Ustanowienie prawa użytkowania wieczystego na rzecz osoby prawnej zostało dokonane w dniu 5 grudnia 2001 r. Cena nieruchomości netto ustalona została na podstawie art. 67 ust. 3 tej ustawy, tj. w wysokości nie niższej niż wartość sprzedawanej nieruchomości jako przedmiotu prawa własności. Zgodnie z art. 69 ww. ustawy, na poczet ceny nieruchomości gruntowej sprzedawanej jej użytkownikowi wieczystemu zalicza się kwotę równą wartości prawa użytkowania wieczystego tej nieruchomości, określoną według stanu na dzień sprzedaży. Wartość nieruchomości jako przedmiotu prawa własności i prawa użytkowania wieczystego ustalił rzeczoznawca majątkowy w operacie szacunkowym.

W dniu zawarcia umowy przenoszącej prawo własności nieruchomości, Gmina wystawi fakturę VAT dokumentującą wartość sprzedaży nieruchomości składającą się z ceny sprzedaży netto nieruchomości (ustalonej w ww. sposób, zgodnie z art. 69 ustawy o gospodarce nieruchomościami) oraz podatku VAT. Wymieniona cena netto stanowi Jej przychód.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy sprzedaż prawa własności nieruchomości gruntowej na rzecz dotychczasowego użytkownika wieczystego stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) i podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż nieruchomości na rzecz dotychczasowego użytkownika wieczystego stanowi, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, dostawę nowego towaru, a cena sprzedaży nieruchomości, ustalona zgodnie z art. 69 ustawy o gospodarce nieruchomościami, podlega opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki procentowej obowiązującej na dzień sprzedaży.

Gmina wskazała, że zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), przez dostawę towaru rozumie się oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste. Zaznaczyła, iż z tytułu oddania nieruchomości w użytkowanie wieczyste, zgodnie z art. 71 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2010 r. Nr 102, poz. 651 z późn. zm.), użytkownik wieczysty ponosi pierwszą opłatę i opłaty roczne, które podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki procentowej obowiązującej na dzień oddania nieruchomości w użytkowanie wieczyste. Wskazała ponadto, iż zgodnie z art. 236 ust. 1 Kodeksu cywilnego, prawo użytkowania wieczystego jest prawem zobowiązaniowym, ograniczonym czasowo, tj. na okres od 40 do 99 lat. W odniesieniu do gruntu zabudowanego, budynki położone na nieruchomości oddanej w użytkowanie wieczyste stanowią odrębną od gruntu nieruchomość - własność użytkownika wieczystego, a przysługująca użytkownikowi wieczystemu własność budynków na użytkowanym gruncie jest prawem związanym z użytkowaniem wieczystym (art. 235 Kodeksu cywilnego), co oznacza, że prawem głównym jest użytkowanie wieczyste, natomiast prawo własności budynków dzieli los prawny tego prawa. Z powyższego Gmina wywiodła, że własność budynków może być przenoszona tylko łącznie z prawem użytkowania wieczystego i wygasa łącznie z wygaśnięciem tego prawa. Podkreśliła, iż sprzedaż nieruchomości gruntowej na rzecz dotychczasowego użytkownika wieczystego, na podstawie art. 37 ust. 2 pkt 5 ustawy o gospodarce nieruchomościami, zmienia formę prawną władania nieruchomością (budynki stają się częścią składową gruntu) i znosi ograniczenie czasowe rozporządzania gruntem.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

Należy wskazać, iż przepis art. 7 ust. 1 ustawy definiujący pojęcie "dostawa towarów" nie odwołuje się do cywilistycznych pojęć sprzedaży, czy też przeniesienia prawa własności, stąd też nie można utożsamiać dostawy towarów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług z przeniesieniem prawa własności na gruncie prawa cywilnego.

W celu przedstawienia właściwego rozumienia pojęcia "przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel" należy zaznaczyć, iż dotyczy ono tego rodzaju czynności, które dają nabywcy prawo do postępowania z nią jak właściciel. Chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności, zatem zwrotu "prawo do rozporządzania jak właściciel" nie można interpretować jako "prawo własności". Należy ponadto wskazać, iż czynności przejęcia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejęcie własności w sensie prawnym, bowiem "dostawa towarów" nie ogranicza się wyłącznie do zbycia prawa własności rzeczy. W konsekwencji pojęcie "dostawa towarów" oraz ekonomiczne aspekty transakcji, nie muszą wiązać się ze skutkami powstającymi na gruncie cywilistycznego prawa własności. Pozwala to na uznanie danej czynności za dostawę towarów, nawet w przypadkach nałożenia na nabywcę pewnych ograniczeń we władaniu towarem. Chwilą decydującą o przejściu na odbiorcę korzyści i ciężarów związanych z nabyciem towaru jest, co do zasady, wydanie towaru.

Wobec powyższego, uwzględniając szerokie, ekonomiczne, a nie cywilistyczne rozumienie pojęcia "przeniesienie prawa do rozporządzenia towarami jak właściciel", ustawodawca uznał, iż oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste stanowi dostawę towarów, wymieniając tę czynność w art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy. W wyniku ustanowienia prawa użytkowania wieczystego dochodzi do ekonomicznego przeniesienia władztwa nad gruntem na rzecz użytkownika wieczystego, co sprawia, że może on rozporządzać nim jak właściciel. Znajduje to wyraz zarówno w swobodzie korzystania z gruntu i czerpania z niego pożytków w sposób niemalże taki jak w przypadku właściciela tego gruntu, jak i w możliwości przeniesienia takiego władztwa na inny podmiot, jak przy dokonywaniu sprzedaży gruntu przez właściciela.

Według przepisów art. 11 i art. 12 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (tekst jedn. Dz. U. z 2004 r. Nr 261, poz. 2603 z późn. zm.), z zastrzeżeniem wyjątków wynikających z przepisów niniejszej ustawy oraz odrębnych ustaw, organem reprezentującym Skarb Państwa w sprawach gospodarowania nieruchomościami jest starosta, wykonujący zadania z zakresu administracji rządowej, a organami reprezentującymi jednostki samorządu terytorialnego są ich organy wykonawcze.

Zgodnie z art. 32 ust. 1 powyższej ustawy, nieruchomość gruntowa oddana w użytkowanie wieczyste może być sprzedana wyłącznie użytkownikowi wieczystemu, z zastrzeżeniem ust. 1a i ust. 3.

Stosownie do ust. 1a cyt. artykułu, nieruchomość gruntowa stanowiąca własność Skarbu Państwa może być sprzedana użytkownikowi wieczystemu za zgodą wojewody (...).

Według ust. 2 tego artykułu, z dniem zawarcia umowy sprzedaży nieruchomości wygasa, z mocy prawa, uprzednio ustanowione prawo użytkowania wieczystego (...).

W myśl art. 37 ust. 2 pkt 5 ww. ustawy, nieruchomość jest zbywana w drodze bezprzetargowej, jeżeli sprzedaż nieruchomości następuje na rzecz jej użytkownika wieczystego.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości (Dz. U. Nr 175, poz. 1459 z późn. zm.), decyzję o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości wydaje:

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że Gmina zamierza sprzedać nieruchomości gruntową na rzecz jej dotychczasowego użytkownika wieczystego. Ustanowienie prawa wieczystego użytkowania gruntu nastąpiło w dniu 5 grudnia 2001 r. Cena sprzedaży nieruchomości netto ustalona została w wysokości nie niższej niż wartość sprzedawanej nieruchomości, a na poczet ceny użytkownikowi wieczystemu zaliczona zostanie kwota równa wartości prawa użytkowania wieczystego tej nieruchomości, określona według stanu na dzień sprzedaży.

Biorąc pod uwagę powyższe oraz treść powołanych przepisów należy stwierdzić, że ustanowienie użytkowania wieczystego gruntu na rzecz użytkownika, stanowiło dostawę towaru w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Z tą bowiem chwilą użytkownik ten otrzymał prawo do faktycznego dysponowania nieruchomością, jak gdyby był jej właścicielem. Z uwagi na fakt, iż do ustanowienia tego prawa doszło w grudniu 2001 r., a więc przed wprowadzeniem przepisów, którymi ustawodawca objął tę czynność opodatkowaniem, nie podlegała ona opodatkowaniu. Planowana sprzedaż nieruchomości, będąca w istocie przekształceniem prawa wieczystego użytkowania w prawo własności gruntu, nie będzie mogła być traktowana jako ponowna dostawa tego samego towaru między tymi samymi stronami, nie będzie bowiem spełniać dyspozycji art. 7 ust. 1 ustawy. Będzie stanowiła jedynie zmianę tytułu prawnego do nieruchomości i nie wpłynie na "władztwo do rzeczy", które użytkownik wieczysty uzyskał już w dacie ustanowienia użytkowania wieczystego.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że sprzedaż przedmiotowego gruntu na rzecz dotychczasowego użytkownika wieczystego nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.