Pisma urzędowe
Status: Nieoceniane

Pismo
z dnia 1 sierpnia 2008 r.
Izba Skarbowa w Bydgoszczy
ITPP2/443-397/08/EŁ

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 29 kwietnia 2008 r. (data wpływu 5 maja 2008 r.), uzupełnionym pismem z dnia 24 lipca 2008 r. (data wpływu 1 sierpnia 2008 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do wystawienia faktury korygującej treść pozycji: nazwa towaru lub usługi oraz obowiązku posiadania potwierdzenia jej odbioru przez nabywcę - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 5 maja 2008 r. wpłynął wniosek, uzupełniony pismem z dnia 24 lipca 2008 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do wystawienia faktury korygującej treść pozycji: nazwa towaru lub usługi oraz obowiązku posiadania potwierdzenia jej odbioru przez nabywcę.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W miesiącu październiku 2004 r. Spółdzielnia podpisała umowę dzierżawy hali produkcyjnej. W miesiącu grudniu 2004 r. z tą samą spółką został podpisany akt notarialny będący umową przedwstępną na sprzedaż ww. hali w kwocie netto X powiększonej o 22% podatek, z ustalonym terminem zapłaty w ratach oraz z zaliczeniem płatnych kwot za wynajem od miesiąca października 2004 r. na poczet sprzedaży. W akcie zawarto klauzulę stanowiącą, iż "Strony postanawiają, że zawarcie umowy sprzedaży nastąpi w terminie trzydziestu dni, licząc od dnia wpłaty przez zobowiązanego do zakupu, ostatniej z rat z tytułu umówionej pomiędzy stronami ceny sprzedaży netto, nie później niż do dnia 30 czerwca 2005 r.". Spółka (nabywca) zapłaciła całą należność wynikającą z umowy w terminie. Wystawiono fakturę o treści: "Ostatnia rata zgodnie z wymaganym terminem płatności dotycząca sprzedaży prawa użytkowania wieczystego oraz prawa własności nowo wybudowanej hali produkcyjno - magazynowej". Ponieważ do dnia dzisiejszego nie został, mimo usilnych starań ze strony Spółdzielni, podpisany akt końcowy sprzedaży, nie została zerwana umowa dzierżawy. Wobec powyższego spółka (nabywca) do dnia dzisiejszego oficjalnie nie jest właścicielem nieruchomości, a Spółdzielnia nadal ponosi koszt podatku od nieruchomości oraz opłaty za wieczyste użytkowanie gruntu. Spółdzielnia na dzień dzisiejszy nie chce już podpisać umowy sprzedaży, a kwotę uzyskaną przy umowie przedwstępnej chce zaliczyć jako płatność za najem hali. Powyższe zamierza dokonać poprzez wystawienie korekty faktury ze zmianą treści sprzedaży towaru na usługę dzierżawy, jednak ma świadomość, iż spółka (nabywca) takiej faktury nie przyjmie. Zdaniem Spółdzielni jest to jedyna możliwość wystąpienia na drogę sądową ze spółką.

W związku z powyższym, w piśmie z dnia 24 lipca 2008 r., zadano następujące pytanie:

Czy można wystawić korektę faktury ze zmianą treści w nazwie towaru lub usługi, bez zmiany wartości netto sprzedaży i podatku należnego oraz czy brak potwierdzenia korekty o tej zmianie ze strony spółki, daje prawo ująć ją w rejestrze w miesiącu jej wystawienia, czy jednak korekta musi być potwierdzona przez spółkę, aby wystąpiło prawo do jej ujęcia w rejestrze i posługiwania się nią jako właściwą fakturą.

Zdaniem Wnioskodawcy, istnieje prawo do wystawienia korekty faktury zmieniając nazwę towaru na usługę, gdyż zgodnie z umową dzierżawy, pomieszczenia te mają nadal charakter dzierżawy. Do dnia dzisiejszego nie dokonano przeniesienia aktem notarialnym własności hali, tzn. hala nie została zakupiona przez spółkę. Natomiast niepotwierdzenie przez spółkę korekty faktury zmieniającej nazwę towaru na usługę nie pomniejsza prawa do jej ujęcia w rejestrze VAT w miesiącu jej wystawienia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na podstawie art. 106 ust. 1 cyt. ustawy podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16. Zgodnie z art. 106 ust. 3 ww. ustawy, przepisy ust. 1 i 2 stosuje się odpowiednio do części należności otrzymywanych przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi.

Jak wynika z przytoczonych wyżej przepisów art. 106 ust. 1 i 3 ustawy, podatnik wystawia fakturę w przypadku sprzedaży towaru lub wykonania usługi oraz w przypadku otrzymania zaliczki przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi. Faktura VAT jest dokumentem sformalizowanym, który powinien spełniać szereg wymogów przewidzianych przepisami prawa. Prawidłowość materialno-prawna faktury zachodzi wówczas, jeżeli odzwierciedla ona prawdziwe zdarzenie gospodarcze np. otrzymanie zaliczki. Wystawienie faktury należy rozumieć jako sporządzenie wyżej wymienionego dokumentu oraz jego przekazanie innemu podmiotowi (nabywcy towaru lub usługi), a przez to wprowadzenie faktury do obrotu prawnego.

Szczegółowe zasady wystawiania faktur, dane, które powinny zawierać, oraz sposób i okres ich przechowywania uregulowane zostały w rozdziale 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 95, poz. 798 z późn. zm.). Przepis § 14 ust. 1 ww. rozporządzenia stanowi, że jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część lub całość należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, fakturę wystawia się nie później niż siódmego dnia od dnia, w którym otrzymano część lub całość należności od nabywcy.

W przypadku dostawy towarów, której przedmiotem są lokale lub budynki, obowiązek podatkowy powstaje - zgodnie z art. 19 ust. 10 powołanej ustawy - z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później niż 30 dnia, licząc od dnia wydania.

Zgodnie z dyspozycją zawartą w art. 29 ust. 1 powołanej ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Natomiast zgodnie z ust. 4 ww. artykułu obrót zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, a także kwot wynikających z dokonanych korekt faktur.

Przypadki i zasady wystawiania faktur korygujących określają przepisy § 16-17 powołanego rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. Natomiast elementy, jakie winna zawierać faktura korygująca uzależnione są od podstawy prawnej jej wystawienia.

Zgodnie z zapisem § 16 ust. 1 ww. rozporządzenia, w przypadku gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnik udzielający rabatu wystawia fakturę korygującą.

W ust. 3 powołanego paragrafu wskazano, iż fakturę korygującą wystawia się również w przypadku zwrotu sprzedawcy towarów oraz zwrotu nabywcy kwot nienależnych, o których mowa w art. 29 ust. 4 ustawy, oraz zwrotu nabywcy zaliczek, przedpłat, zadatków lub rat, podlegających opodatkowaniu.

W § 16 ust. 2 określono, że faktura korygująca powinna zawierać co najmniej: numer kolejny oraz datę jej wystawienia; dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca: określone w § 9 ust. 1 pkt 1-3 i nazwę towaru lub usługi objętych rabatem; kwotę i rodzaj udzielonego rabatu oraz kwotę zmniejszenia podatku należnego.

Z kolei stosownie do postanowień § 17 ust. 1 ww. rozporządzenia, fakturę korygującą wystawia się również, gdy podwyższono cenę po wystawieniu faktury lub w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury.

W myśl dyspozycji § 17 ust. 2 omawianego rozporządzenia, faktura korygująca dotycząca podwyższenia ceny powinna zawierać co najmniej: numer kolejny oraz datę jej wystawienia; dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca, tj. określone w § 9 ust. 1 pkt 1-3 i nazwę towaru lub usługi objętych podwyżką ceny; kwotę podwyższenia ceny bez podatku; kwotę podwyższenia podatku należnego.

Faktura korygująca wystawiana w przypadku pomyłek, o których mowa w ust. 1, zawiera - zgodnie z ust. 3 tegoż paragrafu - dane określone w ust. 2 pkt 1 i pkt 2 lit. a), kwoty podane w omyłkowej wysokości oraz kwoty w wysokości prawidłowej.

Mając na uwadze treść powołanych powyżej przepisów stwierdzić należy, że faktury korygujące można wystawić w ściśle określonych okolicznościach. Tryb ten uzależniony jest od przyczyn będących podstawą ich wystawienia. Oznacza to, że w treści faktur, które mają zostać wprowadzone do obrotu prawnego po wystawieniu faktur pierwotnych należy wykazać m.in. kwotę i rodzaj udzielonego rabatu (zmniejszenia); kwotę i rodzaj zwróconego towaru, kwotę zwrotu nabywcy zaliczek, przedpłat, zadatków lub rat; dane w przypadku podwyższenia ceny; dane związane ze stwierdzeniem pomyłki w cenie, stawce, kwocie lub dane dokumentujące inne błędy w jakiejkolwiek pozycji faktury.

Z przedstawionego przez Spółdzielnię opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż w miesiącu grudniu 2004 r. zawarła ze spółką wynajmującą pomieszczenia akt notarialny będący umową przedwstępną na sprzedaż hali. Ustalono terminy zapłaty w ratach oraz zaliczono na poczet sprzedaży uiszczone do tej pory kwoty za wynajem. Z umowy wynika, iż zawarcie ostatecznej umowy sprzedaży nastąpi w terminie trzydziestu dni, licząc od dnia wpłaty ostatniej z rat, nie później niż do dnia 30 czerwca 2005 r. Wskazano, iż nabywca zapłacił całą należność wynikającą z umowy w terminie i w związku z tym wystawiono fakturę o treści: "Ostatnia rata zgodnie z wymaganym terminem płatności dotycząca sprzedaży prawa użytkowania wieczystego oraz prawa własności nowo wybudowanej hali produkcyjno - magazynowej". Do dnia datowania wniosku nie został podpisany akt notarialny sprzedaży i dlatego nie została zerwana umowa dzierżawy. Spółdzielnia kwoty uzyskane w związku z zawartą umową przedwstępną chce zaliczyć jako płatność za najem hali, poprzez wystawienie faktury korygującej ze zmianą treści sprzedaży towaru na usługę dzierżawy. Jak wskazano we wniosku w wyniku korekty zmianie nie ulegnie kwota netto oraz kwota podatku należnego.

Wobec powyższego stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawie nie wystąpiły przyczyny, o których mowa w § 16 ust. 1 i 3 ww. rozporządzenia, tj. rabaty obniżające cenę towaru, zwrot towaru lub zwrot rat podlegających opodatkowaniu. Nie doszło również do podwyższenia ceny po wystawieniu faktury, ani nie doszło do pomyłki w cenie, stawce, kwocie podatku, bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury, o których mowa w § 17 ust. 1 ww. rozporządzenia. W momencie wystawienia faktury Spółdzielnia prawidłowo wskazała - zafakturowała ostatnią ratę stanowiącą płatność na poczet sprzedaży hali. Zatem z opisu wynika, iż żadna z wymienionych okoliczność w powołanych przepisach rozporządzenia nie miała miejsca.

Ponadto wskazać należy, iż umowa przedwstępna zbycia nieruchomości określa istotne warunki transakcji mającej nastąpić w przyszłości. Umowa taka została uregulowana w art. 389-390 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) i jest swoistym przyrzeczeniem zawarcia właściwej umowy sprzedaży na określonych warunkach. Przepis kodeksu cywilnego stanowi, iż dla przeniesienia własności nieruchomości wymagana jest umowa sporządzona w formie aktu notarialnego (art. 158). Umowa przedwstępna sprzedaży (zawarta również w formie aktu notarialnego), pozostaje jedynie przyrzeczeniem zawarcia umowy kupna - sprzedaży i ma charakter umowy zobowiązaniowej, rodzi prawa i obowiązki majątkowe po jednej lub obu stronach. Umowa taka stanowi odzwierciedlenie relacji stron na pewnym etapie, którego naturalnym skutkiem powinno być zawarcie w przyszłości umowy przyrzeczonej o charakterze rozporządzającym. Zawarcie takiej umowy pozwala stronom zabezpieczyć się i zagwarantować wykonanie przyszłej umowy. Zawarcie umowy przedwstępnej (w formie aktu notarialnego) może skutkować zawarciem w przyszłości umowy kupna - sprzedaży lub - w przypadku niedopełnienia przez którąś ze stron warunków umowy - rozwiązaniem umowy. Chęć wystąpienia przez Wnioskodawcę na drogę sądową (w związku z przedmiotową umową) oznacza brak zgodności stron tej umowy co do jej ważności.

Trzeba wskazać, iż tut. organ nie jest uprawniony do oceny ważności umów cywilnoprawnych, gdyż nie mieści się to w dyspozycji art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej. Zgodnie bowiem z art. 14b § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Z cytowanego wyżej przepisu wynika, że przedmiotem wniosku może być wyłącznie interpretacja przepisów prawa podatkowego. Zatem Minister Finansów nie jest uprawniony do oceny, czy niewypełnienie warunków wynikających z postanowień umowy przedwstępnej zawartej w formie aktu notarialnego z miesiąca grudnia 2004 r. przez Spółdzielnię i spółkę wywołuje skutek prawny w postaci odstąpienia od postanowień przedmiotowej umowy, a w konsekwencji do zmiany treści faktury w nazwie towaru lub usługi. Niemniej jednak w sytuacji braku takiego orzeczenia przez sąd co do jej ważności nadal pozostaje ona w obrocie prawnym i zachodzi domniemanie ważności postanowień umowy aż do czasu ewentualnego stwierdzenia jej nieważności przez sąd.

Mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić, że Spółdzielnia nie popełniła błędu (pomyłki) stanowiącego podstawę do wystawienia faktury korygującej-wystawiła fakturę zgodnie z nakazem przepisu prawa. Umowa przedwstępna, będąca podstawą do płatności rat nie została zmieniona, nie zostały też zwrócone nabywcy raty, które stanowiłyby podstawę do wystawienia faktury korygującej. Należy wskazać, iż nie istnieje prawna możliwość sporządzenia korekty faktury zmieniającej treść w części dotyczącej nazwy towaru lub usługi w przypadku, gdy w rzeczywistości sytuacja ta miała miejsce, a w związku z zawartą umową przedwstępną (na określonych prawach i zasadach w farmie aktu notarialnego), będącą postawą do wystawienia przedmiotowej faktury - nie doszło do porozumienia przez strony lub orzeczenia wydanego przez sąd co do jej zmiany.

Zatem, mając na uwadze przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe oraz powołane w treści przepisy należy uznać, że u Wnioskodawcy nie wystąpiła przesłanka do wystawienia korekty faktury VAT na zasadach określonych przepisami § 16 - 17 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r.

Odnosząc się do zagadnienia dotyczącego obowiązku posiadania potwierdzenia odbioru faktury korygującej przez nabywcę stwierdza się, iż w przedmiotowej sprawie z uwagi na wskazane wyżej rozstrzygnięcie, kwestia ta nie ma znaczenia.

Jednakże wskazuje się, iż stosownie do zapisów zawartych w § 16 ust. 1 oraz § 17 ust. 1 cyt. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r., w przypadku gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy, dokonano podwyższenia ceny, stwierdzono pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury, podatnik wystawia fakturę korygującą. Wystawiając fakturę korygującą - treścią § 16 ust. 4 oraz § 17 ust. 6 ww. rozporządzenia - sprzedawca zobowiązany został do uzyskania potwierdzenia jej odbioru przez nabywcę. Obowiązek posiadania potwierdzenia, o którym mowa wyżej, nie dotyczy: eksportu towarów, przypadków określonych w § 11 ust. 2 pkt 3 (czyli dostawy tzw. mediów), wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, oraz dostawy towarów, dla której miejsce opodatkowania znajduje się poza terytorium kraju. Z brzmienia powyższych przepisów jednoznacznie wynika, iż faktura korygująca musi dotrzeć do nabywcy, nabywca musi potwierdzić ten fakt. Należy jednak zauważyć, iż jedynie w przypadku faktur korygujących skutkujących obniżeniem kwoty podatku należnego możliwość obniżenia uzależniona została od momentu otrzymania tego potwierdzenia, gdyż potwierdzenie odbioru faktury korygującej stanowi podstawę do obniżenia kwoty podatku należnego w rozliczeniu za miesiąc, w którym sprzedawca otrzymał to potwierdzenie.

Mając na uwadze powyższe należało uznać stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej - powoduje, iż niniejsza interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.

Opublikowano: http://sip.mf.gov.pl