ITPP2/443-347/09/MD

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 24 kwietnia 2009 r. (data wpływu 27 kwietnia 2009 r.), uzupełnionym pismem z dnia 8 lipca 2009 r. (data wpływu 16 lipca 2009 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania stawki 0% do dostawy towarów służących bezpośrednio zaopatrzeniu statków - jest nieprawidłowe.

W dniu 27 kwietnia 2009 r. został złożony wniosek, uzupełniony pismem z dnia 8 lipca 2009 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania stawki 0% do dostawy towarów służących bezpośrednio zaopatrzeniu statków.

W przedmiotowym wniosku, oraz piśmie stanowiącym jego uzupełnienie, zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Stocznia buduje statki do przewozu towarów i osób, pchacze pełnomorskie (wykonują zadania na Atlantyku, popychają, manewrują tankowce do platform wiertniczych), promy pasażersko-samochodowe, statki towarowe (kontenerowce, gazowce) oraz jednostki ratownictwa morskiego. Statki w trakcie budowy są zarejestrowane w urzędzie morskim i w dokumentach rejestrowych Stocznia występuje jako właściciel danego statku, nie jest jednak armatorem. W czasie budowy statek jest wyposażany w urządzenia pokładowe i zaopatrywany w materiały eksploatacyjne. Materiałami eksploatacyjnymi, w które Wnioskodawca zaopatruje ww. jednostki są oleje smarowe, smary oraz płyny eksploatacyjne. Bez tych towarów nie może być uruchomione żadne urządzenie pokładowe, statek nie może pływać. Przed ukończeniem budowy (po "zalaniu" olejami oraz płynami eksploatacyjnymi) statki wypływają w morze na próby morskie, niezbędne dla poprawnej eksploatacji statku, natomiast po ich zakończeniu dalej są eksploatowane na pełnym morzu. Po zakończeniu budowy statek jest sprzedawany armatorowi. Przy sprzedaży Stocznia wystawia fakturę z 0% stawką podatku od towarów i usług.

W związku z tym, że Wnioskodawca dostarcza na powyższe jednostki oleje, które korzystają - na podstawie odrębnych przepisów - ze zwolnienia od podatku akcyzowego, każda dostawa przypisana jest do konkretnej jednostki (na każdej fakturze podawany jest nr jednostki oraz nr szczegółowy zamówienia). Również w przypadku dostawy produktów innych niż objętych akcyzą, na fakturze umieszczane są ww. dane. Oprócz tego prowadzona jest ewidencja dokumentów dostaw, oraz ich archiwizacja. Wnioskodawca ma pełną kontrolę nad dostawami produktów na poszczególne jednostki. Dodatkowym elementem jest dokument rejestrowy statku, który jest wymagany przez urząd celny, dla potwierdzenia, czy Stocznia jest podmiotem uprawnionym do zwolnienia akcyzowego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawca dostarczając towary (materiały eksploatacyjne) służące bezpośrednio zaopatrzeniu statków może zastosować 0% stawkę podatku od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy, wyrażonym w piśmie z dnia 8 lipca 2009 r., na podstawie art. 83 ust. 1 pkt 10 lit. a) oraz b) ustawy o podatku od towarów i usług, ma prawo stosować 0% stawkę podatku do dostaw towarów na ww. jednostki (pchacze pełnomorskie, promy pasażersko-samochodowe, statki towarowe, jednostki ratownicze), również ze względu na to, że dany statek przy sprzedaży do armatora zagranicznego, jest także objęty 0% stawką podatku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z brzmieniem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Pojęcie dostawy towarów ustawodawca zdefiniował w art. 7 ust. 1 ustawy. Zgodnie z tym przepisem przez dostawę towarów należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Co do zasady stawka podatku - na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy - wynosi 22%, jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisów wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia, ustawodawca przewidział opodatkowanie ściśle określonych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie ich od podatku.

Stosownie do zapisu art. 83 ust. 1 pkt 10 lit. a) i b) ustawy, stawkę podatku w wysokości 0% stosuje się do dostaw towarów służących bezpośrednio zaopatrzeniu statków:

* używanych do żeglugi na pełnym morzu oraz przewożących pasażerów za opłatą lub używanych dla celów gospodarczych, przemysłowych lub do połowów,

* używanych do ratownictwa lub do udzielania pomocy na morzu, lub do połowów przybrzeżnych, z wyłączeniem dostaw prowiantu na pokład statków do połowów przybrzeżnych.

Zgodnie z dyspozycją przepisu art. 83 ust. 2 ustawy, opodatkowaniu stawką podatku 0% podlegają czynności, o których mowa w ust. 1 pkt 7-18 i 20-22, w przypadku prowadzenia przez podatnika dokumentacji, z której jednoznacznie wynika, że czynności te zostały wykonane przy zachowaniu warunków określonych w tym przepisie.

Analiza powołanych wyżej przepisów art. 83 ust. 1 pkt 10 lit. a) i b) ustawy, pozwala stwierdzić, że aby możliwe było zastosowanie 0% stawki podatku do dostawy towarów, łącznie spełnione winny być następujące warunki: towary muszą służyć bezpośrednio zaopatrzeniu statków oraz statki muszą być używane do określonych celów (na pełnym morzu przewożenia pasażerów za opłatą, gospodarczych, przemysłowych lub do połowów; do ratownictwa lub do udzielania pomocy na morzu, do połowów przybrzeżnych).

Ustawodawca nie zdefiniował zwrotu "towarów służących bezpośrednio zaopatrzeniu statków", wobec czego należy odwołać się do znaczenia językowego, użytych w nim sformułowań. Zgodnie z definicjami zawartymi w "Słowniku języka polskiego PWN", słowo "bezpośrednio" oznacza "bez jakiegokolwiek pośrednictwa; osobiście, wprost", natomiast słowo "zaopatrzyć", "zaopatrzenie" oznacza "to, w co kogoś zaopatrzono; środki do życia, żywność, sprzęt, ekwipunek stanowiący wyposażenie kogoś lub czegoś".

Zatem dostawa towarów, która służy bezpośrednio zaopatrzeniu statków, może być opodatkowana 0% stawką podatku, wyłącznie, gdy towary te są niezbędne do eksploatacji statku traktowanego jako środek transportu, czy też jako wyposażenie dla celów realizacji zadań statku, związanych z rodzajem statku lub przewożonym ładunkiem.

Niemniej istotne dla zastosowania preferencji jest dokonanie wykładni określenia "używania" zawartego w analizowanych przepisach. Według "Słownika języka polskiego" "używać" to m.in. posługiwać się czymś, użytkować, zastosować coś jako środek, narzędzie itp. Zatem zastosowany zwrot "używanych", na gruncie interpretowanych regulacji, oznacza że statki muszą być faktycznie używane (a nie potencjalne przeznaczone, czy też oczekujące na włączenie do eksploatacji zgodnie z przeznaczeniem) w konkretnym celu, tym samym statki nie mogą być w fazie budowy.

Zgodnie z treścią art. 7 ustawy z dnia 18 września 2001 r. - Kodeks morski (Dz. U. Nr 138, poz. 1545 z późn. zm.), armatorem jest ten, kto we własnym imieniu uprawia żeglugę statkiem morskim własnym lub cudzym. Co prawda na gruncie wyżej cyt. przepisów wprost nie wprowadzono zastrzeżenia, że dostawa musi być realizowana na rzecz armatora, to jednak zestawienie definicji armatora, oraz określenia "używanych", prowadzi do wniosku, że ich zakres przedmiotowy nie obejmuje jednostek morskich w budowie. Skoro, bowiem definicja armatora opiera się na założeniu, że jego status, zyskują tylko te podmioty, które uprawiają żeglugę (faktycznie wykonują rejsy o określonym charakterze) nie mogą być to podmioty inne niż rzeczywiście używające statki do celów handlowych, transportowych, przemysłowych itd.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca zamierza dostarczać na statki będące w budowie (statki do przewozu towarów i osób, pchacze pełnomorskie oraz jednostki ratownictwa morskiego), materiały eksploatacyjne w postaci olejów smarowych, smarów oraz płynów eksploatacyjnych. Przedmiotowe jednostki, przed ukończeniem budowy, wypływają w morze, w celu przeprowadzenia prób morskich, natomiast po ich zakończeniu dalej są eksploatowane na pełnym morzu. Jak zaznaczył Wnioskodawca Stocznia, do której dostarcza ww. towary, nie jest armatorem budowanych statków.

Na tym tle Wnioskodawca powziął wątpliwość co do zasadności zastosowania - na podstawie art. 83. ust. 1 pkt 10 lit. a) i b) ustawy o podatku do towarów i usług - 0% stawki podatku w stosunku do dostarczanych materiałów eksploatacyjnych.

Biorąc pod uwagę całokształt przedstawionego zdarzenia przyszłego, treść powołanych przepisów, w tym przede wszystkim brzmienie art. 83. ust. 1 pkt 10 lit. a) i b) ustawy oraz wynikające z tych regulacji następstwa prawne, które zostały szczegółowo omówione powyżej, należy stwierdzić, że Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo do zastosowania przewidzianej w tych przepisach preferencji w postaci 0% stawki podatku przy dostawie przedmiotowych towarów. Wniosek taki - mimo spełnienia warunków co do przeznaczenia poszczególnych kategorii jednostek, oraz statusu akwenów, na których prowadzona będzie żegluga - opiera się na rozumieniu przymiotnika "używany". Jak już wskazano powyżej mieści on w sobie imperatyw faktycznego eksploatowania danej jednostki dla celów szeroko rozumianej działalności gospodarczej, czy też ochrony bezpieczeństwa żeglugi morskiej. Jednostki, dla zaopatrzenia których Wnioskodawca zamierza zbywać określone towary, nie spełniają kryterium "używalności" w znaczeniu zawartym w ww. przepisach, nawet uwzględniając konieczność przeprowadzenia rejsów próbnych. Gdyby jednak przyjąć, że w związku z przeprowadzanymi próbami statek jest "używany" (bo płynie), to jednak to "używanie" nie dotyczy żadnego z przeznaczeń, o których mowa w analizowanych przepisach. Argumentem dodatkowo wzmacniającym zasadność niniejszego rozstrzygnięcie jest fakt dostarczania towarów przez Wnioskodawcę na rzecz Stoczni, która na czas budowy poszczególnych jednostek ma względem nich uprawnienia właścicielskie, nie jest jednak armatorem (co jednoznacznie wynika z wniosku). Jednocześnie należy zaznaczyć, że wymóg realizowania dostaw na rzecz armatora, w celu zastosowania preferencji w zakresie zaopatrzenia jednostek morskich, potwierdził Trybunał Sprawiedliwości Wspólnot Europejskich w orzeczeniu z dnia 26 czerwca 1990 r. C-185/89 Staatssecretaris van Financiën vs Velker International Oil Company Ltd NV.

Na gruncie niniejszej sprawy brak jest również podstaw do zastosowania 0% stawki podatku w zakresie dostaw, o których mowa we wniosku, w oparciu o pozostałe regulacje art. 83 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Końcowo należy podkreślić, iż na powyższą kwalifikację prawnopodatkową nie może mieć wpływu fakt późniejszej sprzedaży przez Stocznię wybudowanych statków na rzecz armatora zagranicznego z zastosowaniem 0% stawki podatku, gdyż jest to odrębna transakcja, która wywołuje autonomiczne skutki na gruncie przepisów prawa podatkowego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu datowania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.