ITPP2/443-326B/08/AW

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 7 kwietnia 2008 r. (data wpływu 11 kwietnia 2008 r.), uzupełnionym pismem z dnia 27 czerwca 2008 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania stawki podatku w wysokości 0% do usług polegających na remontach, naprawach, konserwacji, montażu i instalacji urządzeń nawigacyjnych, radiokomunikacyjnych, sterowniczych oraz nadzorujących na statkach - jest prawidłowe.

W dniu 11 kwietnia 2008 r. został złożony wniosek, uzupełniony pismem z dnia 27 czerwca 2008 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania stawki podatku w wysokości 0% do usług polegających na remontach, naprawach, konserwacji, montażu i instalacji urządzeń nawigacyjnych, radiokomunikacyjnych, sterowniczych oraz nadzorujących na statkach.

W przedmiotowym wniosku oraz piśmie uzupełniającym przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka zajmuje się szeroko pojętą elektroniką morską, zarówno realizacją dostaw towarów na statki, jak i wykonywaniem usług na statkach. Transakcje dotyczą statków, wymienionych pod poszczególnymi literami art. 83 ust. 1 pkt 1 ustawy o ustawy o podatku od towarów i usług, które już są eksploatowane, bądź będących dopiero w budowie.

Świadczone usługi są ściśle związane z dostarczanymi przez Spółkę urządzeniami i obejmują montaż/instalację urządzeń, naprawy, remonty i modernizacje. Przedmiotem dostaw są urządzenia nawigacyjne (radary, echosondy, logi, kompasy, żyrokompasy, GPS), układy sterownicze (układy sterowania silnikiem głównym, silnikami pomocniczymi, pompami, układem zęz i balastów), układy nadzoru (wszelkie układy alarmowe i sygnalizacyjne), a także części zamienne do wymienionych układów.

Usługi wykonywane są przez Wnioskodawcę na zlecenie armatorów, stoczni, a także innych dostawców urządzeń lub usług, towarzystw klasyfikacyjnych itp. Miejscem świadczenia (opodatkowania podatkiem od towarów i usług) przedstawionych transakcji jest terytorium Polski.

Spółka podkreśla, iż uzyskała wydaną w 2006 r. pisemną interpretację o zakresie i sposobie stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, dotyczącą miejsca świadczenia wykonywanych usług oraz stosowania 0% stawki podatku w przypadku transakcji realizowanych na rzecz armatorów. W związku ze zmianą brzmienia odpowiednich regulacji, Spółka ponownie zwraca się o wydanie interpretacji indywidualnej.

Urządzenia, na których wykonywane są usługi, stanowią części składowe statku. Wnioskodawca powołuje definicję "części składowej" zawartą w Kodeksie cywilnym (art. 47 § 1-3 k.c.), zgodnie z którą częścią składową jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego.

Wnioskodawca wskazał, że urządzenia, na których wykonuje usługi, są niezbędne do prawidłowej eksploatacji i utrzymania statku jako środka transportu. Zdecydowana większość tych urządzeń wymagana jest przepisami międzynarodowymi (ustalanymi przez IMO) lub krajowymi. Brak takich urządzeń lub ich nienależyty stan techniczny mogą być przyczyną wyłączenia jednostki z eksploatacji. Statek pozbawiony tych urządzeń nie ma prawa do prowadzenia żeglugi, czyli występuje "istotna zmiana całości", czy też nawet "uszkodzenie całości", gdzie pod pojęciem całości należy rozumieć statek. Natomiast urządzenia, które nie są wymagane wprost przez obowiązujące przepisy, są niezbędne ze względu na swoją funkcjonalność, gdyż ułatwiają manewrowanie statkiem, zmniejszają uciążliwość pracy, poprawiają bezpieczeństwo. Statek pozbawiony tych urządzeń nie traci prawa do prowadzenia żeglugi, ale pogorszeniu ulega jego żeglowność, bezpieczeństwo itp., czyli występuje "istotna zmiana całości". Urządzenia są w sposób trwały zamontowane na statku. Montaż wykonywany jest przy pomocy połączeń spawanych, śrubowych lub specjalnych uchwytów uniemożliwiających przesuwanie urządzeń, zapewniających często stabilne pozycjonowanie. Korzystają one z reguły ze statkowych źródeł zasilania, a podczas ich uruchomienia nadawane im są cechy charakterystyczne - wprowadzane są dane statku. O ile odłączenie urządzenia od statku jest możliwe, to do wykonania tego niezbędne jest posiadanie specjalistycznych narzędzi i praktycznie zawsze jest związane ze zniszczeniem elementów, szczególnie montażowych podłączeniowych, czyli występuje istotna zmiana przedmiotu odłączanego.

Ponadto Wnioskodawca nadmienił, że montaż i instalacja rozumiane są jako przebudowa (modernizacja) statków lub ich części składowych. Zwykle Spółka montuje i instaluje urządzenia przez siebie dostarczane, co spełnia warunki uznania transakcji za dostawę z montażem. Zdarzają się jednak przypadki, kiedy Spółka ogranicza się do montażu/instalacji urządzeń dostarczonych przez inny podmiot. Generalnie montaż i instalacja urządzeń może mieć miejsce w następujących okolicznościach:

* urządzenie dotychczas eksploatowane na statku uległo fizycznemu zużyciu,

* pojawiła się konieczność zastosowania nowych urządzeń, wynikająca z potrzeb użytkownika lub nowych wymagań przepisów morskich.

W przypadkach opisanych powyżej występuje montaż i instalacja urządzenia nowszego technologicznie lub dotychczas niestosowanego, co w odczuciu Spółki spełnia kryteria uznania usługi za modernizację/przebudowę statku lub jego części składowych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Spółka, świadcząc opisane w stanie faktycznym usługi, uprawniona jest do stosowania stawki podatku od towarów i usług w wysokości 0%, niezależnie od tego, czy świadczenie realizowane jest na rzecz armatora morskiego lub innego podmiotu.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku gdy miejscem świadczenia usług jest Polska, biorąc pod uwagę zakres wykonywanych czynności, Spółka uprawniona jest do stosowania stawki 0%, na podstawie art. 83 ust. 1 pkt 15 ustawy o podatku od towarów i usług, do usług polegających na remontach, naprawach, konserwacji urządzeń nawigacyjnych, radiokomunikacyjnych, sterowniczych oraz nadzorujących na statkach, jak również do usług montażu i instalacji takich urządzeń na statkach (rozumianych jako usług przebudowy statków). Możliwość zastosowania stawki 0% jest niezależna od statusu podmiotu, na rzecz którego wykonywane są usługi, gdyż art. 83 ust. 1 pkt 15 ustawy ma charakter przedmiotowy, a nie podmiotowy.

Ponadto Wnioskodawca oświadcza, że zgodnie z art. 83 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, prowadzi dokumentację, z której jednoznacznie wynika, że usługi zostały wykonane przy zachowaniu warunków określonych w art. 83 ust. 1 pkt 15.

Złożony wniosek odnosi się również do statków w trakcie wytwarzania (budowy), jednakże - zdaniem Wnioskodawcy - zapisy art. 83 ust. 1 pkt 15 ustawy, stanowiące o "remoncie, przebudowie lub konserwacji statków", wykluczają możliwość stosowania tego przepisu do statków w budowie.

Podsumowując Spółka zaprezentowała stanowisko, iż opisane we wniosku urządzenia spełniają kryterium "części składowych", o których mowa w art. 83 ust. 1 pkt 15 ustawy. Wykonując usługi remontu, przebudowy, lub konserwacji tych urządzeń na statkach wymienionych w klasie PKWiU ex 35.11, Spółka ma prawo do stosowania stawki podatku 0% bez względu na to, czy zamawiającym usługę jest armator statku, czy też inny podmiot. Ponadto Spółka ma prawo traktować montaż i instalację części składowych jako przebudowę, która to usługa podlega opodatkowaniu stawką 0%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez świadczenie usług - w myśl art. 8 ust. 1 powołanej ustawy - rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej mniemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7

Co do zasady stawka podatku - na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy - wynosi 22%. Jednakże zarówno w treści wskazanej ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi. I tak, szczególne przypadki zastosowania stawki 0% ustawodawca zawarł m.in. w art. 83 tej ustawy. Zgodnie z ust. 1 pkt 15 powołanego artykułu, stawkę podatku w wysokości 0% stosuje się w zakresie świadczenia usług polegających na remoncie, przebudowie lub konserwacji statków wymienionych w klasie PKWiU ex 35.11 oraz ich części składowych.

Ponadto w myśl postanowień ust. 2 powołanego artykułu, opodatkowaniu stawką podatku w wysokości 0% podlegają czynności, o których mowa w ust. 1 pkt 7-18 i 20-22, w przypadku prowadzenia przez podatnika dokumentacji, z której jednoznacznie wynika, że czynności te zostały wykonane przy zachowaniu warunków określonych w tym przepisie.

Ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje pojęć wymienionych w art. 83 ust. 1 pkt 15, dlatego należy odnieść się do ich definicji słownikowych. Według "Współczesnego słownika języka polskiego" (Bogusław Dunaj, Langenscheidt Warszawa 2007 r.), "remont" to zespół czynności, w wyniku których przywraca się sprawność, wartość użytkową jakiegoś obiektu, urządzenia; naprawa odnowienie czegoś. "Przebudową" określa się dokonywanie zmian w budowie czegoś, przebudowywanie, przekształcenie, zmianę dotychczasowej postaci, ulepszanie. "Konserwacja" natomiast zdefiniowana została jako czynności i zabiegi mające na celu zachowanie i przedłużenie wartości użytkowej lub estetycznej czegoś, konserwowanie.

Ponadto, w myśl postanowień art. 47 § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego. Jednocześnie zgodnie z art. 47 § 3 Kodeksu cywilnego, przedmioty połączone z rzeczą tylko dla przemijającego użytku nie stanowią jej części składowych.

Fakt, iż pewne towary są na wyposażeniu jednostki pływającej nie powoduje ich automatycznej kwalifikacji jako "części składowych". Odmienna interpretacja prowadziłaby do przyjęcia, że każdy przedmiot znajdujący się na statku, bez względu na jego istotę, przeznaczenie, kształt i funkcję, jest "częścią składową" i jego remont, przebudowa lub konserwacja korzysta z preferencji podatkowej na podstawie art. 83 ust. 1 pkt 15 ustawy o podatku od towarów i usług. Należy podkreślić, iż w treści powołanego przepisu ustawodawca jednoznacznie wskazał, iż obniżoną stawką podatku opodatkowane jest tylko i wyłącznie świadczenie usług polegających na remoncie, przebudowie lub konserwacji statków oraz ich części składowych, a nie remonty, naprawy wszystkich urządzeń znajdujących się na tych jednostkach pływających.

Wnioskodawca wskazuje, że świadczone usługi remontu, przebudowy lub konserwacji dotyczą części składowych statków wymienionych w klasie PKWiU 35.11. Do części składowych zaliczył urządzenia nawigacyjne, radiokomunikacyjne oraz układy sterownicze i nadzoru. Z opisu stanu faktycznego wynika, że urządzenia te są powiązane ze statkiem fizycznie i funkcjonalnie. Natomiast wykonywane przez Spółkę usługi montażu i instalacji takich urządzeń na statkach mają charakter usług przebudowy/modernizacji statku lub jego części składowych. Jednocześnie Wnioskodawca oświadczył, że prowadzi ewidencję, o której mowa w art. 83 ust. 2 ustawy.

Wobec powyższego stwierdzić należy, że jeżeli zakres świadczonych przez Wnioskodawcę usług, polegających na remontach, naprawach, konserwacji, montażu i instalacji urządzeń nawigacyjnych, radiokomunikacyjnych, sterowniczych oraz nadzorujących na statkach odpowiada charakterowi usług wymienionych w art. 83 ust. 1 pkt 15 ustawy i - jak wskazuje Spółka - miejscem ich świadczenia jest terytorium Polski, to Jednostce przysługuje prawo do stosowania stawki podatku w wysokości 0% przy opodatkowaniu przedmiotowych usług, przy czym bez znaczenia jest fakt, czy usługi te świadczone są na rzecz armatora morskiego, czy na rzecz innego podmiotu.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zdarzenia.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej - powoduje, iż niniejsza interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.