ITPP2/443-319/10/AP

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 29 marca 2010 r. (data wpływu 6 kwietnia 2010 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie statusu podatnika podatku od towarów i usług w związku z czynnością sprzedaży nieruchomości gruntowej - jest nieprawidłowe.

W dniu 6 kwietnia 2010 r. złożono wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie statusu podatnika podatku od towarów i usług w związku z czynnością sprzedaży nieruchomości gruntowej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Prowadzi Pan działalność gospodarczą niezwiązaną z obrotem nieruchomościami i nie jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług.

W dniu 3 marca 2010 r. zawarł Pan, w formie aktu notarialnego, umowę przedwstępną sprzedaży nieruchomości stanowiącej Pana majątek prywatny. Na jej podstawie zobowiązał się Pan do sprzedaży udziałów we współwłasności posiadanej nieruchomości gruntowej, która zawarta zostanie w trzech odrębnych umowach, w odstępach czasowych, na rzecz inwestora - spółki akcyjnej. Zobowiązał się Pan także do wystąpienia z wnioskiem o uzyskanie indywidualnej interpretacji podatkowej.

Wydawanie kupującemu nieruchomości we współposiadanie następować będzie w datach poszczególnych umów sprzedaży udziałów. Przedmiotem sprzedaży będzie nieruchomość gruntowa, określona w planie zagospodarowania przestrzennego miasta jako zurbanizowane tereny niezabudowane. Celem zawarcia kolejnych umów sprzedaży udziałów w ww. nieruchomości jest zezwolenie nabywcy na dysponowanie nieruchomością dla uzyskania poszczególnych pozwoleń na budowę, itp. Zgodnie z oświadczeniem złożonym przed notariuszem, nieruchomość będąca przedmiotem niniejszej umowy, nie stanowi składnika majątku związanego z prowadzoną osobiście działalnością gospodarczą. W listopadzie 2008 r., w związku ze zmianą miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, dokonał Pan sprzedaży części przedmiotowej nieruchomości gruntowej przeznaczonej pod drogę publiczną (lokalną) na rzecz urzędu miasta. Powyższa sprzedaż nie była spowodowana zamiarem dokonywania sprzedaży ciągłej, lecz wynikała z przyczyn od Pana niezależnych.

Ww. nieruchomość została zakupiona od osób fizycznych w dniu 4 czerwca 2001 r. jako inwestycja prywatnego kapitału, bez planów dalszej odsprzedaży. Nie była ona w żaden sposób wykorzystywana, stanowiła jedynie przedmiot Pana własności.

W 2002 r. dokonał Pan jednorazowej transakcji sprzedaży innej prywatnej nieruchomości gruntowej - działki budowlanej. Posiada Pan ponadto inne nieruchomości gruntowe (rolne oraz budowlane), których sprzedaży nie planuje, ale też nie wyklucza. Żadna z nich nie jest wykorzystywana w prowadzonej obecnie działalności gospodarczej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy jako osoba prywatna dokonująca sprzedaży swojej nieruchomości gruntowej, w określonych udziałach i w odstępach czasowych na rzecz jednego podmiotu, jest Pan podatnikiem podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy, opisana czynność jednorazowej sprzedaży udziałów w prywatnej nieruchomości, nie spełnia kryteriów z art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług, do uznania Pana za podatnika podatku od towarów i usług.

Według Pana, ww. sprzedaż, do której zobowiązał się w formie zawartej umowy przedwstępnej sprzedaży, nie stanowi dostawy towarów, lecz jest świadczeniem usługi o charakterze odpłatnym, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług i winno być opodatkowane stawką 22%.

W Pana ocenie, wielokrotna czynność sprzedaży udziałów w prywatnej nieruchomości gruntowej, o której postanowiono w wyniku porozumienia stron w formie przedwstępnej umowy w obecności notariusza, nie jest czynnością związaną z prowadzoną działalnością gospodarczą, a także pozbawiona jest zamiaru wykonywania jej w sposób częstotliwy w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy.

Wskazał Pan, że zgadza się z tezą przestawioną w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego w składzie 7 sędziów z dnia 29 października 2007 r. sygn. akt I FPS 3/2007, iż warunkiem uznania podmiotu-osoby fizycznej za działającego podatnika podatku od towarów i usług jest ustalenie, że w danej czynności działa jako usługodawca, producent, handlowiec. Powołał Pan wyrok z dnia 27 października 2008 r. sygn. akt I FSK 1043/2008, w którym Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że aktywność obywatela związana z jego majątkiem czyni go podatnikiem podatku od towarów i usług pod warunkiem, iż przybiera formę zawodową (profesjonalną) czyli stałą, a w konsekwencji zorganizowaną.

W Pana ocenie sprzedaż części nieruchomości na rzecz Urzędu Miasta związana odgórnie ze zmianą planu zagospodarowania przestrzennego nie wskazuje na zamiar częstotliwej sprzedaży nieruchomości, tym samym nie może stanowić przesłanki do uznania Pana jako podatnika podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) - zwanej dalej ustawą - opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 ustawy, należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Towarami, w świetle art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ustawy podlega opodatkowaniu, ale tylko taka, która wykonana jest przez podmiot, który w związku z jej realizacją występuje w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

Pojęcia "podatnik" i "działalność gospodarcza", jako nierozłączne przesłanki uznania danej czynności za opodatkowaną podatkiem od towarów i usług, zostały - dla potrzeb tego podatku - zdefiniowane w art. 15 ust. 1 i 2 ustawy.

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel i rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, zgodnie z ust. 2 tego artykułu, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie ma zatem na tyle uniwersalny charakter, że pozwala na objęcie pojęciem "podatnika" te wszystkie podmioty, które prowadzą określoną działalność występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Ze wskazanych regulacji wynika, że dostawa gruntów co do zasady podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług. W świetle zaś definicji zawartej w art. 15 ustawy, dla uznania określonych zachowań danego podmiotu za działalność gospodarczą istotne znaczenie ma profesjonalny ich charakter. Przy czym, taka działalność wystąpi również w przypadku wykorzystywania towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Zatem dostawa towarów (w tym gruntów) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującemu tej dostawy, można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika.

Aby dostawę towarów (np. gruntów) uznać za działalność gospodarczą, należy wykazać, że w momencie jej realizacji podatnik miał zamiar dokonywać takie czynności wielokrotnie, a wykorzystywane przez niego towary, czy usługi zostały nabyte w celu spożytkowania ich do wykonywania tej czynności.

Ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje pojęcia "zamiar". Zgodnie z definicją zawartą we "Współczesnym słowniku języka polskiego" (Wydawnictwo Langenscheidt, Warszawa 2007 r.), "zamiar" oznacza "intencje zrobienia czegoś, zamysł, plan, projekt, chęć". Tak więc, przez zamiar wykonywania danej czynności w sposób częstotliwy należy rozumieć chęć, wolę powtarzalnego, a nie jednorazowego wykonywania określonych czynności, składających się na istotę prowadzenia działalności. O pojawieniu się częstotliwości nie decyduje czasokres wykonywania czynności (tydzień, miesiąc, rok), ani ilość dokonanych transakcji. Istotnym kryterium jest powtarzalność czynności. Dlatego też, w każdym przypadku należy indywidualnie rozstrzygnąć, czy intencją określonej czynności, z którą łączą się skutki prawnopodatkowe było dokonywanie tej czynności wielokrotnie.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów jest łączne spełnienie dwóch przesłanek: po pierwsze czynność winna być ujęta w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie - musi ona być zrealizowana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 41 ust. 13 ustawy, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, niewymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej podlegają opodatkowaniu stawką w wysokości 22%, z wyjątkiem tych, dla których w ustawie lub przepisach wykonawczych określono inną stawkę.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę.

Mając na uwadze powołane wyżej regulacje podatkowe, stwierdzić należy, że dostawa gruntów - co do zasady - podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zwolnieniu od podatku podlegają wyłącznie dostawy gruntów niezabudowanych, które nie są przeznaczone pod zabudowę (np. gruntów rolnych, czy leśnych).

W świetle definicji zawartej w ustawie o podatku od towarów i usług, dla uznania określonych zachowań danego podmiotu za działalność gospodarczą istotne znaczenie ma częstotliwość dokonywania czynności lub zamiar wykonywania jej w sposób powtarzalny. W odniesieniu do dostawy gruntów powyższe wskazuje, że podatnikiem podatku od towarów i usług jest każdy, kto dokonując sprzedaży, działa jako handlowiec. Podkreślić przy tym należy, że transakcja sprzedaży gruntów może wystąpić u danego podmiotu jednorazowo, jednakże w przypadku, gdy jego działanie nosi znamiona działalności gospodarczej, staje się on podatnikiem. W takim przypadku decydującym kryterium kwalifikującym dane działanie jako czynność spełniającą definicję działalności, jest zamiar handlowy, ujawniony już w momencie nabycia towaru (gruntu). Nie ma przy tym znaczenia, że grunt został zakupiony za prywatne środki finansowe i powiększył majątek prywatny (osobisty).

Działanie poza zakresem działalności gospodarczej występuje w sytuacji, gdy przedmiotem sprzedaży jest grunt nabyty z zamiarem wykorzystania go wyłącznie na osobiste potrzeby (np. w celu budowy domu mieszkalnego), a nie z zamiarem handlowym (uzyskania jakichkolwiek korzyści zarobkowych).

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że w 2001 r. nabył Pan udział we własności nieruchomości gruntowej, który traktował jako inwestycję prywatnego kapitału, nie czyniąc wobec niego planów dalszej odsprzedaży. Teren, na którym położona jest ww. nieruchomość, określony został w planie zagospodarowania przestrzennego miasta jako zurbanizowane tereny niezabudowane. Posiada Pan również inne nieruchomości gruntowe (rolne oraz budowlane), których sprzedaży nie planuje, ale też nie wyklucza. Żadna z nich (także ta obecnie sprzedawana) nie jest wykorzystywana w prowadzonej działalności gospodarczej. W 2002 r. dokonał Pan jednorazowej transakcji sprzedaży innej prywatnej nieruchomości gruntowej - działki budowlanej.

Mając na uwadze powyższe oraz przedstawioną analizę regulacji prawnych, należy wskazać, iż dokonując sprzedaży udziału we własności ww. gruntu, będzie Pan działał w charakterze handlowca. Przesądza o tym fakt, iż zakup ww. udziału w nieruchomości nastąpił w celach - jak Pan wskazał - inwestycji prywatnego kapitału. Uwzględniając sens ekonomiczny "inwestowania" ("lokowania kapitału") powyższy udział nabył Pan z zamiarem późniejszego zbycia i osiągnięcia z tego tytułu zysku. Wskazał Pan, iż w przeszłości dokonał już transakcji zbycia nieruchomości gruntowej, a ponadto - jak Pan stwierdził - nie wyklucza zbycia w przyszłości innych posiadanych nieruchomości gruntowych. Pana działanie potwierdza zatem, że transakcja sprzedaży gruntu, o której mowa we wniosku, nie jest przypadkiem pierwszym i jednorazowym. Fakt ten dodatkowo określa handlowy charakter Pana działań i zamiarów w odniesieniu do nieruchomości gruntowych. Wobec powyższego należy stwierdzić, iż dokonując przedmiotowej transakcji sprzedaży udziału we własności nieruchomości, stanie się Pan podatnikiem podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu datowania niniejszej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87-100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.