ITPP2/443-298/13/RS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 479 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 25 marca 2013 r. (data wpływu 29 marca 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z zakupami dokonanymi przed rejestracją - jest prawidłowe.

W dniu 29 marca 2013 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z zakupami dokonanymi przed rejestracją.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Prowadzi Pan jako osoba fizyczna działalność gospodarczą w postaci gastronomii opodatkowaną ryczałtem. Ze względu na przekroczenie limitu obrotu, w dniu 26 sierpnia 2010 r. powinien Pan zarejestrować się jako czynny podatnik podatku od towarów i usług. Z uwagi na "przeoczenie" powyższego faktu, zgłoszenia rejestracyjnego na druku VAT-R dokonał Pan dopiero w dniu 25 marca 2013 r. W urzędzie skarbowym poinformowano, iż musi Pan złożyć deklaracje VAT-7 od sprzedaży za okres od sierpnia 2010 r. do marca 2013 r. bez prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w ww. okresie wynikający z ponoszonych nakładów na zakup towarów i usług w związku z prowadzeniem działalności gospodarczej, a prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje dopiero od faktur wystawionych od dnia złożenia zgłoszenia VAT-R (25 marca 2013 r.).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy pomimo spóźnionego złożenia zgłoszenia rejestracyjnego VAT-R ma Pan prawo do odliczenia podatku naliczonego od należnego za okres od dnia 26 sierpnia 2010 r. do marca 2013 r.

Zdaniem Wnioskodawcy, złożenie po ustawowym terminie zgłoszenia VAT-R nie pozbawia prawa do odliczenia podatku naliczonego od podatku należnego. Stwierdził Pan, iż uwzględniając tylko podatek należny, bez brania pod uwagę podatku naliczonego, narusza się zasadę neutralności podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W świetle ust. 2 pkt 1 lit. a powyższego artykułu, kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług - z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Stosownie do postanowień ust. 10 ww. artykułu, prawo podatnika do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18.

Jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych (art. 86 ust. 11 ustawy).

Z kolei ust. 13 tegoż artykułu stanowi, iż jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 11, 12, 16 i 18, może on obniżyć kwotę podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego.

Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, m.in. tego, że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Zgodnie z art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 20.

Artykuł 96 ust. 1 ustawy stanowi, że podmioty, o których mowa w art. 15, są obowiązane przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne, z zastrzeżeniem ust. 3.

Naczelnik urzędu skarbowego rejestruje podatnika i potwierdza jego zarejestrowanie jako "podatnika VAT czynnego" lub w przypadku podatników, o których mowa w ust. 3 - jako "podatnika zwolnionego" (art. 96 ust. 4 ustawy).

Z powyższego wynika, że rejestracja następuje poprzez złożenie w urzędzie skarbowym druku VAT-R. Z chwilą uzyskania statusu "podatnika VAT czynnego" podmiot zyskuje prawo do odliczania podatku naliczonego od dokonywanych zakupów.

Z treści art. 88 ust. 4 ustawy nie wynika, by do nabycia uprawnienia do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego koniecznym było posiadanie statusu podatnika VAT czynnego w momencie otrzymania faktury zakupu. Podatnik nabywa prawo do odliczenia podatku naliczonego w momencie otrzymania faktury, jednakże aby uprawnienie to zrealizować musi posiadać status podatnika VAT czynnego. Prawo to podatnik może zrealizować dopiero w dniu złożenia rozliczenia (deklaracji) dla podatku od towarów i usług, ewentualnie deklaracji korygującej.

Należy podkreślić, iż jedną z fundamentalnych zasad konstrukcji podatku od towarów i usług jest prawo podatnika do odliczenia podatku zapłaconego w cenie nabytych towarów i usług, związanych z działalnością gospodarczą. Podstawowa zasada wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, jaką jest zasada neutralności podatku, jest rozumiana jako stosowanie podatku od towarów i usług na wszystkich etapach obrotu gospodarczego z równoczesnym prawem do potrącenia podatku zawartego w poprzedniej fazie obrotu. Wszelkie ograniczenia prawa do odliczenia podatku naliczonego wpływają na neutralność tego podatku i mogą wynikać jedynie z wyraźnej regulacji ustawowej.

Biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny oraz powołane powyżej przepisy ustawy o podatku od towarów i usług należy stwierdzić, iż przysługuje Panu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, wynikającą z faktur VAT otrzymanych przed dokonaniem rejestracji dla celów podatku od towarów i usług, dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z przedmiotową działalnością w zakresie wskazanym w art. 86 ust. 1 ustawy (w zakresie związanym ze sprzedażą opodatkowaną). Należy bowiem wskazać, że wszelkie prawa (w tym prawo do odliczenia podatku naliczonego) i obowiązki przynależą podatnikowi, nie od momentu formalnej rejestracji, ale od zaistniałego w chwili ponoszenia wydatków związku zakupów z czynnościami opodatkowanymi. Niemniej - w świetle brzmienia art. 88 ust. 4 ustawy - z prawa do odliczenia podatku naliczonego można skorzystać tylko po uzyskaniu statusu czynnego podatnika podatku od towarów i usług.

W konsekwencji, stwierdzić należy, że przysługuje Panu prawo do odliczenia podatku naliczonego, wynikającego z faktur VAT wystawionych na Pana, związanego z zakupami (za okres od dnia 26 sierpnia 2010 r. do dnia 24 marca 2013 r.) służącymi, od momentu przekroczenia limitu wyłącznie do sprzedaży opodatkowanej, o ile nie zachodzą inne okoliczności wyłączające to prawo, o których mowa w art. 88 tej ustawy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.