ITPP2/443-296/12/KT

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 5 marca 2012 r. (data wpływu 12 marca 2012 r.), uzupełnionym w dniu 30 maja 2012 r. (data wpływu), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego w związku z nabyciem lub leasingiem samochodu osobowego przeznaczonego do oddania w odpłatne używanie na podstawie umowy najmu oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia paliwa służącego do jego napędu - jest nieprawidłowe.

W dniu 12 marca 2012 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniu 30 maja 2012 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego w związku z nabyciem lub leasingiem samochodu osobowego przeznaczonego do oddania w odpłatne używanie na podstawie umowy najmu oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia paliwa służącego do jego napędu.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W ramach działalności gospodarczej prowadzi Pan głównie apteki. W 2012 r. chciałby rozszerzyć działalność o wynajem i dzierżawę samochodów osobowych i furgonetek (<= 3,5 t) bez kierowcy (PKD 77.11.Z). W związku z tym zamierza Pan nabyć samochód osobowy, który będzie wprowadzony do ewidencji środków trwałych. Samochód będzie przedmiotem wynajmu i nie będzie używany do celów prywatnych czy innej działalności gospodarczej. Dla udokumentowania wykorzystania samochodu osobowego do świadczenia wyłącznie usług wynajmu, będzie Pan prowadził dokumentację podpisanych umów najmu z odbiorcami, z określeniem dat wynajmu, co umożliwi dokładne sprawdzenie okresu wykorzystania samochodu na ww. cel.

W związku z powyższym zadano następujące pytania, sprowadzające się do kwestii:

* Czy w przypadku rozszerzenia działalności o PKD 77.112, na podstawie art. 86 ust. 4 pkt 7 lit. b ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r. będzie Panu przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o pełną kwotę podatku naliczonego, wynikającego z faktury dokumentującej nabycie samochodu osobowego do 3,5 tony, wykorzystywanego do świadczenia usług wynajmu przez okres nie krótszy niż 6 miesięcy.

* Czy odliczenie pełnej kwoty podatku naliczonego będzie możliwe również w przypadku, gdy samochód będzie użytkowany przez Pana na podstawie umowy leasingu.

* Czy będzie Panu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia paliwa do napędu ww. samochodu.

* Czy dla udokumentowania wykorzystywania samochodu wyłącznie do usług wynajmu, wystarczy prowadzenie dokumentacji wynajmu z określeniem dat zawartych umów, czy musi ona zawierać również dokładny przebieg w kilometrach.

Zdaniem Wnioskodawcy, powołującego się na art. 86 ust. 4 pkt 7 lit. b ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, w przypadku planowanego rozszerzenia działalności gospodarczej o wynajem samochodów w celach zarobkowych i wynajęcia, po zakupie, samochodu osobowego o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony na okres nie krótszy niż 6 miesięcy, będzie przysługiwało prawo do odliczenia pełnej kwoty podatku od towarów i usług zawartego w fakturze dokumentującej nabycie tego samochodu. Stwierdził Pan, że ww. prawo do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego będzie przysługiwało również wtedy, gdy samochód osobowy będzie przez Pana użytkowany na podstawie umowy leasingu. Ponadto będzie Pan mógł odliczyć podatek naliczony zawarty w fakturze dokumentującej zakup paliwa służącego do napędu ww. samochodu (zarówno w przypadku jego nabycia, jak i użytkowania na podstawie umowy leasingu).

Po przytoczeniu treści art. 86 ust. 1-4 ustawy stwierdził Pan, iż przepis ust. 3 tego artykułu nie dotyczy określonych czynności oraz kategorii pojazdów samochodowych, tj. pojazdów wymienionych w ust. 4 ww. artykułu, czyli m.in. sytuacji oddania w odpłatne używanie samochodów osobowych na podstawie umowy najmu, leasingu lub innych umów o podobnym charakterze, gdy te samochody są przez podatnika przeznaczone wyłącznie do wykorzystania na te cele przez okres nie krótszy niż sześć miesięcy. Wskazał, iż taka sytuacja ma miejsce w prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej, bowiem zamierza ją rozszerzyć o świadczenie usług wynajmu samochodów osobowych. Ponownie poinformował Pan, że na ten cel planuje zakup samochodu osobowego, który będzie wprowadzony do ewidencji środków trwałych i będzie służył wyłącznie do celów wynajmu. Wskazał, że zamierza prowadzić dokumentację podpisanych umów najmu z odbiorcami na każdy samochód z określeniem dat jego wynajmu, co umożliwi dokładne sprawdzenie okresu jego wykorzystania na ten cel przez inne podmioty.

Ponadto, powołując się na treść art. 88 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy stwierdził Pan, iż skoro brak prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony, zawarty w fakturach dokumentujących zakup paliwa, o którym mowa w powyższym przepisie, nie odnosi się do paliwa wykorzystywanego do napędu pojazdów oddawanych w odpłatne używanie na podstawie umowy najmu i używanych wyłącznie w tym celu przez okres nie krótszy niż sześć miesięcy, o których mowa w art. 86 ust. 4 pkt 7 lit. b ww. ustawy, będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego od zakupu paliwa wykorzystywanego do napędu ww. samochodu, wykorzystywanego do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Końcowo wskazał Pan, iż sprawa o podobnym co niniejsza charakterze, o sygnaturze ILPP2/443-65/10-3/MN, została rozpatrzona na korzyść wnioskodawcy, a jego stanowisko uznane za prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Stosownie do dyspozycji art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054.), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na podstawie ust. 2 pkt 1 lit. a ww. artykułu, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług - z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

W okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2012 r. zasady odliczenia podatku związanego z nabyciem oraz użytkowaniem samochodów osobowych i pojazdów samochodowych, jak i nabyciem paliwa do ich napędu, regulują odpowiednio zapisy art. 3 i art. 4 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o transporcie drogowym (Dz. U. Nr 247, poz. 1652 z późn. zm.) (dalej: ustawa nowelizująca).

Zgodnie z treścią art. 3 ust. 1 ustawy nowelizującej, w okresie od dnia wejścia w życie niniejszej ustawy do dnia 31 grudnia 2012 r., w przypadku nabycia samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy zmienianej w art. 1, stanowi 60% kwoty podatku określonej w fakturze lub kwoty podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub kwoty podatku należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca - nie więcej jednak niż 6.000 zł, z zastrzeżeniem ust. 2.

Z kolei ust. 2 pkt 7 lit. b tego artykułu stanowi, iż przepis ust. 1 nie dotyczy przypadków, gdy przedmiotem działalności podatnika jest oddanie w odpłatne używanie tych samochodów (pojazdów) na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innych umów o podobnym charakterze i te samochody (pojazdy) są przez podatnika przeznaczone wyłącznie do wykorzystania na te cele przez okres nie krótszy niż sześć miesięcy.

Na podstawie ust. 6 omawianego artykułu, w przypadku usługobiorców użytkujących samochody osobowe oraz inne pojazdy samochodowe, o których mowa w ust. 1, na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, kwotę podatku naliczonego stanowi 60% kwoty podatku naliczonego od czynszu (raty) lub innych płatności wynikających z zawartej umowy, udokumentowanych fakturą. Suma kwot w całym okresie użytkowania samochodów i pojazdów, o których mowa w zdaniu pierwszym, dotycząca jednego samochodu lub pojazdu, nie może jednak przekroczyć kwoty 6.000 zł.

W myśl art. 4 ustawy nowelizującej, w okresie od dnia wejścia w życie niniejszej ustawy do dnia 31 grudnia 2012 r., obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, wykorzystywanych do napędu samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych, o których mowa w art. 3 ust. 1.

Do dnia 31 grudnia 2010 r., powyższe kwestie uregulowane były w analogiczny sposób w powołanych przez Pana przepisach art. 86 ust. 3, ust. 4 pkt 7 lit. b i ust. 7 oraz art. 88 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług, które na podstawie art. 1 pkt 11 lit. b oraz pkt 13 lit. a ustawy nowelizującej, zostały uchylone.

Z powołanych wyżej uregulowań ustawy nowelizującej wynika, że - co do zasady - w przypadku nabycia lub użytkowania m.in. na podstawie umowy leasingu, samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony, wykorzystywanych na potrzeby działalności gospodarczej, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w ograniczonej wysokości. Ograniczenie wynikające z art. 3 ust. 1 ustawy nowelizującej, nie dotyczy jednakże sytuacji, gdy przedmiotem działalności podatnika jest wynajem pojazdów na okres nie krótszy niż cześć miesięcy < art. 3 ust. 2 pkt 7 lit. b tej ustawy>. Ponadto ustawodawca wskazuje, obok przeznaczenia samochodów na cele określone w tym przepisie, również na konieczność ich wykorzystywania, tj. fizycznego używania, przez podmiot trzeci. Samochody przez okres sześciu miesięcy muszą być przeznaczone wyłącznie na ten cel.

Również brzmienie powołanego uprzednio art. 4 ustawy nowelizującej jednoznacznie wskazuje, iż zakaz odliczania podatku naliczonego przy nabyciu paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, dotyczy tylko tych paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, które wykorzystywane są do napędu samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych, o których mowa w art. 3 ust. 1 tej ustawy. Nie ma on zatem zastosowania do samochodów (pojazdów) wykorzystywanych w sposób określony w ust. 2 tego artykułu, w tym m.in. przeznaczonych wyłącznie na cele wynajmu przez okres nie krótszy niż sześć miesięcy.

Z treści wniosku wynika, że głównym przedmiotem Pana działalności gospodarczej jest prowadzenie aptek. W 2012 r. zamierza Pan rozszerzyć przedmiot prowadzonej działalności o wynajem i dzierżawę samochodów osobowych i furgonetek (<= 3,5 t) bez kierowcy. W tym celu planuje nabycie samochodu osobowego lub podpisanie umowy leasingu samochodu osobowego, który będzie wprowadzony do ewidencji środków trwałych. Samochód ten będzie przedmiotem wynajmu i nie będzie używany do celów prywatnych, czy innej działalności gospodarczej. Dla udokumentowania wykorzystania samochodu osobowego do świadczenia wyłącznie usług wynajmu, będzie Pan prowadził dokumentację podpisanych umów najmu z odbiorcami, z określeniem dat wynajmu.

Mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe oraz powołane uregulowania prawne należy stwierdzić, że skoro - jak wynika z treści wniosku - przedmiotowy samochód osobowy będzie przeznaczony do oddania w odpłatne używanie na podstawie umowy najmu na okres nie krótszy niż sześć miesięcy, zgodnie ze stanowiskiem zaprezentowanym przez Pana, będzie przysługiwało prawo do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego wynikającego z faktury VAT dokumentującej jego nabycie lub faktur VAT otrzymanych w związku z jego leasingiem, jak również prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia paliwa służącego do jego napędu, na podstawie art. 3 ust. 2 pkt 7 lit. b ustawy nowelizującej, o ile nie zajdą okoliczności wyłączające to prawo, wynikające z art. 88 ustawy o podatku od towarów i usług.

Należy jednocześnie wyjaśnić, że pomimo, iż prawidłowo stwierdził Pan, że będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, to ze względu na podanie błędnej podstawy prawnej, tj. przepisów art. 86 ust. 3 i 4 oraz art. 88 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług, które obowiązywały do dnia 31 grudnia 2010 r., oceniając stanowisko Pana całościowo, należało uznać je za nieprawidłowe.

Ponadto należy wskazać, iż niniejsza interpretacja nie rozstrzyga kwestii prawa do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego od rat leasingowych oraz prawa do odliczenia podatku z tytułu nabycia paliwa służącego do napędu przedmiotowego samochodu osobowego, po upływie okresu jego przeznaczenia na wynajem, bowiem w tym zakresie nie przedstawił Pan własnego stanowiska, ani nie postawił pytania.

Tut. organ informuje, iż kwestia dotycząca prowadzenia rejestrów podpisanych umów najmu, z określeniem dat ich zawarcia, umożliwiających udokumentowanie wykorzystania samochodu wyłącznie do usług wynajmu, nie została w żaden sposób uregulowana w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług, ani przepisach wykonawczych do niej. Natomiast sposób udowodnienia, iż podatnik spełnia warunki wynikające z art. 3 ust. 2 pkt 7 lit. b ustawy nowelizującej, spoczywa na nim. Należy bowiem podkreślić, że to podatnik podlega na mocy ustaw podatkowych obowiązkowi podatkowemu, rozumianemu jako nieskonkretyzowana powinność przymusowego świadczenia pieniężnego, w związku z zaistnieniem zdarzenia określonego w tych ustawach - art. 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.). Tak jak co do zasady uznać należy, że prowadzenie dokładnego rejestru umów najmu zawartych z innymi podmiotami, będzie wystarczającym dowodem potwierdzającym, iż samochód osobowy był przeznaczony do świadczenia tych usług przez okres co najmniej sześciu miesięcy i nie był wykorzystywany do celów prowadzenia innej działalności, czy do celów prywatnych, to jednak ewentualne niezgodności w tej dokumentacji mogą spowodować dla niego ujemne konsekwencje w zakresie obciążeń podatkowych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.