ITPP2/443-292/13/PS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 25 marca 2013 r. (data wpływu 28 marca 2013 r.), uzupełnionym w dniu 27 maja 2013 r. (data wpływu), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia z opodatkowania czynności nieodpłatnego przekazania zespołu składników majątkowych i niemajątkowych na rzecz wspólnika - jest prawidłowe.

W dniu 28 marca 2013 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniu 27 maja 2013 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia z opodatkowania czynności nieodpłatnego przekazania zespołu składników majątkowych i niemajątkowych na rzecz wspólnika.

W przedmiotowym wniosku oraz jego uzupełnieniu, zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Przedmiotem prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej jest świadczenie usług krótkotrwałego zakwaterowania w ośrodkach wczasowych. Adresy prowadzonej działalności wpisane są do ewidencji działalności gospodarczej. Działalność gospodarczą Spółka rozpoczęła w 1989 r. Każdy z ośrodków wczasowych stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych, posiada nieruchomość gruntową nabytą na podstawie aktu notarialnego oraz odrębne ewidencje dotyczące remontów i rozbudowy, które przekroczyły 30% wartości początkowej. Od powyższych zakupów materiałów budowlanych i usług odliczono podatek od towarów usług. W bieżącym roku jeden ze wspólników planuje uruchomić odrębną od Spółki, jednoosobową działalność gospodarczą o podobnym przedmiocie działalności. Po jej uruchomieniu, wspólnicy dokonają nieodpłatnego przekazania w formie darowizny do firmy wspólnika zorganizowanej części swojego przedsiębiorstwa, obejmującej ośrodek wypoczynkowy usytuowany w (...). o nazwie własnej "B. I.", który został nabyty przez Spółkę w 2000 r. Ośrodek składa się z nieruchomości gruntowej, domków letniskowych, budynku pensjonatowego, budynku świetlicy i stołówki, łącznie na 180 miejsc noclegowych, wraz z kompletnym wyposażeniem, środkami trwałymi i obrotowymi. Ośrodek ten posiada własną nazwę, która w obrocie gospodarczym jest rozpoznawalna na rynku, jak również posiada własną stronę internetową. Spółka prowadzi księgę przychodów i rozchodów, rejestry VAT i posiada ewidencję środków trwałych. Zdarzenia gospodarcze są ewidencjonowane w sposób zbiorczy, tzn. nie w sposób tak uporządkowany, jak przy prowadzeniu pełnej księgowości, niemniej jednak przepływy finansowe, takie jak przychody, koszty, należności i zobowiązania są przyporządkowane do przedmiotowego ośrodka wypoczynkowego i możliwe jest ich wyodrębnienie od pozostałych finansów Spółki. Przedmiotowy ośrodek odznacza się pełną odrębnością, niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym, gdyż może stanowić potencjalne, niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Przeznaczony do przekazania ośrodek posiada własne oznakowanie numeracji faktur sprzedaży, kasy fiskalnej, ogłoszeń, reklamy, strony internetowej, umów z dostawcami mediów oraz posiada wewnętrzny numer rachunku bankowego. W momencie nieodpłatnego przekazania w drodze darowizny wyodrębnionej części przedsiębiorstwa w postaci ośrodka wypoczynkowego "B. I.", należności, zobowiązania oraz środki na rachunkach bankowych dotyczące tego ośrodka zostaną przekazane obdarowanemu łącznie z pozostałymi składnikami.

W związku z powyższym, w uzupełnieniu wniosku, zadano następujące pytanie.

Czy przekazywany nieodpłatnie wspólnikowi w formie darowizny opisany we wniosku zespół składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa oraz, czy przekazanie to będzie opodatkowane podatkiem od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy, jeżeli zespół składników materialnych i niematerialnych będzie na dzień nieodpłatnego przekazania organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczony będzie do realizacji określonych zadań gospodarczych (świadczenie usług krótkotrwałego zakwaterowania), a w wyniku nieodpłatnego przekazania zostaną darowane: nieruchomość zabudowana, wraz z pełnym wyposażeniem i przynależnymi środkami trwałymi (w tym budowle), zawarte umowy na dostawę mediów, środki pieniężne na wyodrębnionym rachunku bankowym, należności i zobowiązania, to należy przyjąć, że przedmiotem nieodpłatnego przekazania będzie zorganizowana część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług. Przedmiotowy ośrodek wypoczynkowy, wraz z przynależnym majątkiem trwałym i obrotowym, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, gdyż posiada wyodrębniony majątek i odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych, dzięki czemu możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów, jak również należności i zobowiązań. W związku z powyższym może swobodnie funkcjonować dalej w obrocie gospodarczym, jest w pełni zdatny do uzyskiwania przychodów z tytułu prowadzonej działalności świadczenia usług krótkotrwałego zakwaterowania. Powyższe ustalenia świadczą o tym, że przedmiotowy ośrodek spełnia łącznie następujące przesłanki:

* istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

* organizacyjne i finansowe wyodrębnienie tego zespołu składników w istniejącym przedsiębiorstwie,

* przeznaczenie tych składników do realizacji określonych zadań gospodarczych,

* zdolność zespołu składników do stanowienia niezależnego przedsiębiorstwa, samodzielnie realizującego te zadania gospodarcze.

Mając na uwadze powyższe Spółka uważa, że ww. ośrodek wczasowy wraz z zawartymi umowami oraz należnościami i zobowiązaniami, które to składniki są wyodrębnione organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie w Spółce, będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług. Nieodpłatne przekazanie ww. zorganizowanej części przedsiębiorstwa będzie wyłączone z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii, o czym stanowi art. 2 pkt 6 ww. ustawy.

Stosownie do postanowień art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Pojęcie "transakcja zbycia" należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu "dostawa towarów" w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. "zbycie" obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Przepis art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług stanowi, że pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział, itp. Przy czym w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne, niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

Zaznaczenia wymaga, iż definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Zgodnie z art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U.UE.L.347 str. 1 z późn. zm.), w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego. W przypadkach gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu.

Z powyższego przepisu wynika, że wprowadza on, tak samo jak ma to miejsce w ustawie o podatku od towarów i usług, możliwość wyłączenia z zakresu opodatkowania przekazania całości lub części majątku przedsiębiorstwa.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że przedmiotem prowadzonej działalności gospodarczej Spółki jest świadczenie usług krótkotrwałego zakwaterowania w ośrodkach wczasowych. Każdy z ośrodków stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych, posiada nieruchomość gruntową nabytą na podstawie aktu notarialnego oraz odrębne ewidencje dotyczące remontów i rozbudowy. Jeden ze wspólników planuje uruchomić odrębną od Spółki, jednoosobową działalność gospodarczą o podobnym przedmiocie działalności. Po jej uruchomieniu wspólnicy dokonają nieodpłatnego przekazania w formie darowizny do firmy wspólnika zorganizowanej części swojego przedsiębiorstwa, obejmującej ośrodek wypoczynkowy usytuowany w (...). Ośrodek składa się z nieruchomości gruntowej, domków letniskowych, budynku pensjonatowego, budynku świetlicy i stołówki, łącznie na 180 miejsc noclegowych, wraz z kompletnym wyposażeniem, środkami trwałymi i obrotowymi. Posiada własną nazwę, która w obrocie gospodarczym jest rozpoznawalna na rynku, jak również posiada własną stronę internetową. Zdarzenia gospodarcze są ewidencjonowane w sposób umożliwiający przyporządkowanie przepływów finansowych, takich jak przychody, koszty, należności i zobowiązania do przedmiotowego ośrodka oraz możliwe jest ich wyodrębnienie od pozostałych finansów Spółki. Przedmiotowy ośrodek odznacza się pełną odrębnością, posiada własne oznakowanie numeracji faktur sprzedaży, kasy fiskalnej, ogłoszeń, reklamy, strony internetowej, umów z dostawcami mediów oraz posiada wewnętrzny numer rachunku bankowego. W momencie nieodpłatnego przekazania wyodrębnionej części przedsiębiorstwa, należności, zobowiązania oraz środki na rachunkach bankowych dotyczące ośrodka zostaną przekazane obdarowanemu łącznie z pozostałymi składnikami.

Mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że o ile w momencie przekazania - na co wskazuje treść wniosku - wyodrębniona część przedsiębiorstwa posiadać będzie cechy wymienione w art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, to będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa i czynność jej nieodpłatnego przekazania, na podstawie art. 6 ust. 1 ww. ustawy, będzie wyłączona z opodatkowania tym podatkiem.

Ponadto należy podkreślić, iż niniejsza interpretacja została wydana w oparciu o przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe, co oznacza, iż w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70 - 561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.