ITPP2/443-267B/08/AK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 11 marca 2008 r. (data wpływu 19 marca 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania wykonanej w kraju Unii Europejskiej innym niż Polska lub w kraju trzecim usługi serwisowania maszyn - jest nieprawidłowe.

W dniu 19 marca 2008 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania wykonanej w kraju Unii Europejskiej innym niż Polska lub w kraju trzecim usługi serwisowania maszyn.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Zleceniodawca znaczącej ilości wykonywanych przez Wnioskodawcę usług skierował swoją aktywność na rynki zagraniczne zarówno w krajach UE jak i krajach trzecich co spowodowało, że stopniowo coraz większa cześć usług jest realizowana poza granicami kraju. Dotychczas Wnioskodawca nie prowadził i nie przewiduje prowadzić rozliczeń bezpośrednio z kontrahentami zagranicznymi. Na rynkach zagranicznych występował wyłącznie jako zleceniobiorca (podwykonawca) kontrahentów krajowych, działalność wykonywał osobiście i na własne ryzyko.

Związany z pytaniem zleceniodawca w trosce o markę i pozycję firmy życzy sobie, aby usługi serwisowe sklasyfikowane PKWiU 33.30.90 świadczone zarówno w okresie gwarancji jak i po wygaśnięciu zobowiązań gwarancyjnych wykonywane na urządzeniach przez niego wyprodukowanych i dostarczonych różnym odbiorcom w kraju i poza granicami były wykonywane w całości w jego imieniu i na jego koszt. W związku z tym zgłoszenie (jeżeli w pierwszej kolejności trafiło do Wnioskodawcy) przekazywane jest do ww. producenta i tym samym sposób realizacji zgłoszenia, zaopatrzenie w materiały niezbędne do wykonania naprawy (dostawa z magazynu lub pośrednictwo w zaopatrzeniu), oraz kompleksowe rozliczenie z odbiorcą pozostaje w jego gestii. Wnioskodawca otrzymuje zlecenie od podmiotu krajowego na wykonanie części usługi adekwatnej do zaistniałej sytuacji i możliwości Wnioskodawcy, z tym że usługa - poza przygotowaniem i wywiadem telefonicznym w celu sprecyzowania potrzeb klienta - wykonywana jest w miejscu zainstalowania serwisowanych urządzeń.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

W jaki sposób prawidłowo udokumentować i rozliczyć podatek od towarów i usług, dla usług serwisu maszyn, urządzeń i technologii wykonanych w imieniu zleceniodawcy, jeżeli usługa jest świadczona w całości w imieniu podmiotu krajowego będącego podatnikiem podatku od towarów i usług, z tym że wykonywana we wskazanym przez zleceniodawcę zakładzie odbiorcy końcowego w kraju UE innym niż Polska lub w kraju trzecim.

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z tym, że nie posiada On żadnych dokumentów uprawniających do zastosowania innej stawki niż stawka podstawowa, lub też wykazania że usługa nie podlega opodatkowaniu, a rozlicza się z podmiotem krajowym, wykonywana usługa jest przygotowywana i rozpoczynana w kraju, a tylko częściowo wykonywana poza granicami kraju, do rozliczania należności za wykonane usługi stosuje stawkę podstawową. Od zleceniodawcy otrzymał jednak informację, że tak wystawione faktury zostały definitywnie uznane za wadliwe i nie upoważniają do odliczenia podatku naliczonego, pomimo że podatek należny został rozliczony i odprowadzony.

Zdaniem Wnioskodawcy dostawca w rozliczeniu z klientem końcowym rozlicza podatek w stosunku do całkowitej wartości usługi serwisowej, łącznie z zawartą w niej usługą Wnioskodawcy, jak też usługami innych podwykonawców znajdujących się w podobnej sytuacji. W tym zakresie wykonane usługi są w całości zawarte w rozliczeniu między dostawcą (zleceniodawcą) a odbiorcą i nie zmieniają wartości dostawy, więc tym samym nie mają wpływu na podstawę opodatkowania zarówno w dostawie wewnątrzwspólnotowej, jak i eksporcie towarów i usług. Tak jak każdy podatnik zobowiązany jest do rzetelnego obliczania i odprowadzania należnych podatków, tak i ustawodawca powinien być bezwzględnie zobowiązany do takiego konstruowania prawa, aby w żadnym wypadku nie naruszyć podstawowych zasad opodatkowania, co w przypadku podatku od towaru i usług zdefiniowanym jako podatek od wartości dodanej płacony w kraju konsumenta, winno zagwarantować, że w całym łańcuchu dostawców będzie on naliczony tylko jeden raz od każdego składnika kosztów zakupionego towaru. W zaistniałej sytuacji powinno to implikować przepisem upoważniającym do stosowania stawki zerowej lub rozliczaniem usług bez podatku od towarów i usług w przypadku ich eksportu do krajów trzecich.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl art. 8 ust. 1 cytowanej ustawy, przez świadczenie usług, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

W przypadku świadczenia usług, dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług podstawowe znaczenia ma określenie miejsca świadczenia danej usługi. Zgodnie z ogólną zasadą zawartą w art. 27 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, w przypadku świadczenia usług miejscem świadczenia jest miejsce, gdzie świadczący usługę posiada siedzibę, a w przypadku posiadania stałego miejsca prowadzenia działalności, z którego świadczy usługi - miejsce, gdzie świadczący usługę posiada stałe miejsce prowadzenia działalności; w przypadku braku takiej siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności - miejsce stałego zamieszkania, z zastrzeżeniem ust. 2-6 i art. 28.

Jak stanowi art. 27 ust. 2 pkt 3 lit. d) ww. ustawy, w przypadku świadczenia usług na ruchomym majątku rzeczowym - miejscem świadczenia usług jest miejsce, gdzie usługi są faktycznie świadczone, z zastrzeżeniem art. 28.

Ustawa nie definiuje pojęcia "usługi na ruchomym majątku rzeczowym". W związku z tym należy termin ten interpretować w oparciu o wykładnię językową jako wszelkie usługi wykonywane przez podatnika, w wyniku których następuje wytworzenie nowego produktu z powierzonych materiałów, jego przerobienie lub ulepszenie, przy czym podatnik świadczący usługę nie jest właścicielem towaru powierzonego ani wytworzonego, przerobionego lub ulepszonego.

W myśl art. 28 ust. 7 ustawy o podatku od towarów i usług, w przypadku usług, o których mowa w art. 27 ust. 2 pkt 3 lit. c) i d), świadczonych dla nabywcy, który podał wykonującemu te usługi numer, pod którym jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium państwa członkowskiego, na którym usługi są wykonywane, miejscem świadczenia usług jest terytorium państwa członkowskiego, które wydało nabywcy usługi ten numer, pod warunkiem że towary po wykonaniu tych usług zostaną wywiezione z terytorium państwa członkowskiego, na którym usługi te zostały faktycznie wykonane.

Zgodnie z art. 28 ust. 8 ww. ustawy, w przypadku gdy usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, przepis ust. 7 stosuje się, jeżeli towary po wykonaniu usług zostaną niezwłocznie, nie później jednak niż w terminie 30 dni od wykonania na nich usług, wywiezione poza terytorium kraju.

Z treści złożonego wniosku wynika, iż Wnioskodawca - zarówno w okresie gwarancji jak i po wygaśnięciu zobowiązań gwarancyjnych - na zamówienie polskiego zleceniodawcy świadczy usługi serwisowe sklasyfikowane wg PKWiU 33.30.90 - usługi napraw i konserwacji w zakresie systemów do sterowania procesami przemysłowymi i produkcją zautomatyzowaną. Usługi wykonywane są we wskazanym przez zleceniodawcę zakładzie odbiorcy końcowego w kraju UE innym niż Polska lub w kraju trzecim.

Analizując przedstawiony stan faktyczny oraz powołane wyżej przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, iż w odniesieniu do usług będących przedmiotem zapytania miejscem świadczenia, a tym samym miejscem opodatkowania (zgodnie z regulacjami tam obowiązującymi), będzie terytorium kraju, gdzie usługi te będą faktycznie wykonywane. Skoro zatem świadczenie przedmiotowych usług ma miejsce poza terytorium kraju, i niemożliwe jest zastosowanie przepisów art. 28 ust. 7 i ust. 8 ustawy o podatku od towarów i usług, usługi te, winny być dokumentowane jako niepodlegające opodatkowaniu na terytorium Polski.

Zgodnie z przepisami § 27 ust. 1 - 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 95, poz. 798 z późn. zm.) przepisy § 9, 11 - 23 i 26 stosuje się odpowiednio do faktur stwierdzających dokonanie dostawy towarów lub świadczenia usług, dla których miejscem opodatkowania jest terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju lub terytorium państwa trzeciego, jeżeli dla tych czynności podatnicy wystawiający fakturę nie są zidentyfikowani dla podatku od wartości dodanej lub - w przypadku terytorium państwa trzeciego - podatku o podobnym charakterze. Faktury, o których mowa w ust. 1, powinny zawierać dane określone w § 9, z wyjątkiem stawki i kwoty podatku oraz kwoty należności wraz z podatkiem. Faktury, o których mowa w ust. 1, mogą nie zawierać danych określonych w § 9 ust. 1 pkt 2, dotyczących nabywcy, zastrzeżeniem ust. 4.

Końcowo wskazać należy, iż tut. organ podatkowy (jako niewłaściwy rzeczowo) nie jest uprawniony do zaklasyfikowania wskazanych przez Wnioskodawcę usług do odpowiednich ugrupowań PKWiU. Za prawidłową klasyfikację towarów i usług odpowiedzialność ponosi wyłącznie podatnik świadczący usługi oraz dokonujący dostawy towarów. Każdy podatnik jest obowiązany do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z poprawnym zdefiniowaniem dokonywanej czynności. Podkreślić należy, iż to podatnik posiada niezbędne informacje do właściwego zaliczenia świadczonych przez siebie usług. Organem kompetentnym do wydawania informacji w zakresie zaklasyfikowania na podstawie przepisów o statystyce publicznej omawianej czynności jest Ośrodek Standardów Klasyfikacyjnych Urzędu Statystycznego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej - powoduje, iż niniejsza interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.