ITPP2/443-252/13/AP

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 4 lutego 2013 r. (data wpływu 15 marca 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie niepodlegania opodatkowaniu sprzedaży ciągu technologicznego w sytuacji niepodjęcia działalności gospodarczej - jest nieprawidłowe.

W dniu 15 marca 2013 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie niepodlegania opodatkowaniu sprzedaży ciągu technologicznego w sytuacji niepodjęcia działalności gospodarczej.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Jest Pan osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej. Nabył używany ciąg technologiczny maszyn pod określoną produkcję. Nabycia tego dokonał z zamiarem rozpoczęcia działalności gospodarczej. Była to jedna transakcja zakupu od jednego sprzedawcy. Sprzedawca udokumentował sprzedaż przedmiotowego ciągu technologicznego fakturą VAT. Nie odliczył Pan i nie będzie odliczał podatku naliczonego wykazanego w fakturze. Byłaby to pierwsza tego typu transakcja bez zamiaru jej powielania w przyszłości. Nie prowadził i obecnie nie prowadzi Pan działalności gospodarczej i nie jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy jeśli nie rozpocznie Pan działalności gospodarczej, np. z powodu nie znalezienia odpowiedniej lokalizacji lub pogorszenia się koniunktury gospodarczej w branży i po upływie co najmniej 6 miesięcy od zakupu (liczonych od końca miesiąca nabycia rzeczy) podejmie decyzję o sprzedaży zakupionego wcześniej ciągu technologicznego (w jednej transakcji, jednemu odbiorcy), to będzie zobowiązany odprowadzić podatek od towarów i usług z tytułu tej sprzedaży.

Zdaniem Wnioskodawcy, powołującego treść art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 marca 2013 r., w przepisach ustawy nie została zawarta definicja "częstotliwości", zatem przy wyjaśnieniu tego pojęcia należy brać pod uwagę przede wszystkim wykładnię językową, zgodnie z którą "częstotliwy" oznacza m.in. częsty, wielokrotny. Wskazał Pan, iż zdaniem resortu finansów, znaczenie pojęcia "częstotliwy" może wskazywać na to, że w niektórych przypadkach nawet jednorazowa sprzedaż może być uznana za działalność gospodarczą, jeżeli w momencie jej realizacji osoba ma zamiar dokonywać tych czynności wielokrotnie. Stwierdził Pan, że przykład jeżeli osoba fizyczna zakupi rzecz ruchomą - linię technologiczną, z zamiarem sprzedaży poszczególnych podzespołów i części składowych, to ciąg tych zdarzeń może świadczyć o zamiarze wykonywania czynności sprzedaży w sposób częstotliwy. Zamiar taki może wypełniać przesłanki uznania tych czynności za działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy. Z powyższego wywiódł Pan, że w niektórych przypadkach nawet jednorazowa sprzedaż, bądź dokonywana w pewnych odstępach czasu, może zostać uznana za działalność gospodarczą.

W Pana ocenie, inne konsekwencje podatkowe powstają w przypadku, gdy dostawa ciągu technologicznego dokonywana jest przez osobę fizyczną niebędącą podatnikiem VAT, która nie posiada znamion działalności realizowanej z zamiarem wykonywania jej w sposób częstotliwy. Stwierdził, że ewentualna jego sprzedaż nie będzie podlegała opodatkowaniu, gdyż będzie podyktowana względami obiektywnymi (brak odpowiedniej lokalizacji lub pogorszenie się koniunktury gospodarczej w branży) niemożliwymi do przewidzenia w dniu jego nabycia. Wskazał, iż podobne stanowisko reprezentują sądy administracyjne, np. w wyroku składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 października 2007 r. (I FPS 3/2007), w którym Sąd stwierdził, że przepisy art. 15 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) powinny być rozumiane w ten sposób, że warunkiem sine qua non uznania, iż dany podmiot działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, jest ustalenie, że działa on jako producent, handlowiec, usługodawca, pozyskujący zasoby naturalne, rolnik lub jako osoba wykonująca wolny zawód. Ani formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, ani okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości, nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, że w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika VAT.

Reasumując stwierdził Pan, iż w sytuacji, gdy jako osoba fizyczna nabył ciąg technologiczny w celu wykorzystywania w przyszłej działalności gospodarczej, a nie w celu jego dalszej odsprzedaży, ewentualna jego sprzedaż - podyktowana względami biznesowymi - nie stanowi podstawy uznania za podlegającą opodatkowaniu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Stosownie do dyspozycji art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy podlega opodatkowaniu, ale tylko taka, która wykonana jest przez podmiot, który w związku z jej realizacją występuje w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

Pojęcia "podatnik" i "działalność gospodarcza", na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ww. ustawy.

Podatnikami - wg zapisu ust. 1 tego artykułu - są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - zgodnie z ust. 2 powyższego artykułu - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Do dnia 31 marca 2013 r. art. 15 ust. 2 posiadał brzmienie: "Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych."

Z powyższych przepisów należy wnioskować, iż warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest łączne spełnienie dwóch przesłanek: po pierwsze czynność winna być ujęta w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie - musi ona być zrealizowana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem występuje w charakterze podatnika tego podatku, a więc jest podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą.

W orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej ugruntowało się stanowisko, że za podatnika uznaje się również osobę, która zadeklarowała zamiar prowadzenia działalności gospodarczej i dokonała w tym celu pewnych nakładów, mimo że sama sprzedaż jeszcze się nie rozpoczęła, czy nawet nigdy nie zostanie rozpoczęta. Bardzo istotnym elementem, przesądzającym o prowadzeniu działalności gospodarczej są czynności przygotowawcze, jakich dokonuje dany podmiot w związku z rozpoczęciem działalności. Sam zamiar podjęcia działalności powiązany z dokonywaniem zakupów w tym celu, powoduje, iż status podatnika podatku od towarów i usług nabywa się już na tym etapie, tj. w fazie dokonywania czynności przygotowawczych. Takie stanowisko zaprezentował Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w orzeczeniu z dnia 29 lutego 1996 r. C-110/94 w sprawie Intercommunale voor zeewaterontzilting (INZO).

Należy zauważyć, że z przepisów art. 15 ust. 1 i 2 ustawy nie wynika, aby dla uznania danego podmiotu za podatnika, znaczenie miał rezultat prowadzonej działalności. Oznacza to, że aby uznać działalność podmiotu za działalność gospodarczą nie jest konieczne, aby przyniosła ona jakiekolwiek efekty. Podatnikiem jest również podmiot prowadzący działalność generującą straty, a nawet podmiot, który w ogóle nie dokona żadnej sprzedaży.

Wobec powyższego, za podatnika należy uznać także osobę, która zadeklarowała zamiar prowadzenia działalności gospodarczej, poprzez poczynienie w tym celu nakładów, mimo że działalność gospodarcza de facto jeszcze nie została rozpoczęta, a nawet nigdy nie zostanie rozpoczęta. Działalność gospodarcza może składać się bowiem z kilku następujących po sobie etapów. Czynności przygotowawcze, do których należy zakwalifikować nabycie towarów, powinny być traktowane jako wstępny etap działalności gospodarczej. Tym samym poniesienie wstępnych wydatków inwestycyjnych, w celu i z zamiarem rozpoczęcia przyszłej działalności gospodarczej, należy uznać za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Z treści zdarzenia przyszłego wynika, że nie prowadzi Pan działalności gospodarczej i nie jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Zamierzał jednak podjąć działalności i w tym celu nabył używany ciąg technologiczny maszyn pod określoną produkcję. Sprzedawca udokumentował sprzedaż fakturą VAT. Pan nie odliczył i nie będzie odliczał podatku wykazanego na tej fakturze. Przyjął Pan założenie, że gdyby nie rozpoczął działalności produkcyjnej z wykorzystaniem ww. maszyn, z powodu np. nie znalezienia odpowiedniej lokalizacji dla jej prowadzenia, czy pogorszenia się koniunktury gospodarczej w tej branży, dokona sprzedaży tego ciągu jedną transakcją.

Biorąc pod uwagę zdarzenie przyszłe oraz powołane przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, że dokonując sprzedaży nabytego ciągu technologicznego będzie Pan występował w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, bowiem - jak wynika z wniosku-został on nabyty w ściśle określonym celu, tj. wykorzystania w działalności produkcyjnej. Należy zauważyć, że gdyby dokonał Pan rejestracji dla potrzeb rozliczania podatku od towarów i usług, zgodnie z zasadą neutralności podatku - przy nabyciu przysługiwałoby Panu prawo do odliczenia podatku naliczonego, stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy. Fakt, iż nie dokonał Pan tego odliczenia nie ma wpływu na konsekwencje związane z podleganiem sprzedaży opodatkowaniu na podstawie regulacji art. 5 ust. 1 ustawy. Tym samym sprzedaż tego towaru, "podyktowana względami biznesowymi", będzie czynnością wykonaną w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy i będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Bez znaczenia przy tym jest fakt, czy będzie on przedmiotem jednej transakcji sprzedaży, czy kilku.

Odnosząc się do powołanego przez Wnioskodawcę wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 października 2007 r. (sygn. akt I FPS 3/2007) należy zauważyć, że zapadł on na tle odmiennego stanu faktycznego, gdyż dotyczy kwestii braku opodatkowania sprzedaży działek budowlanych jako majątku prywatnego, w związku z tym nie może mieć wpływu na rozstrzygnięcie w przedmiotowej sprawie.

Dodatkowo należy wskazać, iż w myśl art. 113 ust. 1 ustawy, zwalnia się od podatku podatników, u których wartość sprzedaży opodatkowanej nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 150.000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku. Zatem jeżeli wartość sprzedaży przedmiotowego ciągu technologicznego nie przekroczy tej kwoty, a przed dniem jej przeprowadzenia nie dokona Pan rejestracji dla potrzeb podatku od towarów i usług, będzie Pan korzystał w tej transakcji ze zwolnienia podmiotowego od podatku.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.