ITPP2/443-212a/11/RS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 8 lutego 2011 r. (data wpływu 10 lutego 2011 r.), uzupełnionym w dniach 7 kwietnia oraz 11 i 13 maja 2011 r. (daty wpływu), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania otrzymywanego przez podatnika zwolnionego podmiotowo dofinansowania, wkładów bezgotówkowych oraz gotówkowych - jest prawidłowe.

W dniu 10 lutego 2011 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniach 7 kwietnia oraz 11 i 13 maja 2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania otrzymywanego przez podatnika zwolnionego podmiotowo dofinansowania, wkładów bezgotówkowych oraz gotówkowych.

W wniosku oraz w jego uzupełnieniach, przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka nie będąca czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, prowadzi działalność gospodarczą w zakresie szkoleń, rodzaj przeważającej działalności gospodarczej "nauka języków obcych" PKD 8559A. W 2010 r. wartość sprzedaży opodatkowanej nie przekroczyła kwoty powodującej utratę zwolnienia, o której mowa w art. 113 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, gdyż nie były wykonywane czynności powodujące utratę powyższego zwolnienia. W 2011 r. Spółka wybrała zwolnienie od podatku. Ma możliwość korzystania z tego zwolnienia. Spółka składa wnioski o dofinansowanie szkoleń w odpowiedzi na konkursy ogłaszane przez Wojewódzki Urząd Pracy w ramach Europejskiego Funduszu Społecznego, Program Operacyjny Kapitał Ludzki, Poddziałanie 8.1.1. "Wspieranie rozwoju kwalifikacji zawodowych i doradztwo dla przedsiębiorstw", współfinansowanego ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego oraz budżetu państwa. W przypadku otrzymania dofinansowania Spółka realizuje projekty szkoleniowe dla beneficjentów pomocy publicznej - firm zamierzających przeszkolić swoich pracowników, wykorzystując wsparcie pochodzące z budżetu państwa i środków UE, a także wkłady własne ww. beneficjentów pomocy. Wkłady te mają postać bezgotówkową w formie odpisu od wynagrodzeń, albo gotówkową. Gdy wymagany wkład własny beneficjenta jest wyższy niż dopuszczalny limit odpisu od wynagrodzeń, określony na podstawie wytycznych zawartych w podręczniku "Zasady udzielania pomocy publicznej w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki" z dnia 8 lipca 2009 r., wymagany jest od niego wkład własny w formie gotówki. W 2011 r. Spółka zamierza złożyć wnioski o dofinansowanie projektów, których budżet (na który złoży się dofinansowanie środkami UE i budżetu państwa oraz wkładu własnego beneficjentów pomocy publicznej w postaci gotówki lub odpisów od wynagrodzeń) przekroczy łącznie kwotę 150.000 zł. Otrzymane dofinansowanie oraz wkłady bezgotówkowe beneficjentów (wnoszone w formie odpisów od wynagrodzeń) nie są dopłatami do cen sprzedawanych towarów i usług. Dofinansowanie ze środków europejskich służy pokryciu kosztów realizacji projektu. Uczestnicy nie wnoszą żadnych opłat za udział w szkoleniach. Ze względu na zakupowy charakter dotacji nie ma ona na celu sfinansowania sprzedaży. Dofinansowanie to nie jest obrotem w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Bezgotówkowe wkłady własne przedsiębiorstw, na rzecz których realizowane są projekty szkoleniowe, w formie odpisów od wynagrodzeń, także nie są dopłatami do cen sprzedawanych usług w ramach realizowanych projektów. Wnoszenie tych wkładów polega na zadeklarowaniu przez przedsiębiorcę, w formie oświadczenia, wysokości wynagrodzenia przypadającego na dni szkoleń w projekcie, tzn. ile kosztowała pracodawcę nieobecność pracownika na miejscu pracy z powodu pobytu na szkoleniu. Spółka wskazała, że w podobnych stanach wydane zostały interpretacje indywidualne nr ILPP1/443-943/09-5/KG, IPPP1/443-812/09-4/MP i nr IBPP4/443-1023/10/AŚ. Ponadto Spółka wskazała, że w ramach prowadzonej działalności gospodarczej przeprowadza szkolenia językowe, które korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 28 ustawy. Prowadzone są także kursy z zakresu technik pamięciowych, szybkiego czytania, robotyki, efektywnej nauki dla dzieci, młodzieży i dorosłych oraz szkolenia "miękkie" dla pracowników i kadry menadżerskiej w firmach. Usługi te, poza kursami językowymi, podlegają podatkowi od towarów i usług, jednak korzystają ze zwolnienia z art. 113 ust. 1 ustawy, co oznacza, że po przekroczeniu w 2011 r. obrotu opodatkowanego ponad 150.000 zł powstałby obowiązek podatkowy. Spółka nie zamierza świadczyć usług ani dostaw, o których mowa w art. 113 ust. 13 ustawy, wykluczających korzystanie ze zwolnienia w ust. 1 tegoż artykułu.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

* Czy opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będą podlegać kwoty dofinansowania otrzymanego ze środków publicznych, t.j. pochodzących z UE i budżetu państwa oraz wkłady bezgotówkowe wnoszone w postaci odpisów od wynagrodzeń przez beneficjenta pomocy publicznej (firm, które zamierzają przeszkolić swoich pracowników), oraz czy otrzymanie od beneficjenta pomocy publicznej wkładu własnego w postaci gotówki wpłynie na powstanie obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług.

* Czy będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług otrzymywane przez Spółkę środki publiczne oraz wkłady własne (gotówkowe i w formie odpisów od wynagrodzeń) od beneficjenta pomocy publicznej na realizację projektów w zakresie szkoleń językowych.

Zdaniem Wnioskodawcy, dofinansowanie pochodzące ze środków publicznych oraz bezgotówkowy wkład własny beneficjenta pomocy publicznej w postaci odpisów od wynagrodzeń, bez względu na wysokość otrzymanej dotacji, nie podlegają opodatkowaniu, ponieważ nie stanowią obrotu w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Po powołaniu treści ww. przepisu Spółka stwierdziła, że ponieważ otrzymane środki publiczne oraz wniesione przez beneficjenta pomocy publicznej bezgotówkowe wkłady własne w postaci odpisów od wynagrodzeń, nie będą miały wpływu na cenę świadczonych usług (szkoleń), które są nieodpłatne dla osób w nich uczestniczących, nie będą stanowić obrotu w myśl ww. przepisu. Spółka wskazała, że otrzymana dotacja będzie miała charakter zakupowy i nie będzie służyła sfinansowaniu sprzedaży. Spółka stwierdziła, że w związku z realizacją projektów, nie otrzymuje wynagrodzenia za szkolenia, a jedynie zwrot kosztów. Natomiast wkłady własne wnoszone przez beneficjenta pomocy publicznej w postaci gotówki, stanowi obrót w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy. Jednak ze względu na fakt, że Spółka nie jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług i spełnia warunki do zwolnienia z art. 113 ust. 1 ustawy, (nie przekroczyła w poprzednich latach obrotu zobowiązującego do wejścia "w VAT" oraz nie wykonała działalności niepodlegającej zwolnieniu), opodatkowanie podatkiem od towarów i usług nastąpiłoby dopiero po ewentualnym przekroczeniu limitu zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy, t.j. 150.000 zł w zakresie łącznej wartości sprzedaży opodatkowanej, przez którą należy rozumieć sumę wkładów gotówkowych oraz ewentualnych przychodów ze sprzedaży szkoleń poza projektami. Otrzymane dofinansowanie do realizacji projektów, o którym mowa w drugi pytaniu, pochodzące ze środków publicznych oraz wnoszone przez beneficjentów pomocy publicznej wkłady własne, nie będą opodatkowane, ponieważ usługi nauczania języków obcych są objęte zwolnieniem na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 28 ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z brzmieniem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z treści art. 7 ust. 1 powołanej ustawy wynika, że dostawą towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Przez świadczenie usług - w myśl art. 8 ust. 1 powołanej ustawy - rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Na podstawie art. 29 ust. 1 ww. ustawy, w brzemieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2011 r. podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Stosownie do art. 96 ust. 3 ustawy, podmioty wymienione w art. 15, zwolnione od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 lub wykonujące wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 i art. 82 ust. 3, mogą złożyć zgłoszenie rejestracyjne.

Zgodnie z art. 113 ust. 1 ustawy, zwalnia się od podatku podatników, u których wartość sprzedaży opodatkowanej nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 150.000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku.

W myśl ust. 2 tego artykułu, do wartości sprzedaży, o której mowa w ust. 1, nie wlicza się odpłatnej dostawy towarów oraz odpłatnego świadczenia usług zwolnionych od podatku, a także towarów, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji.

Stosownie do ust. 13 cyt. artykułu, w brzemieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2011 r. zwolnień, o których mowa w ust. 1 i 9, nie stosuje się do importu towarów i usług, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca, świadczenia usług, dla których zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 8 podatnikiem jest ich usługobiorca, oraz podatników:

W myśl § 27 obowiązującego od dnia 1 kwietnia 2011 r. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360), określa się listę towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku określone w art. 113 ust. 1 i 9 ustawy, stanowiącą załącznik do rozporządzenia. W załączniku tym wymieniono następujące usługi:

* w poz. 11 - usługi jubilerskie,

* w poz. 12 - doradztwo, z wyłączeniem doradztwa rolniczego związanego z uprawą roślin i hodowlą zwierząt, a także związanego ze sporządzaniem planu zagospodarowania i modernizacji gospodarstwa rolnego,

* w poz. 13 - usługi prawnicze.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka nie jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Prowadzi działalność gospodarczą w zakresie szkoleń. W 2010 r. wartość sprzedaży opodatkowanej nie przekroczyła kwoty powodującej utratę zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. W 2011 r. wybrała zwolnienie od podatku i nie zamierza wykonywać czynności wykluczających ww. zwolnienie. Spółka składa wnioski o dofinansowanie szkoleń w ramach Europejskiego Funduszu Społecznego. W przypadku otrzymania dofinansowania realizuje projekty szkoleniowe dla beneficjentów pomocy publicznej, w oparciu o uzyskane środki z budżetu państwa i UE, a także o wkłady własne beneficjentów pomocy mające postać bezgotówkową (odpis od wynagrodzeń), albo gotówkową. Otrzymane dofinansowanie oraz wkłady bezgotówkowe beneficjentów nie są dopłatami do cen sprzedawanych towarów i usług w ramach realizowanych projektów, a służą pokryciu kosztów realizacji projektu. Uczestnicy nie wnoszą żadnych opłat za udział w szkoleniach.

Z powołanego art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że usługą jest każde świadczenie wykonane przez podatnika w ramach działalności, które nie jest dostawą towarów. Zatem każda czynność, za którą podatnik otrzymuje wynagrodzeniem, a której efektem jest świadczenie na rzecz drugiego podmiotu, jest potraktowana jako odpłatne świadczenie usługi.

Z kolei z treści art. 29 ust. 1 powołanej ustawy wynika, iż w sytuacji gdy podatnik, w związku z konkretną dostawą towarów lub świadczeniem usług, otrzymuje dofinansowanie (dotację, subwencję), stanowiące dopłatę do ceny towaru lub usługi, to dofinansowanie to stanowi obok ceny, uzupełniający element podstawy opodatkowania z tytułu danej dostawy lub świadczenia.

Zatem kryterium uznania dotacji za element zwiększający obrót stanowi ustalenie, że ma ona na celu sfinansowanie lub dofinansowanie konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje niedające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu tym podatkiem, nie stanowią obrotu w rozumieniu przepisu art. 29 ust. 1 powołanej wyżej ustawy, czyli nie wchodzą do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Uwzględniając przedstawione zdarzenie przyszłe oraz powołane regulacje prawne należy stwierdzić, że skoro otrzymane dofinansowanie ze środków publicznych pochodzących z budżetu Unii Europejskiej oraz budżetu państwa, jak i wkłady bezgotówkowe w postaci odpisów od wynagrodzeń, przeznaczone są - jak wynika z treści wniosku - na pokrycie poniesionych wydatków związanych z realizacją projektów, to środki te i wkłady nie stanowią wynagrodzenia, a tym samym obrotu w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy. Wobec tego nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Z kolei wkład gotówkowy otrzymywany od beneficjenta projektu jest odpłatnością za świadczoną usługę szkoleniową. W związku z tym stanowi obrót w rozumieniu tego przepisu. W sytuacji, kiedy świadczona usługa korzysta ze zwolnienia od podatku, obrót ten - zgodnie z art. 113 ust. 2 ustawy - nie jest wliczany do wartości sprzedaży, o której mowa w ust. 1 powyższego artykułu. W konsekwencji nie postawanie obowiązek podatkowy z tytułu jej wykonania. W przeciwnej sytuacji (kiedy świadczona usługa nie podlega zwolnieniu, a wartość wkładu gotówkowego spowoduje przekroczenie kwoty 150.000 zł) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegać nadwyżka ponad ww. limit.

Jednocześnie wskazuje się, że niniejsza interpretacja nie rozstrzyga kwestii stawki podatku, na świadczone szkolenia, gdyż w tym zakresie nie przedstawiono stanowiska i nie postawiono pytania.

Ponadto informuje się, że w kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego od nabywanych towarów i usług związanych z realizacją projektów, wydano interpretacje indywidualną nr ITPP2/443-212b/11/RS.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emili Plater 1, 10-562 Olsztyn po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.