ITPP2/443-212/10/AK - Opodatkowanie czynności wniesienia nieruchomości do spółki komandytowej.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 6 marca 2010 r. (data wpływu 10 marca 2010 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności wniesienia nieruchomości do spółki komandytowej - jest prawidłowe.

W dniu 10 marca 2010 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności wniesienia nieruchomości do spółki komandytowej.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Jest Pan wraz z żoną, na zasadach małżeńskiej wspólności ustawowej, właścicielem nabytej w dniu 27 lutego 2007 r. nieruchomości gruntowej. Żona jest podatnikiem podatku od towarów i usług, prowadzącym jednoosobową działalność gospodarczą, na podstawie wpisu do ewidencji działalności gospodarczej, której przedmiotem jest działalność deweloperska. W ramach prowadzonej działalności realizuje na nieruchomości inwestycję polegającą na wybudowaniu pięciu budynków mieszkalnych wielorodzinnych, z garażami podziemnymi i zagospodarowaniem terenu, której przeznaczeniem jest sprzedaż lokali mieszkalnych znajdujących się w tych budynkach. Budowa żadnego z tych budynków nie została jeszcze zakończona.

Pan również jest podatnikiem podatku od towarów i usług, jednakże nieruchomość nie jest w żaden sposób związana z prowadzoną przez Pana działalnością gospodarczą. Nieruchomość nie jest ujęta ani przez Pana, ani przez żonę w księgach rachunkowych, ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Obecnie wraz z przyszłym wspólnikiem (swoją żoną), zamierza Pan założyć spółkę komandytową i wnieść do niej tytułem wkładu niepieniężnego przedsiębiorstwo żony, stanowiące funkcjonalnie powiązany zespół składników materialnych i niematerialnych obejmujących w szczególności: nieruchomość, znajdujące się na niej naniesienia (rozpoczętą inwestycję deweloperską), prawa i obowiązki wynikające z umów z wykonawcami robót budowlanych, prawa i obowiązki wynikające z umów deweloperskich zawartych z przyszłymi nabywcami mieszkań, prawa i obowiązki wynikające z umowy leasingu samochodu osobowego, prawa i obowiązki wynikające z umowy kredytowej. Przedmiotem działalności spółki ma być w szczególności działalność deweloperska. Po zakończeniu inwestycji budowlanej prowadzonej na nieruchomości (budowy budynków) planowana jest sprzedaż przez spółkę lokali znajdujących się w tych budynkach wraz ze stosownym udziałem we współwłasności gruntu. Z uwagi na powyższe przeznaczenie nieruchomości, nie zostanie ona wprowadzona przez spółkę do ewidencji środków trwałych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy wniesienie nieruchomości do spółki będzie skutkować powstaniem po Pana stronie obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług...

Zdaniem Wnioskodawcy, wniesienie nieruchomości jako aportu do spółki nie będzie skutkować powstaniem po Jego stronie obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług. Jakkolwiek wniesienie wkładu niepieniężnego do spółki osobowej jest czynnością objętą przedmiotowym zakresem zastosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, to jednak warunkiem uznania, że wywołuje ona skutki podatkowe w tym podatku jest również to, by była ona dokonana przez podatnika podatku od towarów i usług, przy czym ocena, czy podmiot dokonujący danej czynności posiada status podatnika podatku VAT, powinna być dokonywana w stosunku do tej konkretnej czynności.

Po powołaniu treści art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług wskazał Pan, iż nie można przypisać mu statusu podatnika VAT w związku z wniesieniem nieruchomości do spółki osobowej, argumentując, że nie prowadzi działalności polegającej na wnoszeniu nieruchomości do spółek, ani działalności w zakresie obrotu nieruchomościami, a przedmiotowa nieruchomość nie jest w żaden sposób wykorzystywana w prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej (służy działalności gospodarczej prowadzonej przez żonę będącą podatnikiem VAT). Z tego względu, jeśli jakiemukolwiek podmiotowi można przypisać status podatnika VAT w związku z wniesieniem nieruchomości jako aportu do spółki, to nie będzie nim Pan, ale żona, realizująca inwestycję deweloperską na nieruchomości.

Niezależnie jednak od powyższego, w Pana ocenie, wniesienie nieruchomości do spółki nie będzie skutkować powstaniem obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług ze względu na treść art. 6 pkt 1 ustawy, zgodnie z którym przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Wskazał Pan, iż przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji "przedsiębiorstwa", w związku z czym zasadne jest sięgnięcie do definicji zawartej w przepisach Kodeksu cywilnego.

Po powołaniu treści art. 55¹ k.c. wskazał Pan, iż w Jego ocenie, powyższa definicja znajduje zastosowanie również na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług - o czym może świadczyć zawarta w art. 2 pkt 27e ustawy definicja "zorganizowanej części przedsiębiorstwa" (organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania), która bezpośrednio nawiązuje do definicji "przedsiębiorstwa" zawartej w K.c.

Pana zdaniem, "przedsiębiorstwem" w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług jest więc zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej, a w szczególności własność nieruchomości. Na przedmiotowej nieruchomości jest prowadzona przez Pana żonę inwestycja deweloperska (budowa pięciu budynków mieszkalnych wielorodzinnych, z garażami podziemnymi i zagospodarowaniem terenu), w celu dokonywania po jej zakończeniu sprzedaży lokali znajdujących się w budynkach wzniesionych na nieruchomości wraz ze sprzedażą udziałów we współwłasności gruntu (które to udziały są prawami związanymi z własnością ww. lokali). Pana zdaniem, nieruchomość ta wchodzi w skład przedsiębiorstwa żony, jest to bowiem "materialny składnik" przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej. Z uwagi więc na to, że wyłącznym przedmiotem działalności żony jest działalność deweloperska, prowadzona na przedmiotowej nieruchomości, polegająca z założenia na sprzedaży lokali lub budynków wzniesionych na nieruchomości wraz ze sprzedażą udziałów w jej współwłasności, nieruchomość stanowi podstawowy składnik przedsiębiorstwa, bez którego prowadzenie przez nią działalności gospodarczej (której przedmiotem jest budowa budynków i sprzedaż znajdujących się w nich lokali) nie byłoby w ogóle możliwe. Jednocześnie, ze względu na to, że oprócz nieruchomości, jako wkład niepieniężny do spółki zostaną wniesione wszystkie pozostałe materialne i niematerialne składniki przeznaczone do prowadzenia działalności gospodarczej żony, zasadny - w Pana ocenie - jest wniosek, że przedmiotem wkładu do spółki jest przedsiębiorstwo żony. Mając zatem na względzie, że transakcja, której przedmiotem jest przedsiębiorstwo (w tym również transakcja polegająca na wniesieniu wkładu niepieniężnego do spółki osobowej) nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, przedmiotem wkładu do spółki jest przedsiębiorstwo, a nieruchomość wchodzi w skład przedsiębiorstwa, w Pana ocenie, w związku z wniesieniem nieruchomości do spółki po jego stronie nie powstanie obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Artykuł 7 ust. 1 ustawy stanowi, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Na mocy art. 2 pkt 22 ustawy, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Wniesienie aportu rzeczowego do spółki osobowej spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów zawartej w art. 5 ust. 1 ustawy, a tym samym w rozumieniu art. 2 pkt 22 tejże ustawy uznawane jest za sprzedaż, ponieważ dostawa ta odbywa się za wynagrodzeniem (wniesienie aportu spełnia przymiot odpłatności, istnieje bowiem bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów, a otrzymanym wynagrodzeniem w formie wyrażonych pieniężnie udziałów), a jej efektem jest przeniesienie na inny podmiot prawa do rozporządzania przedmiotowymi towarami jak właściciel.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 5 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podatnika.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - ust. 2 powołanego artykułu - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem "podatnik" tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Cytowana wyżej definicja wprowadza wymóg samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej - rozumieć przez to należy prowadzenie działalności na własne ryzyko, w warunkach niepewności rynkowej. Ww. przepisy odnoszą się również wprost do "okoliczności, które wskazują na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy", co pozwala na opodatkowanie jednorazowej czynności, jeśli tylko towarzyszące jej okoliczności pozwalają ocenić, czy działalność będzie kontynuowana, a więc czy podmiot ma zamiar wykonywać działalność w sposób częstotliwy.

Podkreślić należy, że nie jest konieczne faktyczne kontynuowanie działalności, wystarczający jest zamiar jej kontynuowania, choćby nawet po dokonaniu jednorazowej czynności podmiot zaprzestał dalszego prowadzenia działalności gospodarczej.

Działalność gospodarcza w rozumieniu cyt. wyżej przepisu polega również na wykorzystywaniu swego majątku, tj. towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. W tym przypadku ustawa nie wprowadza wymogu częstotliwości wykorzystywania, lecz ciągłości wykorzystywania składników majątku. Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy więc rozumieć takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania. Zatem czerpanie dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej.

Z treści wniosku wynika, iż jest Pan wraz z żoną właścicielem, na zasadach małżeńskiej wspólności ustawowej, nabytej w lutym 2007 r. nieruchomości gruntowej. Pana żona jest podatnikiem podatku od towarów i usług, prowadzącym jednoosobową działalność gospodarczą, której przedmiotem jest działalność deweloperska. W ramach prowadzonej działalności na ww. nieruchomości żona realizuje inwestycję polegającą na wybudowaniu pięciu budynków mieszkalnych wielorodzinnych, z garażami podziemnymi i zagospodarowaniem terenu, z przeznaczeniem do sprzedaży poszczególnych lokali mieszkalnych znajdujących się w tych budynkach. Również Pan prowadzi działalność gospodarczą i jest podatnikiem podatku od towarów i usług, jednakże przedmiotowa nieruchomość nie jest w żaden sposób związana z tą działalnością gospodarczą. Zamierza Pan wraz z żoną założyć spółkę komandytową i wnieść do niej tytułem wkładu niepieniężnego przedmiotową nieruchomość.

Posiadanie statusu podatnika podatku od towarów i usług nie przesądza o tym, że każda czynność dokonana przez tę osobę podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Należy rozróżnić transakcje realizowane przez podatnika jako osobę prywatną i jako osobę prowadzącą działalność gospodarczą.

Analizując okoliczności sprawy w kontekście obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa stwierdzić należy, iż w sytuacji przedstawionej we wniosku nie będzie Pan występował jako podatnik podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy. W konsekwencji czynność wniesienia tytułem wkładu niepieniężnego do spółki komandytowej, udziału w prawie własności nieruchomości, która to nieruchomość (objęta ustrojem małżeńskiej wspólności ustawowej) w całości wykorzystywana jest w działalności deweloperskiej prowadzonej przez żonę, nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jednocześnie należy wskazać, że zgodnie z art. 14b § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Mając na uwadze fakt, iż stroną wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług jest Pan, jako współwłaściciel wnoszonej aportem nieruchomości, zaznacza się, iż niniejsza interpretacja stanowi rozstrzygnięcie w Pana indywidualnej sprawie. Nie rozstrzyga ona kwestii skutków podatkowych czynności wniesienia jako wkładu niepieniężnego do spółki komandytowej udziału w nieruchomości przez Pana żonę, która chcąc uzyskać interpretację indywidualną powinna wystąpić z odrębnym wnioskiem o jej udzielenie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu datowania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.