ITPP2/443-173/12/PS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 3 lutego 2012 r. (data wpływu 10 lutego 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości gruntowej na rzecz dotychczasowego użytkownika wieczystego - jest nieprawidłowe.

W dniu 10 lutego 2012 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości gruntowej na rzecz dotychczasowego użytkownika wieczystego.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina jest właścicielem działki gruntu oznaczonej numerem geodezyjnym (...) o powierzchni 0,0096 ha, położonej w obrębie ewidencyjnym nr (...). Nieruchomość, na podstawie umowy notarialnej z dnia 20 lutego 2007 r., została oddana w użytkowanie wieczyste na rzecz osób fizycznych, które obecnie nadal są użytkownikami wieczystymi tej działki oraz są właścicielami posadowionego na niej budynku o funkcji usługowej z częścią mieszkalną. W obowiązującym miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego działka położona jest na terenie o symbolu C 33a U, z przeznaczeniem: usługi komercyjne typu podstawowego; dopuszcza się lokalizację wybudowanych mieszkań funkcyjnych. Użytkownicy wieczyści nie spełniają wymogów ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości, ponieważ stali się użytkownikami wieczystymi przedmiotowej nieruchomości gruntowej po dniu 13 października 2005 r. (dzień wejścia w życie ww. ustawy). Złożyli w Urzędzie Miejskim wniosek o nabycie prawa własności na mocy art. 32 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami. Gmina przychyliła się do wniosku użytkownika wieczystego i wytypowała do sprzedaży ww. działkę oraz powołała rzeczoznawcę majątkowego, który sporządził operat szacunkowy, w którym określił wartość rynkową prawa własności gruntu na kwotę 33.670,00 zł oraz wartość rynkową prawa użytkowania wieczystego na kwotę 23.670,00 zł. Kwotę jaką użytkownik wieczysty zobowiązany byłby do uiszczenia na rzecz Gminy z tytułu nabycia prawa własności gruntu stanowi różnica pomiędzy wartością rynkową prawa własności, a wartością rynkową prawa użytkowania wieczystego. Powyższa kwota jaką użytkownik wieczysty jest zobowiązany uiścić na rzecz Gminy ustalona została na podstawie przepisów art. 67 ust. 3 oraz art. 69 ustawy o gospodarce nieruchomościami. Zgodnie z ich brzmieniem, przy sprzedaży nieruchomości w drodze bezprzetargowej, o której mowa w art. 37 ust. 2 i 3, cenę nieruchomości ustala się w wysokości nie niższej niż jej wartość (...). Natomiast na poczet ceny nieruchomości gruntowej sprzedawanej jej użytkownikowi wieczystemu zalicza się kwotę równą wartości prawa użytkowania wieczystego tego nieruchomości, określoną wg stanu na dzień sprzedaży.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy sprzedaż przez Gminę prawa własności gruntu na rzecz dotychczasowego użytkownika wieczystego (będącego właścicielem budynku posadowionego na tym gruncie), stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, a tym samym, czy jest to czynność opodatkowana tym podatkiem.

Zdaniem Wnioskodawcy, powołującego treść art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 2 pkt 6 ustawy z dnia 11 marca o podatku od towarów i usług, art. 32 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami, na podstawie art. 32 ustawy o gospodarce nieruchomościami, sprzedaż prawa własności na rzecz jego użytkownika wieczystego, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, należy traktować jak dostawę towarów, gdyż grunty, na mocy art. 2 pkt 6 ustawy o podatku od towarów i usług, są towarami. Wobec powyższego należy stwierdzić, że w przypadku sprzedaży przez Gminę prawa własności działki gruntu (zabudowanej budynkiem o funkcji handlowej z częścią mieszkalną, będącym już własnością użytkownika wieczystego) na rzecz jej użytkownika wieczystego, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wg stawki podatku określonej w art. 41 ust. 1 ustawy, przy czym użytkownik wieczysty powinien uiścić podatek od kwoty stanowiącej różnicę pomiędzy wartością rynkową prawa własności, a wartością rynkową prawa użytkowania wieczystego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

W świetle przedstawionych powyżej przepisów, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż, jak również oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste, stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Zaznaczenia wymaga, iż przepis art. 7 ust. 1 ustawy, definiujący pojęcie "dostawa towarów" nie odwołuje się do cywilistycznych pojęć sprzedaży, czy też przeniesienia prawa własności, stąd też nie można utożsamiać dostawy towarów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług z przeniesieniem prawa własności na gruncie prawa cywilnego. W celu przedstawienia właściwego rozumienia pojęcia "przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel" należy zaznaczyć, iż dotyczy ono tego rodzaju czynności, które dają nabywcy prawo do postępowania z nią jak właściciel. Chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności, zatem wyrażenia "prawo do rozporządzania jak właściciel" nie można interpretować jako "prawo własności". Należy ponadto wskazać, iż czynności przejęcia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejęcie własności w sensie prawnym, bowiem "dostawa towarów" nie ogranicza się wyłącznie do zbycia prawa własności rzeczy. W konsekwencji pojęcie "dostawa towarów" oraz ekonomiczne aspekty transakcji, nie muszą wiązać się ze skutkami powstającymi na gruncie cywilistycznego prawa własności. Pozwala to na uznanie danej czynności za dostawę towarów, nawet w przypadkach nałożenia na nabywcę pewnych ograniczeń we władaniu towarem. Chwilą decydującą o przejściu na odbiorcę korzyści i ciężarów związanych z nabyciem towaru jest, co do zasady, wydanie towaru.

Wobec powyższego, uwzględniając szerokie, ekonomiczne, a nie cywilistyczne rozumienie pojęcia "przeniesienie prawa do rozporządzenia towarami jak właściciel", ustawodawca uznał, iż oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste stanowi dostawę towarów, wymieniając tę czynność w art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy. W wyniku ustanowienia prawa użytkowania wieczystego dochodzi do ekonomicznego przeniesienia władztwa nad gruntem na rzecz użytkownika wieczystego, co sprawia, że może on rozporządzać nim jak właściciel. Znajduje to wyraz zarówno w swobodzie korzystania z gruntu i czerpania z niego pożytków w sposób niemalże taki, jak w przypadku właściciela tego gruntu, jak i w możliwości przeniesienia takiego władztwa na inny podmiot, jak przy dokonywaniu sprzedaży gruntu przez właściciela.

Na podstawie art. 233 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), użytkownik wieczysty (osoba fizyczna lub prawna) może w granicach określonych przez ustawy i zasady współżycia społecznego oraz przez umowę o oddanie gruntu Skarbu Państwa lub gruntu należącego do jednostek samorządu terytorialnego, bądź ich związków w użytkowanie wieczyste, korzystać z gruntu z wyłączeniem innych osób. W tych samych granicach użytkownik wieczysty może swoim prawem rozporządzać. Ten przepis, a także następne przepisy Kodeksu cywilnego (art. 234, art. 235, art. 237) kształtujące uprawnienia użytkownika wieczystego na wzór uprawnień właściciela, jak również długi czas trwania użytkowania wieczystego (art. 236 § 1 i 2 k.c.) wskazują, że oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste stanowi przeniesienie prawa do rozporządzania tym gruntem jak właściciel.

Zgodnie z art. 32 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 102, poz. 651 z późn. zm.), nieruchomość gruntowa oddana w użytkowanie wieczyste może być sprzedana wyłącznie użytkownikowi wieczystemu.

Stosownie do ust. 2 ww. artykuły, z dniem zawarcia umowy sprzedaży nieruchomości gruntowej wygasa, z mocy prawa, uprzednio ustanowione prawo użytkowania wieczystego (...).

Na podstawie art. 67 ust. 1 ww. ustawy, cenę nieruchomości ustala się na podstawie jej wartości. Natomiast w myśl art. 69 tej ustawy, na poczet ceny nieruchomości gruntowej sprzedawanej jej użytkownikowi wieczystemu zalicza się kwotę wartości prawa użytkowania wieczystego tej nieruchomości, określoną według stanu na dzień sprzedaży.

Z treści wniosku wynika, że Gmina zamierza sprzedać, na rzecz dotychczasowego użytkownika, nieruchomość, oddaną dnia 27 lutego 2007 r. w użytkowanie wieczyste. Zbycie nieruchomości nastąpi w trybie art. 37 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami. Cena działki została ustalona zgodnie z art. 67 ust. 3 oraz art. 69 ww. ustawy. Gmina zamierza opodatkować dostawę podatkiem od towarów i usług.

Mając na uwadze powyższe oraz treść powołanych przepisów należy wskazać, że przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotową nieruchomością jak właściciel nastąpiło w chwili ustanowienia prawa użytkowania wieczystego tej nieruchomości na rzecz jej użytkowników, zatem, w świetle przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (art. 7 ust. 1 pkt 6 i 7), wówczas doszło już do dostawy tej nieruchomości.

W związku z powyższym, sprzedaż przedmiotowej nieruchomości na rzecz użytkownika wieczystego, będąca w istocie przekształceniem prawa wieczystego użytkowania w prawo własności nieruchomości, stanowić będzie jedynie zmianę tytułu prawnego do nieruchomości, natomiast nie wpływała na "władztwo rzeczy", które użytkownicy już uzyskali. Czynność taka nie może być traktowana jako ponowna dostawa tej samej nieruchomości, bowiem do przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel i powstania obowiązku podatkowego z tego tytułu doszło w dniu 27 lutego 2007 r. W konsekwencji powyższego, stanowisko Gminy, iż sprzedaż nieruchomości na rzecz jej użytkownika wieczystego, podlega opodatkowaniu, należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.