ITPP2/443-1501/12/AD

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 7 grudnia 2012 r. (data wpływu 10 grudnia 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania otrzymanej dotacji i sposobu jej dokumentowania - jest prawidłowe.

W dniu 10 grudnia 2012 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania otrzymanej dotacji i sposobu jej dokumentowania.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Jest Pan osobą fizyczną prowadzącą pozarolniczą działalność gospodarczą, rozliczającą się na zasadach ogólnych w formie podatkowej księgi przychodów i rozchodów oraz czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. W miesiącu listopadzie 2012 r. zawarł umowę partnerską (na podstawie art. 28a ustawy z dnia 6 grudnia 2006 r. o zasadach prowadzenia polityki rozwoju) z inną osobą fizyczną prowadzącą pozarolniczą działalność gospodarczą będącą beneficjentem dotacji, w umowie zwaną liderem partnerstwa, na rzecz realizacji projektu pn. "..." w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki współfinansowanego z Europejskiego Funduszu Społecznego. Na podstawie tej umowy został Pan partnerem projektu. W wyniku rozstrzygnięcia konkursu zamkniętego na składanie wniosków o dofinansowanie projektów ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki na lata 2007-2013, w ramach Priorytetu IX "Rozwój wykształcenia i kompetencji w regionach", Działania 9.6 "Upowszechnienie uczenia się dorosłych", Poddziałania 9.6.2 "Podwyższenie kompetencji osób dorosłych w zakresie ICT i znajomości języków obcych" organizowanego przez Departament Europejskiego Funduszu Społecznego Urzędu Marszałkowskiego Województwa, w imieniu samorządu Województwa, będącego instytucją pośredniczącą, beneficjent otrzymał dofinansowanie na własny projekt (złożony wspólnie z partnerem - czyli z Panem). Procent wydatków objętych dofinansowaniem wynosi 100%, w tym wsparcie finansowe EFS - 85%, wsparcie finansowe krajowe - 15%. Projekt dotyczy przeprowadzenia szkoleń skierowanych do osób dorosłych. Szkolenia będą prowadzone w zakresie zwiększenia umiejętności komputerowych. Osoby biorące udział w szkoleniach nie będą ponosiły żadnych związanych z nimi kosztów (koszty sprzętu, wynagrodzeń, noclegów, wyżywienia, dojazdów na szkolenia i wszelkie inne zostaną zrefundowane). W związku z przeprowadzanymi szkoleniami nie będą wystawiane żadne faktury. Nie ma za nie żadnej odpłatności. W końcowym rozrachunku rozliczenie nie będzie mogło wykazać ani zysku, ani strat. Jest to projekt non-profit. Zgodnie z umową partnerską, partnerstwo zostało utworzone w celu realizacji projektu. Partnerzy projektu ponoszą odpowiedzialność za prawidłową realizację umowy o dofinansowanie projektu. Partnerstwo odróżnia od zleceniodawstwa fakt, że partner współtworzył projekt i zarządza nim na każdym etapie. Zgodnie z ideą partnerstwa, nie ma możliwości zatrudnienia reprezentanta partnera przez lidera projektu. Umowa zostanie zawarta przez lidera partnerstwa z instytucją pośredniczącą. Jako partner projektu, zgodnie z umową partnerską, jest Pan współrealizującym projekt oraz odpowiedzialnym za realizację następujących zadań określonych w projekcie:

* szkolenia w standardzie ECDL w zakresie udostępnienia kadry,

* zarządzania projektem w obszarze jego promocji, ewaluacji projektu i przestrzegania równości płci w projekcie.

Pana udział w projekcie będzie polegać na zatrudnieniu na umowę o dzieło trenerów (tylko do celów realizacji zadań projektu), których wynagrodzenie będzie refundowane ze środków projektu. Sam będzie Pan pełnił rolę koordynatora projektu. Środki finansowe przekazywane przez lidera partnerstwa, zgodnie z umową partnerską, stanowią finansowanie kosztów ponoszonych przez partnera w związku z wykonaniem zadań określonych w umowie, a nie świadczenie usług na rzecz lidera partnerstwa. Lider partnerstwa przekazuje partnerowi środki na finansowanie kosztów realizacji zadań w formie zaliczki na wyodrębniony rachunek bankowy zgodnie z harmonogramem płatności stanowiącym załącznik do umowy. Partner sporządza zestawienia poniesionych wydatków i po ich zatwierdzeniu otrzymuje kolejne transze środków. Na podstawie zatwierdzonych zestawień, lider partnerstwa występuje do instytucji pośredniczącej z wnioskiem o płatność, celem otrzymania środków na dofinansowanie projektu. Najpierw środki finansowe zostaną przelane przez Urząd Marszałkowski na wyodrębnione do celów projektu konto beneficjenta, a następnie, na podstawie noty księgowej na wyodrębnione do celów projektu konto partnera projektu, jako refundacja kosztów zatrudnienia trenerów oraz wynagrodzenie koordynatora projektu (będzie Pan tę funkcję pełnił osobiście, więc sam ze sobą nie może podpisać żadnej z dostępnych umów).

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

* Czy otrzymane dofinansowanie stanowi w Pana działalności obrót w podatku od towarów i usług, czy podlega opodatkowaniu tym podatkiem.

* Czy wystawianie not księgowych na udokumentowanie kosztu zatrudnienia trenera oraz wynagrodzenia koordynatora projektu jest prawidłowe.

Zdaniem Wnioskodawcy, otrzymane dofinansowanie nie stanowi w działalności obrotu w podatku od towarów i usług, obrotem jest bowiem kwota należna z tytułu sprzedaży, a w tym przypadku sprzedaż nie występuje. Uczestnicy szkoleni są za darmo, a środki przyznane w ramach dotacji stanowią jedynie zwrot ponoszonych kosztów. Dotacja nie jest więc opodatkowana, ponieważ brak jest elementu odpłatności, nie ma ona również wpływu na wartość świadczonej usługi oraz wysokość ceny, ponieważ takiej ceny nie ma - art. 5 ust. 1 pkt 1 oraz art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Wystawianie not księgowych na udokumentowanie kosztu zatrudnienia trenera oraz wynagrodzenia koordynatora projektu jest prawidłowe, ponieważ skoro otrzymana dotacja nie stanowi obrotu, o którym mowa w art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, środki stanowią finansowanie kosztów ponoszonych przez partnera w związku z wykonaniem zadań określonych w umowie, a nie świadczenie usług na rzecz lidera partnerstwa. W celu rozliczenia otrzymanej dotacji można przyjąć formę noty księgowej, która została zaakceptowana przez instytucję pośredniczącą.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Należy wyjaśnić, iż pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie nie stanowiące dostawy, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w rozumieniu art. 7 ustawy. Zauważyć jednak należy, iż usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Czynność może być albo odpłatna albo nieodpłatna. Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług nie występują czynności częściowo odpłatne. Jeśli tylko czynność została wykonana za wynagrodzeniem, to jest ona odpłatna. Nie ma żadnego znaczenia, czy wynagrodzenie to pokrywa koszty świadczenia tej czynności poniesione przez podatnika, ewentualnie kreuje dla podatnika zysk. Także czynności wykonane "po kosztach" ich świadczenia, bądź poniżej tych koszów, są czynnościami odpłatnymi, o ile tylko pobrano za nie wynagrodzenie.

W istocie okoliczność, czy transakcja została dokonana po cenie niższej, czy też wyższej od kosztu świadczenia, nie ma znaczenia dla zakwalifikowania transakcji jako "transakcji odpłatnej" w rozumieniu art. 5, bowiem to ostatnie pojęcie wymaga wyłącznie istnienia bezpośredniego związku między dostawą towarów lub świadczeniem usług, a świadczeniem wzajemnym (wynagrodzeniem) rzeczywiście otrzymanym przez podatnika.

W myśl art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Cytowany powyżej przepis art. 29 ust. 1 ustawy, stanowi odzwierciedlenie art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L 347 s. 1 z późn. zm.), z treści którego wynika, iż w odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług innych niż te, o których mowa w art. 74 -77, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Analiza powołanych powyżej regulacji jednoznacznie wskazuje, iż włączenie do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze ma miejsce tylko wówczas, gdy są one celowe i jednocześnie związane bezpośrednio z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. Zatem do podstawy opodatkowania wliczane są tylko takie, które mają bezpośredni wpływ na cenę konkretnego towaru, czy też konkretnego rodzaju usługi. Nie jest więc obrotem ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą konkretnego towaru lub świadczeniem usługi. W przypadku natomiast, gdy dofinansowanie jest związane z dostawą lub świadczeniem usługi, jako pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensata z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taka zwiększa podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Dla określenia, czy dane dotacje mają, czy też nie, bezpośredni wpływ na cenę świadczonych usług, a co za tym idzie, czy zwiększają podstawę opodatkowania, istotne są zatem szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.

W świetle art. 106 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że w miesiącu listopadzie 2012 r. podpisał Pan umowę partnerską z inną osobą fizyczną będącą beneficjentem dotacji, zwaną liderem partnerstwa. Na podstawie tej umowy został partnerem projektu. W wyniku rozstrzygnięcia konkursu na składanie wniosków o dofinansowanie projektów, beneficjent otrzymał dofinansowanie na własny projekt, złożony wspólnie z Panem. Procent wydatków objętych dofinansowaniem wynosi 100%, w tym: wsparcie finansowe EFS - 85%, wsparcie finansowe krajowe - 15%. Przedmiotowe przedsięwzięcie dotyczy przeprowadzenia szkoleń w zakresie zwiększenia umiejętności komputerowych i jest skierowane do osób dorosłych, które nie będą ponosiły żadnych kosztów (koszty sprzętu, wynagrodzeń, noclegów, wyżywienia, dojazdów na szkolenia i wszelkie inne zostaną zrefundowane). W związku z przeprowadzanymi szkoleniami nie będą wystawiane faktury. Jest to projekt non-profit. Zgodnie z umową partnerską, partnerstwo zostało utworzone w celu realizacji projektu. Partnerzy projektu ponoszą odpowiedzialność za prawidłową realizację umowy o dofinansowanie projektu. Umowa zostanie podpisana przez litera partnerstwa z instytucją pośredniczącą. Jako partner projektu, jest Pan współrealizującym projekt oraz odpowiedzialnym za realizację zadań określonych w tym przedsięwzięciu (szkolenia w standardzie ECDL w zakresie udostępnienia kadry, zarządzania projektem w obszarze jego promocji, ewaluacji projektu i przestrzegania równości płci w projekcie). Pana udział w projekcie polegać będzie na zatrudnieniu na umowę o dzieło trenerów (tylko do celów realizacji zadań projektu), których wynagrodzenie będzie refundowane ze środków projektu. Osobiście będzie Pan pełnił rolę koordynatora projektu. Środki finansowe przekazywane przez lidera partnerstwa, zgodnie z umową partnerską, stanowią finansowanie kosztów ponoszonych przez partnera w związku z wykonaniem zadań określonych w umowie, a nie świadczenie usług na rzecz lidera partnerstwa. Lider partnerstwa przekazuje partnerowi środki na finansowanie kosztów realizacji zadań w formie zaliczki na wyodrębniony rachunek bankowy zgodnie z harmonogramem płatności stanowiącym załącznik do umowy. Partner sporządza zestawienia poniesionych wydatków i po ich zatwierdzeniu otrzymuje kolejne transze środków. Na podstawie zatwierdzonych zestawień, lider partnerstwa występuje do instytucji pośredniczącej z wnioskiem o płatność celem otrzymania środków na dofinansowanie projektu. Najpierw środki finansowe zostaną przelane przez Urząd Marszałkowski na wyodrębnione do celów projektu konto beneficjenta, a następnie, na podstawie noty księgowej na wyodrębnione do celów projektu konto partnera projektu jako refundacja kosztów zatrudnienia trenerów oraz wynagrodzenie koordynatora projektu.

Biorąc pod uwagę przedstawione zdarzenie przyszłe oraz treść powołanych przepisów należy stwierdzić, iż skoro realizacja zadania określonego w umowie nie wiąże się z jakimkolwiek świadczeniem usług przez Pana, jako partnera projektu na rzecz lidera, lecz wynika wyłącznie z procedury, w jakiej partner projektu uzyskuje dofinansowanie od podmiotu trzeciego, to realizując zadanie określone w umowie partnerstwa, na realizację którego otrzymuje środki finansowe w formie zaliczki lub refundacji poniesionych kosztów, nie świadczy na rzecz lidera partnerstwa usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, a zatem czynności te nie będą podlegać opodatkowaniu i nie powinny być dokumentowane fakturą VAT przez otrzymującego to dofinansowanie, lecz innym dokumentem (np. notą księgową).

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.