ITPP2/443-1486/12/RS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 27 listopada 2012 r. (data wpływu 6 grudnia 2012 r.), uzupełnionym w dniu 1 lutego 2013 r. (data wpływu), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku czynności wniesienia w formie aportu nieruchomości zabudowanych - jest nieprawidłowe.

W dniu 6 grudnia 2012 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniu 1 lutego 2013 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku czynności wniesienia w formie aportu nieruchomości zabudowanych.

W przedmiotowym wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawione zostało następujące zdarzenie przyszłe.

Powiat jest podmiotem tworzącym dla Samodzielnego Publicznego Zakładu Opieki Zdrowotnej Szpitala z siedzibą w P. Działalność Szpitala jest prowadzona m.in. na nieruchomościach, których właścicielem jest Powiat, a które w dniu 28 maja 2004 r. przekazane zostały szpitalowi w nieodpłatne używanie. Powiat jako podmiot tworzący planuje przekształcenie szpitala w spółkę prawa handlowego, ze 100% Jego udziałem, na zasadach określonych w art. 70-82 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz. U. Nr 112, poz. 654, z późn. zm.). W trakcie przekształcenia Powiat planuje wnieść aportem do nowo utworzonej spółki następujące nieruchomości:

* nieruchomość zabudowaną budynkami szpitala, portierni, tlenowni, kaplicy i prosektorium oraz chodnikiem z płyt betonowych, parkingiem z kostki betonowej, drogą z płyt betonowych umożliwiającą dojazd do parkingu, oznaczoną w ewidencji gruntów jako działka nr 181 o pow. 5.759 m#178;, dla której Sąd Rejonowy w miejscowości W., Zamiejscowy Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą,

* nieruchomość zabudowaną budynkiem szpitalnym i budynkiem gospodarczym, oznaczoną w ewidencji gruntów jako działka nr 184/2 o pow. 1.322 m#178;, dla której Sąd Rejonowy w miejscowości W., Zamiejscowy Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą,

* nieruchomość oznaczona w ewidencji gruntów jako działka nr 183/9 o pow. 422 m#178;, dla której Sąd Rejonowy w miejscowości W., Zamiejscowy Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą. Działka ta wykorzystywana jest jako wjazd na teren obiektów szpitalnych. Na ww. działce znajduje się podjazd dla karetek pogotowia przewożących chorych do budynku szpitalnego, a także część budynku zachodzącego z działki sąsiedniej (nr 184/2). Budynek jest przedmiotem najmu (stroną wynajmującą jest szpital - umowa najmu od 2007 r., która wygasa z końcem lutego 2013 r.). Dodatkowo, na tej działce znajduje się urządzony wjazd prowadzący na sąsiednie działki, który wyłożony jest kostką betonową (część drogi) oraz chodnikami z płyt betonowych umożliwiającymi dostęp do działek sąsiednich, na których znajduje się budynek szpitala. Powiat przy nabyciu ww. działki nie miał prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony oraz nie ponosił nakładów na ulepszenie. Budynek jest przedmiotem najmu (stroną wynajmującą jest szpital - umowa najmu od 2007 r., która wygasa z końcem lutego 2013 r.).

Nieruchomości te są objęte aktualnym planem zagospodarowania przestrzennego przyjętego uchwałą Rady Miasta z dnia 26 listopada 2008 r. w sprawie uchwalenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego części "B", "C", i "D" Pasa Nadmorskiego Gminy Miasta, zgodnie z którym przeznaczenie terenu to UZ/UA - usługi szpitalne, usługi administracyjne.

Powiat przy nabywaniu przedmiotowych nieruchomości nie miał prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, ponieważ nabycie nastąpiło z mocy prawa (art. 47 ustawy z dnia 13 października 1998 r. Przepisy wprowadzające ustawy reformujące administrację publiczną - Dz. U. Nr 133, poz. 872 z późn. zm.) w 2000 r., co zostało potwierdzone decyzją Wojewody z dnia 16 grudnia 1999 r.

W związku z powyższym, w uzupełnieniu wniosku, zadano następujące pytanie.

Czy czynność wniesienia przez Powiat aportu w postaci przedmiotowych nieruchomości do spółki ze 100% udziałem Powiatu, w zamian za objęcie udziałów będzie zwolniona od podatku na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10a w związku z art. 29 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy, wyrażonym w uzupełnieniu wniosku, wniesienie aportu w postaci przedmiotowych nieruchomości (budynków, budowli oraz gruntów, z którymi są one trwale związane) do spółki ze 100% udziałem Powiatu, w zamian za objęcie udziałów będzie zwolnione od podatku na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10a w związku z art. 29 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług ponieważ:

* nabywając przedmiotowe nieruchomości nie miał prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony;

* nie ponosił nakładów na ulepszenia budynków przekraczających 30% wartości początkowej;

* wnoszone aportem budynki i budowle są trwale związane z gruntem, który także będzie przedmiotem aportu i w związku z art. 29 ust. 5 ww. ustawy o podatku od towarów i usług, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, również będzie podlegał zwolnieniu od podatku;

* dostawa będzie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z brzmieniem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z treści art. 7 ust. 1 powołanej ustawy wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Towarami - w myśl art. 2 pkt 6 powołanej ustawy - są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Wskazać należy, iż z odpłatnością za dostawę towarów mamy do czynienia w sytuacji, gdy pomiędzy świadczeniem (dostawą), a zapłatą istnieje związek. Odpłatność może przybierać różne formy - nie jest warunkiem to, aby została ustalona lub dokonana w pieniądzu. Odpłatnością jest więc także np. otrzymanie udziałów spółki.

Zatem, gdy przedmiotem aportu są towary w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy, a czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, występuje odpłatna dostawa, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, podlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stosownie do treści art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Na podstawie regulacji zawartej w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

Z cytowanego przepisu wynika, iż aby nastąpiło pierwsze zasiedlenie, musi dojść do oddania budynków, budowli lub ich części, do użytkowania w wykonaniu czynności podlegającej opodatkowaniu. Oznacza to, że jeżeli podatnik wybuduje obiekt lub zmodernizuje go ponosząc przy tym nakłady na ulepszenie przekraczające 30% wartości początkowej, a następnie obiekt ten (po wybudowaniu lub ulepszeniu) zostanie oddany do użytkowania w rozumieniu przepisów budowlanych i wprowadzony przez podatnika do ewidencji środków trwałych, nie jest to równoznaczne z jego zasiedleniem. W takim przypadku oddanie do użytkowania nie nastąpi bowiem w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało natomiast miejsce, gdy nowowybudowany lub zmodernizowany obiekt zostanie sprzedany lub oddany w dzierżawę, czy najem, gdyż nastąpi wówczas wykonanie czynności podlegającej opodatkowaniu.

Należy również zauważyć, iż w myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

Zgodnie z ust. 11 powyższego artykułu, oświadczenie o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10a powołanej ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

Na podstawie ust. 7a tegoż artykułu, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Zgodnie z art. 29 ust. 5 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Biorąc pod uwagę przedstawione zdarzenie przyszłe oraz powołane regulacje prawne stwierdzić należy, iż aport:

* budynków i budowli (nie będących przedmiotem najmu) - jak słusznie stwierdził Powiat-będzie podlegał zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, gdyż będzie dokonywany w ramach pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy, a Powiat nabył je z mocy prawa i nie ponosił nakładów na ich ulepszenie,

* budynku (będącego przedmiotem najmu) - wbrew stanowisku Powiatu - nie będzie podlegał zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, ale na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10, gdyż będzie dokonany po pierwszym zasiedleniu w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy i po upływie dwóch lat od tego zasiedlenia.

W konsekwencji, uwzględniając zapis art. 29 ust. 5 ustawy, dostawa gruntów, na których posadowione są przedmiotowe budynki i budowle również będzie zwolniona od podatku.

Mając na uwadze powyższe, oceniając stanowisko całościowo, należało uznać je za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.