ITPP2/443-1471/11/AK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 17 października 2011 r. (data wpływu 17 października 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie powstania zobowiązania podatkowego z tytułu dostawy nieruchomości niezabudowanej - jest prawidłowe.

W dniu 17 października 2011 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie powstania zobowiązania podatkowego z tytułu dostawy nieruchomości niezabudowanej.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Od 1972 r. prowadzi Pan działalność gospodarczą, będąc zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Z wpisu do ewidencji działalności gospodarczej wynika, że wśród licznych rodzajów działalności objętych zgłoszeniem, wymieniony został m.in. zakup i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek. Działalność w zakresie pośrednictwa handlowego prowadzi Pan od 1995 r. a działalność w zakresie wydzierżawiania nieruchomości od 1998 r. Działalność w zakresie sprzedaży nieruchomości rozpoczął Pan w końcu 2004 r. W jej ramach nabywał i zbywał na własny rachunek różne nieruchomości. Posiada Pan kilka działek gruntu o charakterze rolnym, które nabył w celu prowadzenia działalności rolniczej.

Również Pana żona prowadzi działalność gospodarczą i jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Z wpisu do ewidencji działalności gospodarczej wynika, że wśród licznych rodzajów działalności objętych zgłoszeniem, wymieniony został m.in. zakup i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek.

W dniu 10 grudnia 1996 r., na podstawie aktu notarialnego, nabył Pan wraz z żoną prawo własności nieruchomości o charakterze rolnym, składającej się z dwóch działek o nr 5/5 i 43/5, o pow. odpowiednio 6,3244 ha i 3,7811 ha.

Z umowy sprzedaży wynika, że nabył Pan wraz z żoną wskazane wyżej prawa z majątku dorobkowego, a więc do majątku wspólnego. Grunt ten był wykorzystywany na cele działalności rolniczej. Dopiero w związku z planowanym zbyciem tej nieruchomości, oddał Pan tę nieruchomość w użyczenie przyszłemu nabywcy, w celu umożliwienia mu przeprowadzenia postępowania administracyjnego w zakresie otrzymania pozwolenia na budowę. Wskazany wyżej grunt nie stanowił składnika majątku związanego z prowadzoną przez Pana działalnością gospodarczą, ani też nie był wprowadzony do ewidencji środków trwałych. Nie był również ujęty w księgach jako towar.

W międzyczasie, na skutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego, zmieniło się przeznaczenie przedmiotowych nieruchomości i obecnie przedmiotowa nieruchomość jest przeznaczona w tym planie na cele usługowe i handlowe. W związku ze zmianą przeznaczenia terenu postanowił Pan wraz z żoną zbyć nabytą nieruchomość rolną.

Nie dokonywał Pan uzbrojenia terenu ani podziału nieruchomości, jednak zobowiązał się wobec przyszłego nabywcy do przesunięcia znajdującego się na działce rurociągu solankowego w taki sposób, by umożliwić prowadzenie na gruncie inwestycji.

W dniu 9 czerwca 2011 r. zawarł Pan wraz z żoną warunkową umowę sprzedaży nieruchomości o nr 5/5 i 43/5. Umowa stanowcza dotycząca tej nieruchomości zostanie zawarta, jeśli nabywca będzie mógł uzyskać pozwolenie na wybudowanie na niej galerii handlowej. Zasadniczo nie przygotowywał Pan wskazanych działek do sprzedaży, w przeszłości zawierał umowy sprzedaży innych nieruchomości, nie wyklucza również, że w przyszłości będzie dokonywał sprzedaży nieruchomości i to zarówno nabytych do majątku prywatnego, jak też związanych z działalnością gospodarczą.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy sprzedaż ww. nieruchomości spowoduje powstanie jakichkolwiek zobowiązań podatkowych w świetle przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż przedmiotowych nieruchomości spowoduje powstanie zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług.

Po powołaniu treści art. 5 ust. 1 pkt 1 i art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, wskazał Pan, iż nabywał i zbywał nieruchomości, zatem dokonuje nimi obrotu w sposób częstotliwy. To zaś oznacza, że w świetle art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług należy uznać Pana za osobę prowadzącą działalność gospodarczą, a tym samym za podatnika. Taki wniosek znajduje potwierdzenie w wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawie C-180/10 i C-181/10, w którym został wyrażony pogląd, że sprzedaż nieruchomości podlega opodatkowaniu, gdy osoba podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Definicję towaru ustawodawca zawarł w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z art. 45 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 Nr 16 poz. 93 z późn. zm.), rzeczami w rozumieniu niniejszego kodeksu są tylko przedmioty materialne. W myśl art. 46 Kodeksu cywilnego, nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Pojęcia "podatnik" i "działalność gospodarcza", na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały zdefioniowane w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Podatnikami - według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy - są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel i rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, zgodnie z ust. 2 tego artykułu, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określając w ustawie z dnia 11 marca 2004 r. czynności podlegające opodatkowaniu ustawodawca odszedł od czysto cywilistycznego pojęcia dostawy towarów jako przeniesienia własności towaru. Definiując w art. 15 ust. 1 ww. ustawy pojęcie podatnika, uwzględnił definicję zawartą w art. 4 ust. 1 Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów państw członkowskich, dotyczących podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej (77/388/EWG) (Dz. Urz. UE L 145 z późn. zm.), który stanowi, że "podatnik" oznacza każdą osobę prowadzącą niezależnie od miejsca zamieszkania, działalność gospodarczą określoną w ustępie 2, bez względu na cel, czy rezultaty tej działalności. Ustęp 2 cyt. artykułu stanowi, że działalność gospodarcza, o której mowa w ustępie 1, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców i osób świadczących usługi, w tym działalność górniczą i rolniczą oraz działalność w ramach wolnych zawodów. Za działalność gospodarczą uznaje się również wykorzystywanie majątku rzeczowego i wartości niematerialnych i prawnych w celu uzyskiwania z tego tytułu stałego dochodu.

Zarówno z brzmienia ww. przepisów Dyrektywy 2006/112/WE Rady, jak i art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów wynika, że warunkiem niezbędnym do uznania danego podmiotu za podatnika podatku od towarów i usług jest ustalenie, czy działa on niezależnie jako producent, handlowiec, usługodawca, pozyskujący zasoby naturalne, rolnik czy wykonujący wolny zawód.

Definicja zawarta w art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, jest pojęciem szerszym od definicji zawartej w art. 4 ust. 2 Szóstej Dyrektywy, przewidując, iż w odniesieniu do wszystkich kategorii osób wymienionych w tym przepisie, z działalnością gospodarczą mamy do czynienia również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar jej wykonywania w sposób częstotliwy, czego nie zawiera definicja zawarta w art. 4 ust. 2 Szóstej Dyrektywy. Stwierdzić jednakże należy, iż jest to formuła wykorzystująca możliwość stworzoną dla państw członkowskich w art. 4 ust. 3 Szóstej Dyrektywy (art. 12 ust. 1 lit. b) Dyrektywy 2006/112/WE), w myśl którego państwa członkowskie mogą uznać za podatnika jakąkolwiek osobę, która przeprowadza sporadycznie transakcje związane z działalnością wymienioną w ustępie 2, w szczególności dokonuje dostawy gruntów budowlanych.

Jednocześnie w świetle powołanych regulacji dopuszczalne jest uznanie przez państwo członkowskie za podatnika osoby, która dokonała okazjonalnej dostawy terenów budowlanych, w warunkach wskazujących, że czynność ta nie była związana z zaspokajaniem potrzeb osobistych tej osoby.

Przez działalność rolniczą - w myśl art. 2 ust. 15 ustawy o podatku od towarów i usług - rozumie się, produkcję roślinną i zwierzęcą, w tym również produkcję materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcję warzywniczą, gruntową, szklarniową i pod folią, produkcję roślin ozdobnych, grzybów uprawnych i sadowniczą, chów, hodowlę i produkcję materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcję zwierzęcą typu przemysłowego lub fermowego oraz chów i hodowlę ryb i innych organizmów żyjących w wodzie, a także uprawy w szklarniach i ogrzewanych tunelach foliowych, uprawy grzybów i ich grzybni, uprawy roślin "in vitro", fermową hodowlę i chów drobiu rzeźnego i nieśnego, wylęgarnie drobiu, hodowlę i chów zwierząt futerkowych i laboratoryjnych, chów i hodowlę dżdżownic, entomofagów i jedwabników, prowadzenie pasiek oraz chów i hodowlę innych zwierząt poza gospodarstwem rolnym oraz sprzedaż produktów gospodarki leśnej i łowieckiej, z wyjątkiem drewna okrągłego z drzew tropikalnych (PKWiU 02.20.13.0) oraz bambusa (PKWiU ex 01.29.30.0), a także świadczenie usług rolniczych.

Dyspozycja art. 2 pkt 20 ww. ustawy określa, iż pod pojęciem produktów rolnych należy rozumieć towary wymienione w załączniku nr 2 do ustawy oraz towary wytworzone z nich przez rolnika ryczałtowego z produktów pochodzących z jego własnej działalności rolniczej przy użyciu środków zwykle używanych w gospodarstwie rolnym, leśnym i rybackim.

Z regulacji art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (tekst jedn. Dz. U. z 2006 r. Nr 136, poz. 969 z późn. zm.) wynika, że za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, o których mowa w art. 1, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej.

Rolnik, w świetle ustawy o podatku od towarów i usług, posiada status podatnika prowadzącego działalność gospodarczą (działalność rolniczą). Jednakże korzysta on ze zwolnienia od podatku na mocy art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy, zgodnie z którym zwalnia się od podatku dostawę produktów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej, dokonywaną przez rolnika ryczałtowego oraz świadczenie usług rolniczych przez rolnika ryczałtowego.

Stawka podatku, zgodnie z przepisem art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2 -12, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%. Jednakże w treści ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej przewidziano opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, zastosowanie obniżonej stawki podatku lub zwolnienia od podatku od towarów i usług możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ww. ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę.

Opodatkowaniu podlegają zatem dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe, zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku dostawy gruntów niezabudowanych opodatkowane są tylko te, których przedmiotem są tereny budowlane lub przeznaczonymi pod zabudowę. Natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących np. gruntami rolnymi, czy leśnymi, które nie są przeznaczone pod zabudowę, są zwolnione od podatku od towarów i usług.

Ze złożonego wniosku wynika, że prowadzi Pan działalność gospodarczą, będąc zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Działalność w zakresie pośrednictwa handlowego prowadzi Pan od 1995 r., w zakresie wydzierżawiania nieruchomości od 1998 r., w zakresie sprzedaży nieruchomości od 2004 r. W jej ramach nabywał i zbywał na własny rachunek różne nieruchomości. Posiada Pan kilka działek gruntu o charakterze rolnym, które nabył w celu prowadzenia działalności rolniczej. W dniu 10 grudnia 1996 r., na podstawie aktu notarialnego, nabył Pan wraz z żoną prawo własności nieruchomości o charakterze rolnym, składającej się z dwóch działek o nr 5/5 i 43/5, o pow. odpowiednio 6,3244 ha i 3,7811 ha. Grunt ten był wykorzystywany na cele działalności rolniczej. W związku z planowanym zbyciem tej nieruchomości, oddał Pani tę nieruchomość w użyczenie przyszłemu nabywcy, w celu umożliwienia mu przeprowadzenia postępowania administracyjnego w zakresie otrzymania pozwolenia na budowę. Na skutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego zmieniło się przeznaczenie przedmiotowych nieruchomości i obecnie są one przeznaczone w tym planie na cele usługowe i handlowe. W związku ze zmianą przeznaczenia terenu postanowił Pan zbyć nabytą nieruchomość rolną i zobowiązał się wobec przyszłego nabywcy do przesunięcia znajdującego się na działce rurociągu solankowego w taki sposób, by umożliwić prowadzenie na gruncie inwestycji. W przeszłości zawierał Pan umowy sprzedaży innych nieruchomości, nie wyklucza również, że w przyszłości będzie dokonywał sprzedaży nieruchomości zarówno nabytych do majątku prywatnego, jak też związanych z działalnością gospodarczą.

Mając na uwadze powyższe oraz treść powołanych regulacji, stwierdzić należy, iż w ocenie tut. organu, będzie Pan działał w tej transakcji w charakterze podatnika podatku od towarów i usług a planowana sprzedaż nieruchomości gruntowej, jako wykonywana w ramach działalności gospodarczej, będzie regulowana przepisami ustawy o podatku od towarów i usług i podlegała opodatkowaniu 23% stawką podatku. Przemawia za tym fakt, że zakup i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek oraz wydzierżawianie nieruchomości są przedmiotem Pana działalności, grunt ten był wykorzystywany na cele działalności rolniczej, zbywał Pan nieruchomości a w przyszłości ma zamiar zbywania kolejnych posiadanych nieruchomości, co wskazuje, iż dokonuje zbycia nieruchomości w okolicznościach wskazujących na zamiar ich wykonywania w sposób częstotliwy i działa w charakterze handlowca. Zobowiązał się Pan ponadto do przygotowania gruntu do sprzedaży poprzez usunięcie rurociągu solankowego, co również wskazuje na to, iż miał zamiar podejmowania działań charakterystycznych dla prowadzenia działalności gospodarczej.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.