ITPP2/443-1353/13/EB

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 4 grudnia 2013 r. (data wpływu 9 grudnia 2013 r.), uzupełnionym w dniach 17 grudnia 2013 r. i 25 lutego 2014 r. (daty wpływu), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia z opodatkowania czynności wniesienia w formie aportu oddziału przedsiębiorstwa - jest prawidłowe.

W dniu 9 grudnia 2013 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony w dniach 17 grudnia 2013 r. i 25 lutego 2014 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia z opodatkowania czynności wniesienia w formie aportu oddziału przedsiębiorstwa.

We wniosku oraz jego uzupełnieniach, przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka prowadzi działalność na rynku internetowym i jest jedną z wiodących spółek nowych technologii w Polsce. Prowadzi kilka serwisów internetowych, m.in. "porównywarkę" cen towarów. Przychody Spółki pochodzą przede wszystkim z prowadzenia platformy internetowej polegającej na kojarzeniu potencjalnych nabywców produktów i usług, z ich sprzedawcami. Spółka prowadzi działalność w segmencie sklepów internetowych, także pośrednio przez podmiot zależny, tworząc narzędzie umożliwiające zakładanie i prowadzenie sklepów internetowych. Akcjonariusze dokonali działań restrukturyzacyjnych, na podstawie uchwały Zarządu z dnia 1 stycznia 2014 r., polegających na wyodrębnieniu w strukturze organizacyjnej Spółki, działalności operacyjnej, jako Oddziału Operacyjnego (dalej Oddział) oraz działalności inwestycyjnej, jako Oddziału Inwestycyjnego, obejmującej środki pieniężne, oprócz tych związanych z działalnością operacyjną oraz 100% udziałów w spółce z o.o. Oddział wyodrębniony został na podstawie ww. uchwały, zawierającej w szczególności zestawienie materialnych i niematerialnych składników (w tym zobowiązań) oraz wykaz pracowników przyporządkowanych do tego Oddziału.

Do Oddziału alokowane są składniki majątkowe:

Do Oddziału alokowane są także środki pieniężne w kwocie około kilkunastu tysięcy złotych.

Oddział składający się z powyższego zespołu składników majątku jest wyodrębniony ze struktur Spółki pod względem organizacyjnym, finansowym oraz funkcjonalnym tak, by mógł on stanowić samodzielne przedsiębiorstwo. Znajduje to wyraz w Schemacie Organizacyjnym oraz w Regulaminie Spółki, wskazującym na wyodrębnienie Oddziału, jako funkcjonującej w ramach Spółki zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

a. Wyodrębnienie organizacyjne:

Uchwała o wyodrębnieniu Oddziału sankcjonuje prawne jego wyodrębnienie, a także wskazuje osoby kierujące tym Oddziałem. Do poszczególnych uchwał zostały załączone:

* struktura organizacyjna Oddziału,

* lista pracowników przypisanych do Oddziału - do Oddziału przypisani są konkretni pracownicy Spółki, wchodzący w strukturę organizacyjną Oddziału,

* zestawienie materialnych i niematerialnych składników Oddziału (w tym zobowiązań).

b. Wyodrębnienie finansowe:

Oddział posiada własny budżet przychodów i kosztów, który jest zatwierdzany odrębnie od budżetu pozostałej części działalności. Spółka prowadzi ewidencję kosztów operacyjnych zarówno w układzie rodzajowym, jak i kalkulacyjnym. Układ kalkulacyjny kosztów pozwala na wyodrębnienie wszystkich kosztów związanych z Oddziałem. Oddział posiada wyodrębnione rachunki bankowe do własnych rozliczeń transakcyjnych,

c. Wyodrębnienie funkcjonalne:

Uchwała o wyodrębnieniu Oddziału zawiera opis działalności jaką prowadzi Oddział. Do Oddziału przypisane zostały kontrakty handlowe oraz wszystkie umowy z kontrahentami Spółki oraz prawa do wszelkich programów komputerowych obsługujących działalność przeglądarek internetowych, co oznacza, że posiada on niezależne źródła przychodów. Po wyodrębnieniu, dysponując własnym personelem, składnikami majątkowymi, w tym kontraktami handlowymi, własnymi należnościami i zobowiązaniami, Oddział będzie mógł samodzielnie realizować swe zadania oraz prowadzić samodzielną działalność gospodarczą.

Oddział nie jest jedynie sumą składników, lecz zorganizowaną jednostką przeznaczoną do realizacji określonych zadań. Planowane jest dokonanie przez Spółkę aportu zorganizowanej części przedsiębiorstwa obejmującej Oddział Operacyjny do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, której Spółka zostanie jedynym udziałowcem.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy dokonanie przez Spółkę aportu Oddziału będzie wyłączone spod zastosowania przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, co oznacza, że w związku z tą transakcją po stronie Spółki nie powstanie zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy, dokonanie aportu Oddziału do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością będzie wyłączone spod zastosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.

Po zacytowaniu treści art. 2 pkt 27e ustawy Spółka stwierdziła, że na podstawie tej definicji, w doktrynie prawa podatkowego wskazuje się przesłanki, których łączne wystąpienie jest uznawane za konieczne i wystarczające do uznania danych składników majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Są one następujące:

Zdaniem Spółki, Oddział spełnia wszystkie wyżej wymienione kryteria do uznania go za zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Ad 1. Istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, obejmującego również zobowiązania.

Spółka stwierdziła, że zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić pewien zespół składników majątkowych, obejmujący zarówno składniki materialne, jak i niematerialne. Podniosła, że oznacza to - jak wskazuje się w literaturze - że aby uznać dany zespół składników za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, musi się on składać z co najmniej jednego składnika materialnego i co najmniej jednego składnika niematerialnego (S. Krempa, "Sprzedaż przedsiębiorstwa i jego zorganizowanej części - podatki dochodowe". Warszawa 2007, s. 53). Wskazała, że podobne stanowisko prezentują również organy podatkowe, m.in. w piśmie z dnia 29 października 2009 r. znak IBPBI/2/423-875/09/AP, w którym Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach stwierdził: "Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań)." Ponadto, ponieważ zobowiązania są jedynym, bezpośrednio wymienionym w definicji legalnej składnikiem zorganizowanej części przedsiębiorstwa, dlatego też stanowią one fundamentalny element tego pojęcia, gdyż ustawodawca celowo wyeksponował rolę zobowiązań w ramach zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Spółka zauważyła, że - jak wskazała w treści wniosku - przedmiot transakcji obejmuje składniki majątkowe mające zarówno charakter materialny, jak i niematerialny oraz zobowiązania, w związku z czym spełnione zostaną powyższe warunki.

Ad. 2. Wyodrębnienie organizacyjne.

Spółka wskazała, że ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje, co należy rozumieć przez wyodrębnienie organizacyjne, jednakże zgodnie z dominującą praktyką organów podatkowych o wyodrębnieniu organizacyjnym zorganizowanej części przedsiębiorstwa ze struktur tego przedsiębiorstwa, powinny świadczyć odpowiednie zapisy statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze. Ponadto "wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, Oddział, wydział, itp. (...)". Zauważyła, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, wyodrębnienie Oddziału miało miejsce na podstawie uchwały o jego wyodrębnieniu, zawierającej w szczególności zestawienie materialnych i niematerialnych składników (w tym zobowiązań) oraz wykaz pracowników przyporządkowanych do tego Oddziału. Zaznaczyła, że Oddział posiada także własną strukturę organizacyjną, na której czele stoi organ odpowiedzialny za kierowanie nim. Stwierdziła, że w związku z powyższym Oddział spełnia wszelkie wymogi związane z wyodrębnieniem organizacyjnym w ramach Spółki dla uznania go za zorganizowaną część przedsiębiorstwa na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Ad. 3. Wyodrębnienie finansowe.

Spółka podniosła, że Oddział posiada własny budżet przychodów i kosztów, który jest zatwierdzany odrębnie od budżetów pozostałej części działalności Spółki. Ponownie stwierdziła, że prowadzi ewidencję kosztów operacyjnych zarówno w układzie rodzajowym, jak i kalkulacyjnym. Układ kalkulacyjny kosztów pozwala na wyodrębnienie wszystkich kosztów związanych bezpośrednio z Oddziałem. Koszty te są rozliczane na wytworzoną w danym okresie produkcję. Podkreśliła, że ustawa o podatku od towarów i usług nie wskazuje, co należy rozumieć przez wyodrębnienie finansowe w świetle definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa, w szczególności, czy koniecznie jest prowadzenie odrębnych ksiąg rachunkowych, czy sporządzanie bilansów. W orzecznictwie i doktrynie przyjmuje się, że "wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa." (J. Marciniuk "Podatek dochodowy od osób prawnych. Rok 2008" Komentarz; Wydawnictwo C.H. Beck; Warszawa 2008; a także postanowienie Naczelnika Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego z dnia 20 marca 2007 r., sygn. 1471/DPR2/423-204/06/AB). Wskazała, że dodatkowo Oddział posiada wyodrębnione rachunki bankowe do własnych rozliczeń transakcyjnych.

Ad. 4. Wyodrębnienie funkcjonalne.

Spółka stwierdziła, że w świetle powołanej definicji, kompleks majątkowy stanowiący zorganizowaną część przedsiębiorstwa winien być ponadto wyodrębniony funkcjonalnie. Oznacza to, że musi tworzyć zespół składników przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Według stanowiska prezentowanego w literaturze chodzi o rzeczywistą, a nie tylko potencjalną, zdolność do wykonywania działalności gospodarczej zorganizowanej części przedsiębiorstwa, tj. zdolność zespołu wyodrębnionych składników do realizacji określonych zadań gospodarczych, który to zespół zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Kryterium wyodrębnienia funkcjonalnego zorganizowanej części przedsiębiorstwa sprowadza się w zasadzie do ustalenia, czy jako pewna odrębna całość jest ona w stanie samodzielnie funkcjonować na rynku, już od momentu jej wyodrębnienia. Składniki majątkowe wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa, muszą zatem umożliwić podjęcie określonej działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa. Spółka podniosła, że takie rozumienie kryterium zdolności do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo, znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach prawa podatkowego oraz wyrokach sądów administracyjnych na przestrzeni ostatnich lat, np. w wyrokach: WSA we Wrocławiu z dnia 6 czerwca 2008 r. (sygn. akt I SA/Wr 355/08), NSA z dnia 26 czerwca 1998 r., (sygn. akt I SA/Gd 1097/96). Wskazała, że Oddział jest wyodrębniony również pod względem funkcjonalnym, gdyż dysponuje zespołem aktywów niezbędnych do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej. Do Oddziału przypisany jest zespół pracowników, którzy odznaczają się wiedzą merytoryczną i doświadczeniem umożliwiającym prowadzenie działalności Oddziału. Przypisane do Oddziału kadry zarządzające różnego szczebla kierowniczego organizują, nadzorują i koordynują pracę podległych zespołów pracowniczych. Składniki niematerialne, majątkowe oraz personel stanowią wzajemnie uzupełniające się elementy umożliwiające Oddziałowi prawidłowe prowadzenie działalności gospodarczej. Takie rozumienie regulacji jest również potwierdzane przez organy podatkowe: Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacjach indywidualnych z dnia 9 grudnia 2011 r., sygn. IPPP1/443-1451/11-2/AW oraz z dnia 4 września 2012 r., sygn. IPPP3/443-595/12-3/IG.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Jednocześnie podkreślić należy, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.