ITPP2/443-1206a/10/PS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 23 listopada 2010 r. (data wpływu 26 listopada 2010 r.), uzupełnionym w dniu 11 marca 2011 r. (data wpływu), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności zbycia przedsiębiorstwa - jest prawidłowe.

W dniu 26 listopada 2010 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniu 11 marca 2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności zbycia przedsiębiorstwa.

W przedmiotowym wniosku oraz jego uzupełnieniu, przedstawione zostało następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca, będący spółką z o.o. (dalej Spółka A) zamierza sprzedać przedsiębiorstwo produkcyjne (zwane dalej przedsiębiorstwem) do Spółki z o.o. "B" (zwanej dalej Spółką B). Przedsiębiorstwo obejmować będzie zorganizowany zespół składników majątkowych, w oparciu o który Spółka A prowadzi obecnie działalność produkcyjną. W jego skład wchodzą: wszystkie rzeczowe aktywa trwałe (wartości niematerialne i prawne, grunty, budynki, budowle, maszyny, urządzenia wraz z całą infrastruktura towarzyszącą wyposażenie), zapasy (materiały, produkcja w toku, wyroby gotowe, towary), część należności z tytułu dostaw oraz część zobowiązań z tytułu dostaw, do których obecnie Spółka A posiada wszelkie prawa, a ponadto księgi, dokumenty, umowy i tajemnice związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Ze względu na prawną konieczność uzyskania zgody klienta na przeniesienie długów, przejęcie długów dotyczących poszczególnych klientów dokonane zostanie jedynie w wypadku uzyskania takiej zgody.

Dodatkowo w Spółce A, sprzedającej przedsiębiorstwo, wszystkie wierzytelności zostały uprzednio zaliczone do przychodów należnych, zgodnie z art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wraz z nabyciem przedsiębiorstwa Spółka B przejmie część zobowiązań (długi funkcjonalne) związanych z przedsiębiorstwem. Wartość przejętych długów zostanie uwzględniona w cenie sprzedaży, przy ustalaniu kwoty należnej Spółce A, czyli cena sprzedaży przedsiębiorstwa zostanie pomniejszona o wartość zobowiązań (zawierających podatek od towarów i usług). Po dokonaniu sprzedaży przedsiębiorstwa Spółka A zostanie zlikwidowana. Cena sprzedaży przedsiębiorstwa została ustalona na kwotę 4.000.000,00 zł. Wartości księgowe i rynkowe sprzedawanych składników aktywów i pasywów tego przedsiębiorstwa wynoszą odpowiednio:

- Wartość księgowa (zł) -Wartość godziwa (zł)

Ustalenie wartości firmy:

* cena nabycia przedsiębiorstwa: 4.000.000,00 zł

* ustalenie wartości netto nabytych aktywów zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 29 ustawy o rachunkowości: (3.500.000 zł + 400.000 zł + 650.000 zł - 350.000,00 zł) = 4.200.000 zł. Ujemna wartość firmy: 4.000.000,00 zł - 4.200.000,00 zł = (-) 200.000,00 zł

W sprzedawanym przedsiębiorstwie w sposób nieprzerwany prowadzona będzie działalność produkcyjna. Przeniesienie przedsiębiorstwa wiąże się również z przeniesieniem do Spółki B, na podstawie Kodeksu pracy, 100% pracowników Spółki A. W Spółce A zostaną jedynie należności z tytułu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy i część należności z tytułu dostaw oraz zobowiązania z tytułu podatków i ubezpieczeń społecznych, z tytułu kredytu obrotowego oraz częściowo z tytułu dostaw. Będą to należności, z których otrzymane środki posłużą do spłacenia pozostałych w Spółce A zobowiązań.

Po sprzedaży przedsiębiorstwa, do Spółki A wpłyną faktury dotyczące w swojej treści okresu sprzed sprzedaży przedsiębiorstwa z datą wystawienia po sprzedaży przedsiębiorstwa lub wystawione z datą sprzed sprzedaży przedsiębiorstwa, ale otrzymane przez Spółkę A z datą po sprzedaży przedsiębiorstwa. Faktury te będą dotyczyły zakupów kosztowych, np. energii elektrycznej i cieplnej, które miały związek z dokonywaną przez spółkę A sprzedażą opodatkowaną.

W związku z powyższym, w uzupełnieniu wniosku, zadano następujące pytanie.

Czy na gruncie prawa podatkowego sprzedaż przez Spółkę wszystkich składników majątkowych i niemajątkowych wchodzących w skład przedsiębiorstwa może korzystać z wyłączenia z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług jako transakcja zbycia przedsiębiorstwa.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z treścią art. 4a pkt 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.), jeżeli w ustawie mowa jest o przedsiębiorstwie, to pojęcie to należy rozpatrywać na podstawie przepisów Kodeksu cywilnego. Z art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) wynika, że przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

* oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

* własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

* prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

* wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

* koncesje, licencje i zezwolenia;

* patenty i inne prawa własności przemysłowej;

* majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

* tajemnice przedsiębiorstwa;

* księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo, na podstawie art. 55² Kodeksu cywilnego, obejmuje wszystko, co wchodzi w skład tego przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo przepisów szczególnych. W skład przedsiębiorstwa wchodzą takie składniki materialne i niematerialne, dzięki którym w sposób zorganizowany prowadzona jest działalność gospodarcza, a więc takie które w sposób spójny służą realizacji wyznaczonych zadań gospodarczych. Powiązanie poszczególnych składników węzłem funkcjonalnym stanowi więc istotę rozumianego przepisami prawa (art. 55¹ Kodeksu cywilnego) przedsiębiorstwa. Prowadzona dotychczas działalność gospodarcza przez przedsiębiorstwo (które Spółka zamierza sprzedać do Spółki B) będzie nadal kontynuowana w oparciu o rzeczowe aktywa trwale i nabyte zapasy z uwzględnieniem pracy ludzkiej (przejęcie pracowników na podstawie art. 23¹ Kodeksu pracy).

Uznać zatem należy, że przedsiębiorstwo to realizuje określone zadania gospodarcze, dzięki czemu może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Wobec powyższego zespół składników majątkowych opisany we wniosku - jest takim zespołem składników, dzięki którym w sposób zorganizowany prowadzona jest działalność gospodarcza, a więc takim które w sposób spójny służą realizacji wyznaczonych zadań gospodarczych.

Pozostawione w Spółce A należności posłużą jedynie pozyskaniu środków na spłatę pozostałych zobowiązań.

Spółka uważa, że na podstawie szeregu czynności cywilnoprawnych, w efekcie końcowym dojdzie do zespolenia istotnych składników składających się na przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego. Spółka B stanie się faktycznym kontynuatorem działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę A. Podsumowując Spółka wskazała, że Jej zdaniem, na gruncie prawa podatkowego sprzedaż wszystkich składników majątkowych i niemajątkowych wchodzących w skład przedsiębiorstwa stanowić będzie transakcję zbycia przedsiębiorstwa, wyłączoną z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do postanowień art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii, o czym stanowi art. 2 pkt 6 ww. ustawy.

Pojęcie "transakcja zbycia" należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu "dostawa towarów" w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. "zbycie" obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują terminu "przedsiębiorstwo". Z tej przyczyny, dla celów określenia zakresu tego pojęcia posiłkowo, w ramach wykładni systemowej, stosuje się regulację zawartą w art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), który to przepis stanowi, że przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Istotne jest zatem aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak aby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

7.

Należy zauważyć, że użyte w ww. przepisie określenie "w szczególności" wskazuje jedynie na przykładowe wyliczenie składników przedsiębiorstwa. Oznacza to, że z jednej strony w jego skład mogą wchodzić inne elementy, nie wymienione w tym artykule, a z drugiej brak któregoś z tych elementów nie pozbawia zespołu rzeczy i praw przymiotu przedsiębiorstwa.

Wyłączenie więc ze zbycia istotnych elementów przedsiębiorstwa, powoduje, że mamy do czynienia ze sprzedażą sumy składników majątkowych, a nie ze sprzedażą przedsiębiorstwa. Jeśli natomiast wyłączone ze zbycia składniki przedsiębiorstwa nie mają istotnego znaczenia dla funkcjonowania przedsiębiorstwa jako takiego, wówczas czynność taka na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług uznana będzie za sprzedaż przedsiębiorstwa, chociaż nie obejmuje ona wszystkich jego składników.

Zgodnie z art. 55² ustawy - Kodeks cywilny, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa podlegają wyłączeniu z transakcji sprzedaży. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

Z treści złożonego wniosku wynika, że Spółka zamierza sprzedać innej spółce zespół składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) i niemajątkowych, przeznaczony do realizacji ściśle określonych zadań gospodarczych, który stanowi przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego.

Mając na uwadze powyższego oraz treść powołanych przepisów, należy stwierdzić, że jeśli przedmiotem sprzedaży będzie przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ ustawy - Kodeks cywilny, czynność ta, na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, będzie wyłączona z opodatkowania.

Jednocześnie należy podkreślić, że analiza przedmiotu umów cywilnoprawnych nie mieści się w ramach określonych przepisem art. 14b § 1 cyt. wyżej ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W związku z powyższym, Minister Finansów nie jest uprawniony do oceny stanowiska, czy przedmiotowa transakcja stanowi zbycie przedsiębiorstwa w rozumieniu prawa cywilnego.

Wskazać należy, iż definitywnej oceny przedmiotu czynności prawnej dokonuje sam podatnik, który jest w pełni zorientowany, czy zbywane w ramach tej czynności składniki stanowią przedsiębiorstwo w rozumieniu przytoczonych przepisów Kodeksu cywilnego.

Podkreślić należy, iż niniejsza interpretacja została wydana w oparciu o przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe, co oznacza, iż w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Jednocześnie informuje się, że kwestia prawa do odliczenia podatku naliczonego została rozstrzygnięta w interpretacji indywidualnej znak ITPP2/443-1206b/10/PS.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.