ITPP2/443-11b/11-S/EK - Zakupu wierzytelności poniżej ich wartości nominalnej z prawem ich przeniesienia na cedenta a opodatkowanie VAT.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. z 2005 r. Dz. U. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów - uwzględniając wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 7 września 2011 r. syg. akt I SA/Bd 539/11 (data wpływu prawomocnego wyroku 2 grudnia 2011 r.) stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 21 grudnia 2010 r. (data wpływu 4 stycznia 2011 r.), uzupełnionym w dniach 22 marca 2011 r., 17 stycznia oraz 13 lutego 2012 r. (daty wpływu), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania zakupu wierzytelności poniżej ich wartości nominalnej z prawem ich powrotnego przeniesienia na cedenta - jest prawidłowe.

W dniu 4 stycznia 2011 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniach 22 marca 2011 r., 17 stycznia oraz 13 lutego 2012 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania zakupu wierzytelności poniżej ich wartości nominalnej z prawem ich powrotnego przeniesienia na cedenta.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka ma zamiar kupić od cedenta, na podstawie umowy cesji wierzytelności, jego własne wierzytelności poniżej ich wartości nominalnej z prawem ich powrotnego przeniesienia na cedenta (np. po upływie jednego roku od daty zakupu), w przypadku ich nieściągnięcia w tym czasie, nie przyjmując tym samym na siebie ryzyka i niewypłacalności dłużników.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy do ww. zakupu ma zastosowanie ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych, czy ustawa o podatku od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy, wyrażonym w uzupełnieniu wniosku, do ww. zdarzenia ma zastosowanie ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych. Spółka wskazała, że jest zdania, iż w tej sytuacji nie ma zastosowania ustawa o podatku od towarów i usług.

W interpretacji indywidualnej z dnia 30 marca 2011 r. znak ITPP2/443-11b/11/EK oceniono stanowisko Spółki jako nieprawidłowe. Nie zgadzając się z treścią wydanej interpretacji, po uprzednim wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa, Spółka złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy.

Wyrokiem z dnia 7 września 2011 r. syg. akt I SA Bd 539/11 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną.

Odnosząc się do istoty sporu Sąd stwierdził, iż " (...) nie budzi wątpliwości, że został spełniony pierwszy z wymienionych warunków. Nie wiadomo natomiast na jakiej podstawie organ podatkowy przyjął, że usługa polegająca na uwolnieniu dotychczasowego wierzyciela od konieczności podejmowania czynności związanych z egzekwowaniem długu, jest odpłatna. Organ nie dokonał w tym zakresie żadnego wywodu. Zauważyć przy tym należy, że z wniosku o interpretację wynika jedynie, że odpłatność ma dotyczyć zakupu przez stronę wierzytelności, nie wynika natomiast, aby skarżąca otrzymywała wynagrodzenie od cedenta".

Jednocześnie - zdaniem Sądu - jeżeli organ podatkowy ma w zakresie odpłatności planowanej przez stronę czynności jakieś wątpliwości, wskutek tego, że strona nie wypowiedziała się na ten temat wyraźnie we wniosku o interpretację, powinien, na podstawie art. 169 § 1 w związku z art. 14h Ordynacji podatkowej, zwrócić się do Wnioskodawcy o doprecyzowanie wniosku.

W dniu 2 grudnia 2011 r. do tut. organu wpłynął prawomocny wyrok wydany przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy z dnia 7 września 2011 r. syg. akt I SA Bd 539/11, uchylający zaskarżoną interpretację.

Czyniąc zadość zobowiązaniu do wezwania Wnioskodawcy o doprecyzowanie wniosku, tutejszy organ wystosował do Spółki wezwania, w odpowiedzi na które Spółka wskazała, iż zawsze nabywa wierzytelności za cenę, która (w ocenie Zarządu Spółki) odpowiada ich rzeczywistej ekonomicznej wartości. Także w przypadku wierzytelności, które Spółka planuje nabyć od cedenta, cena, którą zamierza zapłacić - odpowiada ekonomicznej wartości wierzytelności. Rzeczywista wartość ekonomiczna wierzytelności, oceniana przez Zarząd Spółki, odpowiada cenie, za jaką wierzytelności są nabywane - tylko w takim zakresie można powiedzieć, że różnica pomiędzy wartością nominalną wierzytelności, a ceną nabycia odzwierciedla rzeczywistą wartość ekonomiczną wierzytelności. Spółka często nabywa wierzytelności w pakietach zbywanych przez syndyków masy upadłości za cenę nie niższą niż cena ustalona przez sędziego komisarza, często w oparciu o opinię biegłego. Biorąc pod uwagę ryzyko nieściągalności wierzytelności, a także ryzyko dodatkowych kosztów oraz nakładu pracy i czasu koniecznych do ściągnięcia wierzytelności można ocennie określić wartość rynkową wierzytelności - będzie ona odpowiadała cenie nabycia od cedenta, a nie różnicy pomiędzy wartością nominalną wierzytelności, a ceną nabycia od cedenta.

W związku z zawarciem umowy cesji Spółka nie otrzyma od cedenta jakiegokolwiek wynagrodzenia. Jedynym świadczeniem cedenta ma być przelanie na rzecz Spółki zbywanej wierzytelności, a świadczeniem Spółki, zapłata ceny za tę wierzytelność.

Przedmiotem działalności Spółki jest: pozostała działalność wspomagająca usługi finansowe, z wyłączeniem ubezpieczeń i funduszów emerytalnych (66.19.Z), działalność świadczona przez agencje inkasa i biura kredytowe (82.91.Z), pozostałe doradztwo w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania (70.22.Z), pozostała finansowa działalność usługowa, gdzie indziej niesklasyfikowana, z wyłączeniem ubezpieczeń i funduszów emerytalnych (64.99.Z), działalność agentów zajmujących się sprzedażą towarów różnego rodzaju (46.19.Z), pozostała działalność usługowa w zakresie informacji, gdzie indziej niesklasyfikowana (63.99.Z), sprzedaż detaliczna prowadzona przez domy sprzedaży wysyłkowej lub internet (47.91.Z), zarządzanie rynkami finansowymi (66.11.Z), wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi (68.20.Z), działalność rachunkowo-księgowa; doradztwo podatkowe (69.20.Z), działalność związana z organizacją targów, wystaw i kongresów (82.30.Z), pozostała działalność wydawnicza (58.19.Z), sprzedaż hurtowa niewyspecjalizowana żywności, napojów i wyrobów tytoniowych (46.39.Z), działalność agentów zajmujących się sprzedażą płodów rolnych, żywych zwierząt, surowców dla przemysłu tekstylnego i półproduktów (46.11.Z), działalność agentów zajmujących się sprzedażą żywności, napojów i wyrobów tytoniowych (46.17.Z), pozostałe pozaszkolne formy edukacji, gdzie indziej niesklasyfikowane (85.59.B), działalność wspomagająca edukację (85.60.Z).

W świetle obowiązującego stanu prawnego - biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 7 września 2011 r. syg. akt I SA Bd 539/11 - stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej "podatkiem", podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, zaś w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść dla świadczącego usługę.

Stosownie do brzmienia ust. 2 powyższego artykułu, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

Z powyższych przepisów wynika zatem, iż nie ma podstaw do opodatkowania usług świadczonych wprawdzie nieodpłatnie, lecz do celów prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej.

Wierzytelność jest prawem majątkowym, które może być przedmiotem obrotu gospodarczego. Instytucja przelewu wierzytelności została uregulowana w przepisach art. 509-518 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.).

Zgodnie z brzmieniem art. 509 § 1 tej ustawy, wierzyciel może bez zgody dłużnika przenieść wierzytelność na osobę trzecią (przelew), chyba że sprzeciwiałoby się to ustawie, zastrzeżeniu umownemu albo właściwości zobowiązania.

W myśl § 2 cytowanego artykułu, wraz z wierzytelnością przechodzą na nabywcę wszelkie związane z nią prawa, w szczególności roszczenie o zaległe odsetki.

Jak stanowi art. 510 § 1 tej ustawy, umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia wierzytelności przenosi wierzytelność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Istotą przelewu wierzytelności jest zatem umowa zawierana przez wierzyciela z osobą trzecią, na podstawie której osoba ta nabywa od wierzyciela przysługującą mu wierzytelność. W wyniku przelewu wierzytelności prawa przysługujące dotychczasowemu wierzycielowi przechodzą na nabywcę wierzytelności, przy czym sam stosunek zobowiązaniowy nie ulega zmianie. W zamian za nabywaną wierzytelność cesjonariusz (nabywca) zobowiązuje się do spełnienia określonego świadczenia na rzecz cedenta. Spełnienie świadczenia, wynikającego z umowy przelewu nastąpi, gdy cedent przeniesie wierzytelność na cesjonariusza, a on zapłaci mu cenę za cedowaną wierzytelność (w sytuacji, kiedy cesja będzie miała charakter odpłatny).

W kwestii sprzedaży wierzytelności po cenie niższej od ich wartości nominalnej wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości UE w wyroku z dnia 27 października 2011 r., w sprawie C-93/10. W powyższym orzeczeniu TSUE wskazał, iż artykuł 2 pkt 1 i art. 4 szóstej dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku należy interpretować w ten sposób, że podmiot, który na własne ryzyko nabywa trudne wierzytelności po cenie niższej od ich wartości nominalnej, nie świadczy odpłatnie usługi w rozumieniu art. 2 pkt 1 i nie dokonuje tym samym czynności z zakresu działalności gospodarczej objętej zakresem stosowania ww. dyrektywy, jeżeli różnica między wartością nominalną tych wierzytelności a ceną ich sprzedaży odzwierciedla rzeczywistą ekonomiczną wartość owych wierzytelności w chwili sprzedaży.

O ile więc ustalona przez strony umowy cesji cena wierzytelności jest niższa od jej wartości nominalnej i jednocześnie różnica między wartością nominalną tej wierzytelności, a ceną jej sprzedaży, odzwierciedla rzeczywistą ekonomiczną wartość owych wierzytelności w chwili sprzedaży, nie możemy mówić o odpłatnym świadczeniu usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka ma zamiar kupić od cedenta, na podstawie umowy cesji wierzytelności, jego własne wierzytelności poniżej ich wartości nominalnej z prawem ich powrotnego przeniesienia na cedenta (np. po upływie jednego roku od daty zakupu), w przypadku ich nieściągnięcia w tym czasie, nie przyjmując tym samym na siebie ryzyka i niewypłacalności dłużników. Spółka zawsze nabywa wierzytelności za cenę, która odpowiada ich rzeczywistej ekonomicznej wartości. Także w przypadku wierzytelności, o których mowa we wniosku, cena, jaką zamierza zapłacić - odpowiada ekonomicznej wartości wierzytelności. W związku z zawarciem umowy cesji Spółka nie otrzyma od cedenta jakiegokolwiek wynagrodzenia. Jedynym świadczeniem cedenta ma być przelanie na rzecz Spółki zbywanej wierzytelności, a świadczeniem Spółki zapłata ceny za tę wierzytelność. Przedmiotem działalności Spółki jest m.in.: pozostała działalność wspomagająca usługi finansowe, z wyłączeniem ubezpieczeń i funduszów emerytalnych (66.19.Z), pozostała finansowa działalność usługowa, gdzie indziej niesklasyfikowana, z wyłączeniem ubezpieczeń i funduszów emerytalnych (64.99.Z), zarządzanie rynkami finansowymi (66.11.Z).

Biorąc pod uwagę powyższe, treść powołanych przepisów oraz powołanego wyżej wyroku TSUE należy stwierdzić, iż skoro - jak wskazała Spółka - cena, jaką zapłaci cedentowi wierzytelności będzie odpowiadała ekonomicznej wartości tej wierzytelności, a w związku z zawarciem umowy cesji nie otrzyma od cedenta jakiegokolwiek wynagrodzenia, to w przedmiotowej sprawie nie dojdzie do odpłatnego świadczenia usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy.

Spółka nie będzie również dokonywała nieodpłatnego świadczenia usług, zrównanego z odpłatnym świadczeniem, o którym mowa w art. 8 ust. 2 ustawy, podlegającym opodatkowaniu, bowiem treść wniosku nie wskazuje, by nabywane przez nią wierzytelności miały służyć do celów innych niż Jej działalność gospodarcza.

W konsekwencji powyższego należy stwierdzić, iż w przedmiotowej sprawie Spółka nie będzie dokonywała czynności, które na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług podlegają opodatkowaniu.

Podkreślić należy, iż niniejsza interpretacja została wydana w oparciu o przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe, co oznacza, iż w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Końcowo informuje się, iż kwestię dotyczącą opodatkowania zakupu wierzytelności poniżej ich wartości nominalnej bez prawa ich powrotnego przeniesienia na cedenta rozstrzygnięto w interpretacji indywidualnej znak ITPP2/443-11a/11/11-S/EK, a kwestię dotyczącą opodatkowania zakupu wierzytelności poniżej ich wartości nominalnej, w celu ich dalszej sprzedaży, w interpretacji indywidualnej znak ITPP2/443-11c/11/11-S/EK.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.