ITPP2/443-1189b/10/AF

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 10 listopada 2010 r. (data wpływu 22 listopada 2010 r.), uzupełnionym w dniach 7 i 9 lutego 2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla usług budowlanych o wysokim rygorze konserwatorskim - jest prawidłowe.

W dniu 22 listopada 2010 r. złożono wniosek, uzupełniony w dniach 7 i 9 lutego 2011 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla usług budowlanych o wysokim rygorze konserwatorskim.

W przedmiotowym wniosku oraz jego uzupełnieniu, przedstawiono następujący stan faktyczny.

Jest Pan właścicielem firmy, która rozpoczęła wykonywanie robót konserwatorskich w zabytkowym kościele, który jest wpisany do rejestru zabytków. Przedmiotowa operacja polega na odnowieniu elewacji zewnętrznych i więźby dachowej w ww. budynku architektury sakralnej. Planowane roboty obejmują swym zakresem prace o charakterze budowlanym, jednak mające na celu efekt konserwatorski. Prace te to m.in.:

1. naprawa więźby dachowej (z uwagi na znaczną wartość zabytkową wszystkie roboty muszą być prowadzone z zachowanie zasad konserwatorskich):

* usunięcie usterek po współcześnie przeprowadzonym remoncie: zastosowanie ręcznie obrobionych krawędziaków, wykonanie tradycyjnego złącza ciesielskiego, kołkowanie, zaciosy, czopowanie, wręby czołowe, jaskółcze ogony;

* uzupełnienie węzłów konstrukcyjnych: belka stropowa, wieszak i krokiew, wzmocnienie rozluźnionych węzłów: flekowanie ubytków, dobicie rozluźnionych kołków, wymiana kołków zmurszałych, nowe kołki dębowe;

* wymiana 100% podłogi na poddaszu; -ciosanie wierzchołków belek stropowych z części zmurszałych z ewentualnym uzupełnieniem ubytków.

2. wzmocnienie fundamentów - wykonanie konserwacji murów obwodowych korpusu nawowego i wieży: wykucie zwietrzałej zaprawy, oczyszczenie spoin, iniekcja, uzupełnienie ubytków kamienia i cegły, spoinowanie, konserwacja murów fundamentowych, wzmocnienie fundamentów.

3. mury obwodowe: zwieńczenie murów obwodowych korpusu nawowego poniżej spodu belek stropowych, wykonanie wieńca żelbetowego: konserwacja murów kamiennych: zbicie resztek zaprawy z lica muru, usunięcie starych spoin, czyszczenie muru, uzupełnianie ubytków muru, spoinowanie, usunięcie pęknięć muru poprzez zszywanie.

4. wnętrze wieży: wymiana lub uzupełnienie podłóg na podestach, remont schodów, uzupełnienie drabin, konserwacja murów: iniekcja szczelin mleczkiem cementowym, przeszycia pęknięć, przemurowanie gniazd podporowych dla belek stropowych.

Prace te muszą być wykonywane pod nadzorem specjalisty z udokumentowanymi uprawnieniami, zgodnie z zapisami aktów wykonawczych do ustawy o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami oraz zgodnie z wydanym pozwoleniem Wojewódzkiego Urzędu Ochrony Zabytków. W trakcie prowadzonych prac wykonywana będzie dokumentacja konserwatorska przebiegu wszystkich prac, określenia ich wyników, jak i ustaleń naukowych wynikających z przeprowadzonych prac konserwatorskich. Wszelkie prace wchodzące w skład przedmiotowego zamierzenia mają na celu konserwację i ochronę obiektu zabytkowego. Wyżej wymienione czynności mieszczą się w grupowaniu statystycznym PKWiU 92.52.12.00-00 - usługi ochrony zabytków, gdzie znajdują się m.in. usługi:

* konserwacja i rekonstrukcja zniszczonych dzieł sztuki;

* konserwacja miejsc i budynków zabytkowych i historycznych architektury murowanej i budowlanej.

W uzupełnieniach wniosku wskazał Pan, że prace w ww. obiekcie rozpoczęły się w 2010 r. i na pewnym etapie zostały zakończone, a wykonane roboty udokumentowano fakturami z zastosowaniem 22% stawki podatku od towarów i usług. W tymże roku wykonano wzmocnienie fundamentów w celu zabezpieczenia bryły kościoła przed pogłębianiem uszkodzeń murów, które są spękane i wymagają napraw konserwatorskich. W 2011 r. zadanie będzie kontynuowane.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Jaką wysokość stawki podatku od towarów i usług należy zastosować do ww. prac o wysokim rygorze konserwatorskim w celu konserwacji miejsc i budynków zabytkowych i historycznych architektury murowanej i drewnianej.

Zdaniem Wnioskodawcy, stosownie do treści art. 43 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku usługi wymienione w załączniku nr 4 do ustawy. W pozycji nr 11 tego załącznika zawarto usługi związane z kulturą: PKWiU ex 92, w tym również usługi twórców i artystów wykonawców z wyłączeniem przypadków wymienionych w punktach od 1 do 8 tej pozycji. W związku z tym, iż usługi konserwatorskie, dotyczące ochrony zabytków zgrupowane w PKWiU 92.52.12.00-00 "usługi ochrony zabytków" mieszczą się w usługach związanych z kulturą (PKWiU 92 - usługi związane z kulturą, rekreacją i sportem), podlegają zwolnieniu od podatku od towarów i usług, zgodnie z pozycją nr 11 załącznika nr 4 do ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

W związku z tym, że wniosek złożony w listopadzie 2010 r. dotyczy stanu faktycznego, niniejsza interpretacja jest wydana na podstawie stanu prawnego obowiązującego w 2010 r.

Stosownie do dyspozycji art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do dyspozycji przepisu art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi odpłatnej dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3. świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

W powyższym przepisie przyjęto zatem generalną zasadę, że usługami są wszelkie odpłatne świadczenia, niebędące dostawą towarów. Stąd też stwierdzić należy, iż definicja "świadczenia usług" ma charakter dopełniający definicję "dostawy towarów" i jest wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług, czynności wykonywanych przez podatników w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Określeniem "usługi" w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług objęto obszerny krąg czynności, obejmujący swym zakresem zarówno czynności określone przez stosowne klasyfikacje statystyczne, jak i cały szereg innych świadczeń, które nie są ujęte w tych klasyfikacjach.

Dla szczegółowego określenia zakresu stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, ustawodawca posłużył się odesłaniem do klasyfikacji statystycznych, poprzez zapis w art. 8 ust. 3 ustawy, zgodnie z którym usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, z zastrzeżeniem ust. 4, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, z wyjątkiem usług elektronicznych i usług turystyki, o których mowa w art. 119.

Na podstawie § 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 15 grudnia 2009 r. zmieniającego rozporządzenie w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 222, poz. 1753), do celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług, do dnia 31 grudnia 2010 r. stosuje się Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997 r.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ww. ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Oprócz stawki podstawowej, na wybrane grupy towarów i usług, ustawodawca przewidział trzy stawki preferencyjne: 7%, 3% i 0% lub dał możliwość stosowania zwolnień podatkowych.

I tak, stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 1 tej ustawy, zwalnia się od podatku usługi wymienione w załączniku nr 4 do ustawy. W pozycji 11 tego załącznika wymienione zostały usługi związane z kulturą, w tym również usługi twórców i artystów wykonawców, w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzane w formie honorariów za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania, usługi związane z rekreacją i sportem (...) - ex 92 PKWiU.

Z treści objaśnienia zamieszczonego pod wskazanym załącznikiem do ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że wskazany symbol PKWiU wraz z oznaczeniem "ex" - dotyczy tylko danej usługi z danego grupowania. Umieszczenie tego dopisku przy konkretnym symbolu statystycznym ma na celu zawężenie stosowania zwolnienia tylko do usług należących do wymienionego grupowania statystycznego, spełniających określone warunki sprecyzowane przez ustawodawcę w rubryce - nazwa usługi. Wynikające z załącznika zwolnienie dotyczy wyłącznie danej usługi z danego grupowania - konkretnej usługi wymienionej obok symbolu PKWiU.

Dział 92 Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług z 1997 r. obejmuje usługi związane z kulturą, rekreacją i sportem. Pod poz. 92.52 ujęto usługi muzealnictwa oraz ochrony zabytków (PKWiU: 92.52.12.00.00 - Usługi ochrony zabytków).

Obiekty zabytkowe wpisane do rejestru zabytków nie posiadają odrębnej klasyfikacji wg Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB), jednak zgodnie z ustawą z dnia 23 lipca 2003 r. o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami (Dz. U. Nr 162, poz. 1568 z późn. zm.) podlegają opiece konserwatorskiej, zaś wszystkie prace w tych obiektach podlegają szczególnym rygorom.

Zgodnie z treścią art. 3 pkt 1 ww. ustawy, określenie zabytek oznacza nieruchomość lub rzecz ruchomą, ich części lub zespoły, będące dziełem człowieka lub związane z jego działalnością i stanowiące świadectwo minionej epoki bądź zdarzenia, których zachowanie leży w interesie społecznym ze względu na posiadaną wartość historyczną, artystyczną lub naukową. Stosownie do zapisu pkt 6 powołanego artykułu, prace konserwatorskie to działania mające na celu zabezpieczenie i utrwalenie substancji zabytku, zahamowanie procesów jego destrukcji oraz dokumentowanie tych działań. Przez roboty budowlane rozumie się roboty budowlane w rozumieniu przepisów Prawa budowlanego, podejmowane przy zabytku lub otoczeniu zabytku (art. 3 pkt 8 ww. ustawy).

Z treści złożonego wniosku wynika, że jest Pan właścicielem firmy, która rozpoczęła wykonywanie robót konserwatorskich w zabytkowym kościele, który jest wpisany do rejestru zabytków. Przedmiotowa operacja polega na odnowieniu elewacji zewnętrznych i więźby dachowej w ww. budynku architektury sakralnej. Prace w ww. obiekcie rozpoczęły się w 2010 r. i na pewnym etapie zostały zakończone, a wykonane roboty udokumentowano fakturami z zastosowaniem 22% stawki podatku od towarów i usług. W tymże roku wykonano wzmocnienie fundamentów w celu zabezpieczenia bryły kościoła przed pogłębianiem uszkodzeń murów, które są spękane i wymagają napraw konserwatorskich. W 2011 r. zadanie będzie kontynuowane. Planowane roboty obejmują swym zakresem prace o charakterze budowlanym, jednak mające na celu efekt konserwatorski. Prace te muszą być wykonywane pod nadzorem specjalisty z udokumentowanymi uprawnieniami, zgodnie z zapisami aktów wykonawczych do ustawy o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami oraz zgodnie z wydanym pozwoleniem Wojewódzkiego Urzędu Ochrony Zabytków. W trakcie prowadzonych prac wykonywana będzie dokumentacja konserwatorska przebiegu wszystkich prac, określenia ich wyników, jak i ustaleń naukowych wynikających z przeprowadzonych prac konserwatorskich. Wszelkie prace wchodzące w skład przedmiotowego zamierzenia mają na celu konserwację i ochronę obiektu zabytkowego. Wyżej wymienione czynności mieszczą się w grupowaniu statystycznym PKWiU 92.52.12.00-00 - usługi ochrony zabytków, gdzie znajdują się m.in. usługi:

* konserwacja i rekonstrukcja zniszczonych dzieł sztuki;

* konserwacja miejsc i budynków zabytkowych i historycznych architektury murowanej i budowlanej.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny, w oparciu o powołane wyżej przepisy prawa stwierdzić należy, iż z uwagi na fakt, że zaklasyfikował Pan świadczone przez siebie usługi budowlane o wysokim rygorze konserwatorskim do grupowania PKWiU 92.52.12.00-00 - usługi ochrony zabytków, usługi te na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, jako wymienione w poz. 11 załącznika nr 4 do ustawy oraz nie wymienione w wyłączeniach, do dnia 31 grudnia 2010 r. korzystały ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Jednocześnie należy wskazać, że kwestie dotyczące klasyfikacji statystycznych świadczonych usług, nie mieszczą się w ramach określonych w art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), zgodnie z którym minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W świetle zasad metodycznych Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług - Komunikat Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS Nr 1, poz. 11) - zaliczenie danego towaru lub usługi do odpowiedniego grupowania tej klasyfikacji należy do obowiązków zainteresowanego podmiotu (producenta, importera, usługodawcy). W przypadku trudności w ustaleniu przez podmiot właściwego grupowania według PKWiU w odniesieniu do sprzedawanych towarów i świadczonych usług jednostką uprawnioną do wydawania opinii klasyfikacyjnych jest Urząd Statystyczny. Tak więc niniejszej interpretacji udzielono w oparciu o podaną przez Pana klasyfikację statystyczną, przy założeniu, że jest ona prawidłowa.

Końcowo wskazać należy, iż kwestia dotycząca stawki podatku obowiązującej w 2011 r. dla usług budowlanych o wysokim rygorze konserwatorskim oraz możliwości wystawienia faktur korygujących, rozstrzygnięta została w interpretacji indywidualnej nr ITPP2/443-1189a/10/AF.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.