ITPP2/443-1176b/11/AK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 9 sierpnia 2011 r. (data wpływu 22 sierpnia 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku usług doradztwa prowadzonych w formie indywidualnych konsultacji w związku ze świadczonymi usługami szkoleniowymi - jest prawidłowe.

W dniu 22 sierpnia 2011 r. złożono wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku usług doradztwa prowadzonych w formie indywidualnych konsultacji w związku ze świadczonymi usługami szkoleniowymi.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Prowadząc placówkę kształcenia ustawicznego wpisaną do rejestru niepublicznych placówek oświatowych zamierza Pan podpisać umowę, zgodnie z przeprowadzonym przez zamawiającego postępowaniem o udzielenie zamówienia publicznego w trybie przetargu ograniczonego, w myśl ustawy z dnia 29 stycznia 2004 r. - Prawo zamówień publicznych (Dz. U. z 2010 r. Nr 113, poz. 759 z późn. zm.), na realizację usługi polegającej na przygotowaniu i przeprowadzeniu szkoleń i usługę doradztwa w formie indywidualnych konsultacji dla każdego uczestnika szkolenia, który na dzień przystąpienia do projektu będzie miał ukończone 45 lat. Przez doradztwo należy rozumieć pomoc i kierowanie rozwojem umiejętności powiązanej z zakresem tematycznym szkoleń, w których osoba ta uczestniczyła.

W ramach wykonania umowy wykona Pan niżej wymienione zadania:

* przeprowadzenie szkoleń,

* przygotowanie i przekazanie szczegółowych aktualnych programów szkoleniowych dla danego tematu szkolenia,

* opracowanie i przekazanie materiałów szkoleniowych do poszczególnych tematów szkoleń,

* przygotowanie narzędzi badania stanu wiedzy przed i po szkoleniu dla grupy szkoleniowej,

* przekazanie poprawnie wypełnionej dokumentacji wymienionej w umowie,

* zgłoszenie zastrzeżeń lub uwag do dokumentacji przez zamawiającego,

* przekazanie raportu z badania wiedzy dla grupy szkoleniowej, wymienionego w umowie,

W ramach projektu przeprowadzi Pan szkolenia skierowane do zajmujących określone stanowiska pracowników zamawiającego oraz spółek zależnych i ich oddziałów.

Szkolenia będą prowadzone w zakresie:

* fuzje, przekształcenia, podział i likwidacja jednostek gospodarczych w aspekcie prawnym,

* przywództwo i kierowanie zespołem,

* zarządzanie kapitałem ludzkim,

* prawo pracy,

* zarządzanie strategiczne i strategie zarządzania przedsiębiorstwami energetycznymi (strategie firm branży energetycznej),

* Project Management - zarządzanie dużymi projektami inwestycyjno/rozwojowymi w energetyce,

* moduł szkoleniowy z zarządzania wiekiem.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy usługi doradztwa prowadzone w formie indywidualnych konsultacji dla każdego uczestnika szkolenia stanowiące świadczenie usług ściśle związanych z usługami kształcenia i wychowania, prowadzone przez podmiot posiadający wpis do ewidencji szkół i placówek niepublicznych, są zwolnione z podatku od towarów i usług, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy, usługi w zakresie kształcenia i wychowania świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty oraz usługi ściśle z tymi usługami związane świadczone przez placówkę kształcenia ustawicznego, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług, którego treść zacytował, są zwolnione z podatku od towarów i usług.

W Pana ocenie, na mocy wspomnianego przepisu zwalnia się z podatku:

* usługi świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty,

* usługi w zakresie kształcenia i wychowania,

* dostawę towarów i usług ściśle z tymi usługami związane.

Wskazał Pan, iż posiada status jednostki kształcenia ustawicznego, o której mowa w art. 2 ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (tekst jedn. Dz. U. z 2004 r. Nr 256, poz. 2572). W myśl powyższego przepisu, system oświaty obejmuje swym zakresem między innymi placówki kształcenia ustawicznego, placówki kształcenia praktycznego oraz ośrodki dokształcania i doskonalenia zawodowego, umożliwiające uzyskanie i uzupełnienie wiedzy ogólnej, umiejętności i kwalifikacji zawodowych.

Podkreślił Pan, iż pojęcie kształcenia ustawicznego zostało zdefiniowane zarówno w przepisach ustawy o systemie oświaty jak i ustawy o promocji zatrudnienia i instytucjach rynku pracy z dnia 20 kwietnia 2004 r. (Dz. U. z 2008 Nr 69, poz. 415 z późn. zm.) jako:

* kształcenie w szkołach dla dorosłych, a także uzyskiwanie i uzupełnianie wiedzy przez osoby dorosłe wiedzy ogólnej umiejętności i kwalifikacji zawodowych w formach pozaszkolnych (art. 3 ust. 17 ustawy o systemie oświaty), jak również jak jako

* kształcenie w szkołach dla dorosłych, a także uzyskiwanie i uzupełnianie wiedzy ogólnej, umiejętności i kwalifikacji zawodowych w odniesieniu do bezrobotnych, poszukujących pracy, pracowników i pracodawców (art. 4 ust. 1 pkt 2 lit. b) ustawy o promocji zatrudnienia).

Wobec powyższego, w Pana ocenie, świadczenie usług kształcenia w zakresie szkolenia osób dorosłych mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy przez uczestników czego efektem będzie podniesienie kwalifikacji zawodowych tychże osób mieści się w zakresie działalności prowadzonej przez placówkę kształcenia ustawicznego, o której mowa w art. 2 ust. 3a ustawy o systemie oświaty.

Poszerzenie wiedzy oraz zdobycie nowych umiejętności zawodowych w zakresie stanowiącym przedmiot kształcenia wiąże się również w nieodłączny sposób z wychowaniem uczestników, którzy wchodząc w interakcje z innymi uczestnikami, jak również wykładowcą rozwijają i kształtują swoją osobowość pod względem cech intelektualnych jak i socjalnych. Świadczone przez Pana usługi obejmują tematykę prawną, finansową, menedżerską, sprzedażową, unijną, informatyczną i kadrową. Mają na celu wzrost umiejętności zawodowych, podniesienie kwalifikacji zawodowych i rozwój intelektualny uczestników. Są zatem elementem procesu kształcenia i wychowania.

Wskazał Pan, iż w ramach prowadzonych usług kształcenia będzie świadczyć usługę doradztwa w formie indywidualnych konsultacji dla każdego uczestnika szkolenia, który na dzień przystąpienia do projektu będzie miał ukończone 45 lat. Zgodnie z umową, przez doradztwo należy rozumieć pomoc i kierowanie rozwojem umiejętności lub kompetencji osoby, w dziedzinie związanej z wykonywanym zawodem, a w szczególności powiązanej z zakresem tematycznym szkoleń, w których osoba ta uczestniczyła. Każdemu uczestnikowi w wieku powyżej 45 lat należy zapewnić 2 sesje doradcze, po 1,5 godziny każda, przy czym sesje dla danego uczestnika powinny być przeprowadzone w tym samym dniu. Sesje doradcze zostaną przeprowadzone w ciągu 30 dni, licząc od daty zakończenia szkolenia w tych samych lokalizacjach co szkolenia lub w siedzibie zamawiającego, spółki zależnej zamawiającego lub oddziałów, której pracownikiem jest dany uczestnik. Usługa ta jest nierozerwalnie połączona z usługą szkoleniową. Musi zostać zrealizowana w określonym czasie i dla określonych osób. Nie ma możliwości świadczenia usługi doradczej dla osób, które nie uczestniczyły w szkoleniu. W Pana ocenie, jest to usługa ściśle związana z usługami szkoleniowymi i zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług zwolniona od podatku.

Reasumując, Pana zdaniem, skoro prowadzi statutową działalność usługową jako podmiot posiadający wpis do ewidencji szkół i placówek niepublicznych, zaś usługi szkoleniowe są usługami świadczonymi w zakresie kształcenia i wychowania, usługi szkoleniowe świadczone przez Pana w ramach zawartej w przyszłości umowy na realizację szkoleń oraz dostawa towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane (usługi w postaci doradztwa w formie indywidualnych konsultacji dla każdego uczestnika szkolenia w wieku 45+), są na mocy art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług zwolnione od podatku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszlego uznaje się za prawidłowe.

Stosownie do dyspozycji art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl postanowień art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Stawka podatku, na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stosownie do treści art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Z dniem 1 stycznia 2011 r. weszła w życie ustawa z dnia 29 października 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 226, poz. 1476). Przepisy nowelizacji uchylają załącznik nr 4 do ustawy, zawierający wykaz usług zwolnionych od podatku, który w pozycji 7 wymieniał jako zwolnione usługi w zakresie edukacji (ex 80) i przenoszą uregulowania dotyczące tej tematyki do treści ustawy. Zasadnicze znaczenie ma w przypadku tych usług dodanie do art. 43 ustawy punktów 26-29, regulujących zwolnienia od podatku działalności edukacyjnej.

Ponadto, przy określaniu zakresu zwolnień, które dotychczas były ujęte w załączniku nr 4 do ustawy, odstąpiono od ich identyfikacji przy pomocy klasyfikacji statystycznych, określając ich zakres z wykorzystaniem treści zapisów prawa unijnego i krajowego oraz orzecznictwa sądów.

Zasadniczym powodem odejścia od stosowania klasyfikacji statystycznych przy określaniu zakresu zwolnień od podatku było zapewnienie pełniejszej implementacji przepisów unijnych, w szczególności Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. L Nr 347, str. 1 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 132 ust. 1 lit. i) ww. Dyrektywy, państwa członkowskie zwalniają kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie.

Cytowany przepis umiejscowiony został w rozdziale 2 tego aktu, zatytułowanym "Zwolnienia dotyczące określonych czynności wykonywanych w interesie publicznym", co oznacza, iż usługi szkoleniowe na gruncie Dyrektywy VAT podlegają zwolnieniu od podatku wyłącznie, gdy są wykonywane w interesie publicznym, tzn. wypełniają obowiązki, jakie ciążą na danym państwie wobec jego obywateli. W żadnym przepisie Dyrektywy nie została jednak wskazana definicja "interesu publicznego", nie zostały również określone podmioty, które mogą działać "w interesie publicznym". Oznacza to, że zarówno komercyjne przedsiębiorstwa jaki i niekomercyjne organizacje mogą prowadzić działalność z zakresu "interesu publicznego".

Wskazać należy - co wielokrotnie podkreślał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej - że zakres zwolnień przewidzianych w Dyrektywie nie może być interpretowany w sposób rozszerzający. Czynności zwolnione zgodnie z Dyrektywą stanowią autonomiczne pojęcia prawa wspólnotowego, a ich ujednolicona interpretacja ma służyć unikaniu rozbieżności w stosowaniu systemu podatku od wartości dodanej w poszczególnych państwach członkowskich. Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem "pojęcia używane do opisania zwolnień wymienionych w art. 13 szóstej dyrektywy powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika" (wyrok TSUE z dnia 19 listopada 2009 r. C-461/08 w sprawie Don Bosco Onroerend Goed BV).

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 znowelizowanej ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

Natomiast z art. 43 ust. 1 pkt 29 ww. ustawy wynika, że zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:

oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Zgodnie z zapisem art. 2 pkt 3a ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (tekst jedn. z 2004 r. Dz. U. Nr 256, poz. 2572 z późn. zm.), system oświaty obejmuje placówki kształcenia ustawicznego, placówki kształcenia praktycznego oraz ośrodki dokształcania i doskonalenia zawodowego, umożliwiające uzyskanie i uzupełnienie wiedzy ogólnej, umiejętności i kwalifikacji zawodowych.

Zgodnie z art. 82 ww. ustawy, osoby fizyczne i prawne mogą zakładać placówki niepubliczne po uzyskaniu wpisu do ewidencji prowadzonej przez jednostkę samorządu terytorialnego obowiązaną do prowadzenia odpowiedniego typu placówek publicznych.

Zwolnienie od podatku od towarów i usług obejmuje usługi w zakresie kształcenia i wychowania świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Aby możliwe było skorzystanie z niniejszego zwolnienia, przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy, nie wystarcza, by dany podmiot był jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, podmiot ten musi świadczyć usługi w zakresie kształcenia i wychowania. Nie jest przy tym konieczne, by usługa w zakresie kształcenia była jednocześnie usługą w zakresie wychowania. Na podstawie przedmiotowego przepisu zwolnieniem od podatku mogą być objęte zarówno usługi w zakresie kształcenia, jak i usługi w zakresie wychowania.

Z treści wniosku wynika, że prowadząc placówkę kształcenia ustawicznego wpisaną do rejestru niepublicznych placówek oświatowych zamierza Pan podpisać umowę na realizację usługi polegającej na przygotowaniu i przeprowadzeniu szkoleń i usługi doradztwa w formie indywidualnych konsultacji dla każdego uczestnika szkolenia, który na dzień przystąpienia do projektu będzie miał ukończone 45 lat. Usługa doradcza nierozerwalnie połączona jest z usługą szkoleniową. Musi zostać zrealizowana w określonym czasie i dla określonych osób. Nie ma możliwości świadczenia usługi doradczej dla osób, które nie uczestniczyły w szkoleniu.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz brzmienie cytowanych wyżej przepisów uznać należy, iż z uwagi na fakt, że prowadzona przez Pana placówka posiada status jednostki objętej systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, a świadczone przez Pana usługi doradztwa prowadzone w formie indywidualnych konsultacji - jak wynika z treści wniosku - nierozerwalnie związane są z usługą szkoleniową mającą charakter usługi w zakresie kształcenia, spełnione zostaną zarówno przesłanki podmiotowe, jak i przedmiotowe, wynikające z treści art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług, uprawniające do korzystania ze zwolnienia od podatku.

Końcowo informuje się, że kwestia dotycząca zwolnienia od podatku świadczonych usług szkoleniowych została rozstrzygnięta w interpretacji indywidualnej nr ITPP2/443-1176a/11/AK.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.