ITPP2/443-1175/11/EK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. z 2005 r. Dz. U. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 22 sierpnia 2011 r. (data wpływu), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania przekazania całego majątku Spółki w ramach postępowania likwidacyjnego - jest prawidłowe.

W dniu 22 sierpnia 2011 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania przekazania całego majątku Spółki w ramach postępowania likwidacyjnego.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka z o.o. jest polskim rezydentem dla celów podatkowych i prowadzi działalność m.in. w zakresie produkcji wyrobów drewnopochodnych. Wszystkie udziały Spółki zostaną nabyte przez inną spółkę kapitałową, polskiego rezydenta podatkowego (dalej wspólnika). Przyszły wspólnik prawdopodobnie podejmie decyzję o likwidacji Spółki, w celu uproszczenia struktury kapitałowej. Majątek Spółki składa się m.in. z nieruchomości, maszyn i linii produkcyjnych stanowiących środki trwałe oraz wartości niematerialnych i prawnych, wprowadzonych do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych. Spółka posiada również wyposażenie nie będące środkami trwałymi, zapasy surowców, półproduktów i gotowych wyrobów. Jest stroną umów z pracownikami, klientami i innymi kontrahentami. Posiada również należności i zobowiązania. W związku z rozważaną likwidacją Spółki, cały jej majątek (w tym środki trwałe, zapasy i wyroby) zostanie przekazany do wspólnika, który w oparciu o otrzymane składniki będzie kontynuował działalność prowadzoną przez Spółkę.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy przekazanie wspólnikowi, w toku postępowania likwidacyjnego, całości majątku Spółki pozostałego po spłacie/zabezpieczeniu wierzycieli, będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy, wydanie majątku Spółki jej jedynemu wspólnikowi, w ramach procesu likwidacyjnego, nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W opinii Spółki, przekazanie przez spółkę kapitałową majątku w ramach procesu likwidacyjnego nie zostało przewidziane przez ustawodawcę jako czynność podlegająca opodatkowaniu (w Dziale II ustawy o podatku od towarów i usług) ani na zasadach ogólnych (w oparciu o przepisy Rozdziału 1 i 2 tego Działu), ani też w oparciu o przepisy dotyczące likwidacji spółek (Rozdział 4).

Po powołaniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, Spółka wskazała, że wydanie jej majątku wspólnikowi, w toku postępowania likwidacyjnego, nie podlega opodatkowaniu, gdyż w zamian za majątek wydawany w ramach likwidacji Spółka nie osiągnie żadnego przysporzenia majątkowego. W konsekwencji nie można uznać, że otrzyma jakiekolwiek wynagrodzenie, a więc wydanie w ramach likwidacji nie stanowi odpłatnej dostawy towarów (odpłatnego świadczenia usług).

Wydanie takie, w opinii Spółki, nie podlega również opodatkowaniu jako nieodpłatne przekazanie towarów, traktowane w oparciu o art. 7 ust. 2 ustawy na równi z odpłatną dostawą. Zastosowania nie znajduje także art. 8 ust. 2 ustawy, który w pewnych sytuacjach obejmuje zakresem opodatkowania nieodpłatne świadczenie usług, przy spełnieniu przesłanek analogicznych, jak w art. 7 ust. 2.

Spółka podkreśliła, iż brak powstania obowiązku podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług po stronie likwidowanego podmiotu, wynika z faktu, że likwidacja jest wynikiem decyzji podjętych przez samego udziałowca (t.j. wspólnika), nie zaś Spółki działającej jako podatnik podatku od towarów i usług. Przejęcie składników majątku likwidowanej Spółki przez wspólników następuje z mocy prawa i nie stanowi rozdysponowania majątku w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług przez podmiot likwidowany.

Spółka jest zdania, że jeżeli wydanie majątku w ramach likwidacji mieściłoby się w definicji wydania towarów lub świadczenia usług, bądź też nieodpłatnego przekazania towarów, to zbędny byłby Rozdział 4 ustawy o podatku od towarów i usług, który reguluje kwestię likwidacji w odniesieniu do jednoosobowej działalności gospodarczej oraz spółek osobowych. Uregulowanie kwestii traktowania wydania majątku w ramach likwidacji w Rozdziale 4, zdaniem Spółki oznacza, że czynność ta nie stanowi dostawy towarów ani świadczenia usług (ani też czynności zrównanych z nimi), gdyż te są opisane w Rozdziale 2 ustawy o podatku od towarów usług. Taki pogląd wyraził również Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w wyroku z dnia 21 października 2010 r., sygn. akt I SA/Kr 1379/10, wskazując, że w ustawie o podatku od towarów i usług brak jest przepisów odnoszących się do likwidacji spółki kapitałowej i przekazania jej majątku w ramach likwidacji innej spółce kapitałowej, przepisy Rozdziału 4 regulują bowiem wyłącznie kwestie opodatkowania w przypadku wydania majątku spółki nie posiadającej osobowości prawnej.

Spółka powołała również fragment wyroku Naczelnego Sąd Administracyjny z dnia 21 kwietnia 2009 r., sygn. akt I FSK 59/08, w którym wskazano, iż skoro osoby fizyczne (byli wspólnicy spółek nie mających osobowości prawnej lub osoby, które prowadziły jednoosobową działalność gospodarczą) przejmują majątek spółki po likwidacji i od majątku tego został odliczony podatek od towarów i usług, to występujące w tym przypadku w roli konsumentów osoby fizyczne otrzymałyby towary bez podatku od towarów i usług, co naruszałoby zasadę powszechności opodatkowania. Stąd też konieczność wykazania podatku należnego z tytułu remanentu końcowego na podstawie art. 14 ust. 1 ustawy.

Spółka stwierdziła, że w przedmiotowej sprawie nie zachodzi opisane wyżej ryzyko, gdyż wspólnik wykorzysta przekazany w ramach likwidacji spółki kapitałowej majątek do celów prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej, gdyż wydanie majątku w ramach likwidacji spółki kapitałowej wspólnikowi mającemu osobowość prawną, będzie przekazaniem majątku pomiędzy dwoma podatnikami podatku od towarów i usług.

Ponadto, opierając się o zasadę racjonalności ustawodawcy, podniosła, że gdyby legislator chciał objąć podatkiem od towarów i usług przekazanie majątku udziałowcom likwidowanej spółki kapitałowej, wprowadziłby do ustawy odpowiednie przepisy tak, jak to uczynił w odniesieniu do likwidacji jednoosobowej działalności gospodarczej oraz spółek osobowych.

W konsekwencji powyższego, Spółka raz jeszcze wskazała, iż przekazanie majątku jedynemu udziałowcowi, w trakcie procedury likwidacji Spółki, nie stanowi transakcji objętej przedmiotowym zakresem ustawy o podatku od towarów i usług. Jako potwierdzenie swego stanowiska Spółka przytoczyła fragmenty interpretacji indywidualnych Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie: z dnia 31 grudnia 2009 r. oraz z dnia 26 marca 2009 r. (IPPP1-443-105/09-5/JB).

Spółka podniosła, że również w orzecznictwie sądów administracyjnych prezentowany jest pogląd, zgodnie z którym objęcie przez wspólnika poszczególnych składników majątkowych likwidowanej spółki, jest neutralne podatkowo na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług. Zacytowała fragment przytoczonego już wcześniej wyroku WSA w Krakowie z dnia 21 października 2010 r., sygn. akt I SA/Kr 1379/10.

Podkreśliła ponadto, iż skoro majątek, który ma zostać przekazany do wspólnika będzie stanowił przedsiębiorstwo, to zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy, jej przepisów nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa (lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa). Z uwagi na brak ustawowej definicji "przedsiębiorstwa", dla potrzeb podatku od towarów i usług, Spółka powołała treść art. 55 ¹ Kodeksu cywilnego.

Odnosząc powyższe na grunt przedmiotowej sprawy wskazała, iż wskutek likwidacji, przejęciu przez wspólnika będą podlegały wszystkie składniki majątku związane z prowadzoną przez nią działalnością, co Jej zdaniem należy uznać, że zespół składników podlegających przejęciu przez wspólnika stanowi przedsiębiorstwo w rozumieniu 55 ¹ Kodeksu cywilnego. Za uznaniem masy majątkowej, która zostanie przejęta przez wspólnika po likwidacji Spółki za przedsiębiorstwo, przemawia też fakt, iż wspólnik będzie kontynuował działalność gospodarczą. Spółki odwołała się również do praktyki organów podatkowych, która potwierdza, że w sytuacji, gdy transakcja obejmuje wszystkie składniki majątkowe będące w posiadaniu dotychczasowego ich właściciela (a nie tylko niektóre ich części) można ją zakwalifikować jako zbycie przedsiębiorstwa, wyłączone spoza zakresu ustawy o podatku od towarów i usług. Dla przykładu wymieniła stanowiska Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 3 kwietnia 2009 r., (IPPP3-443-90/09-3/JF), Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 28 kwietnia 2010 r., (IBPP3/443-290/10/KO) oraz przytoczyła wyrok WSA w Warszawie z dnia 7 lutego 2008 r., sygn. akt III SA/Wa 934/07. W opinii Spółki pojęcie "transakcji zbycia" należy rozumieć szeroko, tzn. "zbycie" obejmuje wszelkie czynności w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego czyli aportu, ale również w toku postępowania likwidacyjnego na rzecz udziałowca likwidowanej spółki, na potwierdzenie czego powołała wyrok WSA w Gdańsku z dnia 6 lutego 2007 r., sygn. akt I SA/Gd 915/06. W opisanym wyżej stanie faktycznym, przeniesienie majątku Spółki na rzecz jedynego wspólnika, w wyniku likwidacji, powinno być traktowane jako zbycie przedsiębiorstwa, wyłączone spoza zakresu opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Na potwierdzenie tego Spółka powołała kolejne interpretacje: Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 4 marca 2011 r. (IPPP2/443-20/11-2/KOM), Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 23 lutego 2011 r. (ILPP2/443-1893/10-2/AK), Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 7 lipca 2010 r. (IPPP/443-434/10-2/AP).

Biorąc pod uwagę powyższe, Spółka stwierdziła, iż w świetle obowiązujących przepisów podatkowych, wydanie majątku Spółki jej wspólnikowi nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 6 pkt 1, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Artykuł 2 pkt 6 ustawy stanowi, iż przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 7 ust. 2 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

W myśl ust. 2 powołanego artykułu, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

Na podstawie art. 14 ust. 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem podlegają towary własnej produkcji i towary, które po nabyciu nie były przedmiotem dostawy, w przypadku:

W myśl ust. 4 ww. artykułu, przepisy ust. 1 i 3 stosuje się do towarów, w stosunku do których przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z ust. 5 tego artykułu, w przypadkach, o których mowa w ust. 1 i 3, podatnicy są obowiązani sporządzić spis z natury towarów na dzień rozwiązania spółki lub zaprzestania wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu, zwany dalej "spisem z natury". (...)

Z powyższych regulacji wynika, że po zaprzestaniu działalności opodatkowaniu podlegają towary własnej produkcji oraz towary, które po nabyciu nie były przedmiotem dostawy, jeżeli w stosunku do nich podatnikowi przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Należy zwrócić uwagę, iż przepis art. 14 ust. 5 ustawy w powiązaniu z ust. 1 tego artykułu, wprost określa jakie podmioty są zobligowane do opodatkowania majątku pozostałego po zakończeniu działalności gospodarczej i objęcia go spisem z natury.

Zasady i tryb rozwiązania i likwidacji spółki z ograniczoną odpowiedzialnością regulują przepisy ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.). Postępowanie likwidacyjne, prowadzone w celu rozwiązania spółki, z przyczyn wskazanych w Kodeksie, ma na celu uregulowanie stosunków majątkowych spółki wobec jej wspólników i wierzycieli oraz doprowadzenie do ostatecznego wykreślenia spółki z rejestru i zakończenia jej bytu prawnego.

W myśl art. 272 k.s.h., rozwiązanie spółki następuje po przeprowadzeniu likwidacji, z chwilą wykreślenia spółki z rejestru. Stosownie do brzmienia art. 275 § 2 k.s.h., w okresie likwidacji nie można, nawet częściowo, wypłacać wspólnikom zysków ani dokonywać podziału majątku spółki przed spłaceniem wszystkich zobowiązań.

Zgodnie z art. 286 § 1 k.s.h., podział między wspólników majątku pozostałego po zaspokojeniu lub zabezpieczeniu wierzycieli nie może nastąpić przed upływem sześciu miesięcy od daty ogłoszenia o otwarciu likwidacji i wezwaniu wierzycieli. Natomiast w myśl § 2 tego artykułu, majątek, o którym mowa w § 1, dzieli się między wspólników w stosunku do ich udziałów. Umowa spółki może określać inne zasady podziału majątku (art. 286 § 3 k.s.h.).

Uregulowania Kodeksu spółek handlowych wskazują, iż podział majątku między wspólników następuje po zaspokojeniu lub zabezpieczeniu wierzycieli. Tym samym przejęcie majątku likwidowanej spółki kapitałowej przez wspólników nie stanowi rozdysponowania majątku przez likwidowany podmiot. Jest konsekwencją realizacji obowiązków wynikających z przepisów k.s.h. i następuje z mocy prawa na zasadach określonych w tym kodeksie. Likwidowany podmiot nie może przeznaczyć majątku likwidacyjnego na żaden inny cel (chyba że inne zasady podziału określone zostały w umowie już w momencie zawiązywania spółki).

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że wszystkie udziały Spółki z o.o. zostaną nabyte przez inną spółkę kapitałową, polskiego rezydenta podatkowego. Majątek Spółki składa się ze środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Spółka posiada również wyposażenie, zapasy surowców, półproduktów i gotowych wyrobów. Jest stroną umów z pracownikami, klientami i innymi kontrahentami. Posiada należności i zobowiązania. W związku z rozważaną likwidacją Spółki, cały jej majątek zostanie przekazany do wspólnika, który w oparciu o otrzymane składniki będzie kontynuował działalność prowadzoną przez Spółkę.

Biorąc pod uwagę powyższe oraz treść powołanych przepisów należy stwierdzić, iż skoro z regulacji Kodeksu spółek handlowych wynika obowiązek przekazania majątku likwidowanej Spółki udziałowcowi, należy uznać, że jako czynność wynikająca z mocy prawa, przekazanie to nie będzie stanowiło ani dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ustawy o podatku od towarów i usług, ani świadczenia usług, o którym mowa w art. 8 tej ustawy. Przekazanie majątku polikwidacyjnego nie wywoła bowiem obowiązku świadczenia zwrotnego, czy zapłaty wynagrodzenia ze strony udziałowca, ani nie będzie podstawą żądania takiego wynagrodzenia przez Spółkę, co oznacza, że nie stanowi czynności dokonywanej w zamian za wynagrodzenie.

Likwidacja Spółki nie będzie również skutkować obowiązkiem zapłaty podatku należnego na podstawie art. 14 ust. 1 ustawy, bowiem zakres regulacji wskazanego przepisu nie obejmuje spółek kapitałowych. Natomiast wydanie majątku Spółki, stanowiącego przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55 ¹ Kodeksu cywilnego, jej jedynemu wspólnikowi, w ramach procesu likwidacyjnego, stanowić będzie czynność niepodlegającą przepisom ustawy o podatku od towarów i usług, zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.