ITPP2/443-1125/09/AW - Zasady opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży działek gruntu należących do majątku osobistego sprzedającego.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 23 grudnia 2009 r. (data wpływu 31 grudnia 2009 r.), uzupełnionym w dniach 9 i 18 marca 2010 r. (daty wpływu), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji dostawy działek - jest nieprawidłowe.

W dniu 31 grudnia 2009 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniach 9 i 18 marca 2010 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji dostawy działek.

W przedmiotowym wniosku, oraz jego uzupełnieniach, przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

W dniu 14 listopada 1977 r. nabył Pan wraz z żoną nieruchomość rolną o pow. 12,90 ha, zabudowaną budynkami mieszkalnym i gospodarczym, a w dniu 10 stycznia 1978 r. kolejną nieruchomość rolną o pow. 4,86 ha - niezabudowaną, niezalesioną, odległą od posiadanego gospodarstwa rolnego o ok. 1 km. Gospodarstwo rolne o całkowitej pow. 17,76 ha było cały czas użytkowane rolniczo i nie było przedmiotem dzierżawy. W dniu 10 października 1990 r. doszło do rozwodu z żoną. Do 1993 r. gospodarstwo prowadził Pan sam. W dniu 5 lipca 1993 r. sprzedał Pan wraz z byłą żoną gospodarstwo rolne o pow. 12,90 ha wraz z budynkami. Jednocześnie został dokonany podział majątku w ten sposób, że działkę Nr 155 o pow. 4,86 ha nabył Pan na wyłączną własność.

W dniu 28 listopada 2006 r. wójt gminy, w drodze decyzji, zatwierdził projekt podziału ww. nieruchomości na działki od Nr 155/1 do Nr 155/37 (razem 37 działek) oraz działkę Nr 155/38, będącą ulicą wewnętrzną, połączoną z drogą wojewódzką. Po podziale geodezyjnym nastąpiła zmiana powierzchni i obecnie nieruchomość Nr 155 posiada powierzchnię 48.816 m^2. Następnie podpisał Pan umowę z zakładem energetycznym o przyłączenie do sieci energetycznej przedmiotowego terenu. Za wykonaną usługę uiścił Pan zapłatę. Poniósł Pan również koszty sporządzenia projektu i budowy wodociągu (ok. 1.400 mb.). Dla każdej działki musi Pan występować do wójta gminy o wydanie decyzji o warunkach zabudowy. Występując o wydanie tych decyzji, ma Pan wiedzę, czy można coś na nich wybudować po spełnieniu określonych przepisami warunków. Osoba kupująca działkę wie, czy można się na niej budować. Zgodnie z decyzją zarządu dróg wojewódzkich, musi Pan przebudować zatokę autobusową, przystanek z wiatą i wjazd z drogi wojewódzkiej na teren, na którym położone są ww. działki. Decyzja o warunkach zabudowy dla przedmiotowych działek nakazuje zaprojektowanie i wybudowanie zjazdu o nawierzchni twardej na drogę wojewódzką z planowanej drogi wewnętrznej wraz z przebudową (zmianą lokalizacji) zatoki autobusowej. Jest to bezwzględny warunek do rozpoczęcia budowy na poszczególnych działkach. Zjazd na drogę wojewódzką powinien spełniać warunki określone w § 78 ust. 2 rozporządzenia Ministra Transportu i Gospodarki Morskiej z dnia 2 marca 1999 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać drogi publiczne i ich usytuowanie, a zatoka autobusowa - kryteria określone w § 119 ust. 8 rozporządzenia.

Wszystkie działki oznaczone są literą R - grunty orne. Zgodnie z informacją wydaną przez wójta gminy, dla przedmiotowego gruntu nie istnieje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego. Natomiast obowiązujące studium zagospodarowania przestrzennego gminy stanowi, że ww. działki położone są na terenach rozwojowych o dominacji funkcji usługowej z towarzyszącą zabudową mieszkaniową, a zmiana przeznaczenia terenu, polegająca na budowie obiektu budowlanego, wymaga uzyskania decyzji o warunkach zabudowy. W rejestrze gruntów prowadzonym przez starostwo powiatowe, oznaczono przedmiotową nieruchomość jako R IVa, R IVb, R V - grunty orne.

Nieruchomość Nr 155 stanowi majątek osobisty i nie została nabyta z myślą o sprzedaży. Była użytkowana rolniczo (nigdy nie była dzierżawiona) i służyła jako zaplecze paszowe dla prowadzonej hodowli zwierząt (trzoda chlewna, bydło opasowe i owce). Wykorzystywano ją dla celów uprawy zbóż, buraków pastewnych i ziemniaków. Obecnie nie jest użytkowana (leży odłogiem). Wiek i nienajlepsze zdrowie wpłynęły na decyzję o jej sprzedaży, po uprzednim podziale na działki przeznaczone pod budownictwo jednorodzinne wolnostojące oraz pod budownictwo usługowe.

Nie prowadził Pan nigdy działalności gospodarczej i nie był "płatnikiem", a co za tym idzie nie odzyskiwał podatku od towarów i usług. Obecnie zbył Pan jedną działkę oraz zamierza sprzedać kolejną. Planowana jest sprzedaż wszystkich działek w zależności od chęci nabycia ich przez potencjalnych kupców. Działki będą sprzedawane pojedynczo w bliżej nieokreślonym czasie. Oprócz zbycia ww. działek nie planuje Pan sprzedaży innych nieruchomości.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Zdaniem Wnioskodawcy, jako osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej, wyprzedająca majątek osobisty, tj. działki budowlane wydzielone z posiadanego gospodarstwa rolnego i przekwalifikowane, który nie był nabyty do dalszej sprzedaży, nie może zostać Pan uznany za podmiot prowadzący działalność gospodarczą, a tym samym stać się podatnikiem podatku od towarów i usług z tytułu tej sprzedaży. Na poparcie swojego stanowiska powołał Pan orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 października 2007 r. (sygn. akt I FPS 3/07) oraz 24 kwietnia 2007 r. (I FSK 603/06), jak również wyroki Wojewódzkich Sądów Administracyjnych: w Szczecinie z dnia 25 lutego 2009 r. (I SA/Sz 630/08), w Warszawie z dnia 18 stycznia 2006 r. (III SA/Wa 3885/06), we Wrocławiu z dni 6 września 2006 r. (I SA/Wr 1254/05) i 20 października 2006 r. (I SA/Wr 830/06) oraz w Gliwicach (III SA/Gl 161/08), których fragmenty przytoczył.

Wskazał Pan również interpretacje indywidualne wydane przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 10 lipca 2008 r. Nr IBPP1/443-567/08/lSz, Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 7 lipca 2008 r. IPP1/443-83/07-9/SM, Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 9 czerwca 2008 r. ILPP1/443-295/08-2/AK, z których treści wynika, że "jeżeli podatnik użytkował nieruchomość przez dłuższy czas... to nie można mówić, że dana osoba działała jako handlowiec będący podatnikiem VAT, jedynie dokonywała sprzedaży swojego majątku prywatnego, wykonując tym samym swoje prawo własności."

Końcowo nadmienił Pan, że z treści Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. wynika, że "za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu." W Pana ocenie, sprzedaży nawet kilku działek nie można nazwać wykorzystywaniem majątku w sposób ciągły.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), opodatkowaniu tym podatkiem podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Towarami - w świetle art. 2 pkt 6 ustawy - są rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki, budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

W art. 7 ust. 1 ustawy postanowiono, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

W świetle zapisów art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - zgodnie z ust. 2 powołanego artykułu - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L z 2006 r. Nr 347, poz. 1), "podatnikiem" jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel, czy też rezultaty takiej działalności. "Działalność gospodarcza" obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Jednocześnie w art. 12 ust. 1 lit. b) cyt. Dyrektywy wskazano, że państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności dostawy terenu budowlanego.

Zarówno z brzmienia ww. przepisów Dyrektywy 2006/112/WE, jak i art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów wynika, że warunkiem niezbędnym do uznania danego podmiotu za podatnika podatku od towarów i usług jest ustalenie, czy działa on niezależnie jako producent, handlowiec, usługodawca, pozyskujący zasoby naturalne, rolnik czy wykonujący wolny zawód.

Jednocześnie w świetle powołanych regulacji dopuszczalne jest uznanie przez państwo członkowskie za podatnika osoby, która dokonała okazjonalnej dostawy terenów budowlanych, w warunkach wskazujących, że czynność ta nie była związana z zaspokajaniem potrzeb osobistych tej osoby.

Zgodnie z zapisem art. 2 pkt 15 ustawy, działalność rolnicza obejmuje produkcję roślinną i zwierzęcą, w tym również produkcję materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcję warzywniczą, gruntową, szklarnianą i pod folią, produkcję roślin ozdobnych, grzybów uprawnych i sadowniczą, chów, hodowlę i produkcję materiału zarodkowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcję zwierzęcą typu przemysłowego oraz chów i hodowlę ryb i innych organizmów żyjących w wodzie, także uprawy w szklarniach i ogrzewanych tunelach foliowych, uprawy grzybów i ich grzybni, uprawy roślin: "in vitro", fermową hodowlę i chów drobiu rzeźnego i nieśnego, wylęgarnie drobiu, hodowlę i chów zwierząt futerkowych i laboratoryjnych, chów i hodowlę dżdżownic, entomofagów i jedwabników, prowadzenie pasiek oraz chów i hodowlę innych zwierząt poza gospodarstwem rolnym oraz sprzedaż produktów gospodarki leśnej i łowieckiej, z wyjątkiem drewna okrągłego i drzew tropikalnych (PKWiU 02.01.13) oraz bambusa (PKWiU 02.01.42-00.11), a także świadczenie usług rolniczych.

W myśl pkt 16 ww. artykułu, pod pojęciem gospodarstwo rolne - należy rozumieć gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów o podatku rolnym.

Z regulacji art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (tekst jedn. Dz. U. z 2006 r. Nr 136, poz. 969 z późn. zm.) wynika, że za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, o których mowa w art. 1, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej.

Z kolei przepis art. 2 pkt 20 ustawy o podatku od towarów i usług określa, iż pod pojęciem produktów rolnych należy rozumieć towary wymienione w załączniku Nr 2 do ustawy oraz towary wytworzone z nich przez rolnika ryczałtowego z produktów pochodzących z jego własnej działalności rolniczej przy użyciu środków zwykle używanych w gospodarstwie rolnym, leśnym i rybackim.

Pojęcie gospodarstwa rolnego zdefiniowano również w przepisach ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.). W ustawie tej zdefiniowano także pojęcie przedsiębiorstwa.

Zgodnie z art. 55¹ powołanej ustawy, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej. Stanowi zatem zorganizowany kompleks majątkowy przeznaczony do prowadzenia działalności produkcyjnej, handlowej lub usługowej.

Natomiast w myśl art. 55³ ustawy - Kodeks cywilny, za gospodarstwo rolne uważa się grunty rolne wraz z gruntami leśnymi, budynkami lub ich częściami, urządzeniami i inwentarzem, jeżeli stanowią lub mogą stanowić zorganizowaną całość gospodarczą oraz prawami związanymi z prowadzeniem gospodarstwa rolnego. Biorąc pod uwagę powyższe należy przyjąć, że gospodarstwo rolne spełnia określone w Kodeksie cywilnym wymogi właściwe dla przedsiębiorstwa. Celem przedsiębiorstwa, którym jest gospodarstwo rolne, zawsze jest produkcja rolnicza, bez względu na to w jaki sposób zostaną wykorzystane pożytki z tej działalności.

Należy wskazać, że rolnicy wykonujący działalność gospodarczą, w myśl regulacji prawnych zawartych w ustawie o podatku od towarów i usług, są podatnikami tego podatku, z tym że dokonując dobrowolnej rejestracji uzyskują status czynnego podatnika, a w przypadku braku rejestracji - są podatnikami zwolnionymi - rolnikami ryczałtowymi.

Biorąc pod uwagę przytoczone regulacje prawne oraz fakt, że działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, obejmuje wszelką działalność, w tym wykonywaną przez rolników, należy przyjąć, iż gospodarstwo rolne (pomimo jego odrębnego zdefiniowania w ustawie o podatku od towarów i usług), stanowi analogiczną do przedsiębiorstwa jednostkę organizacyjną, w ramach której prowadzona jest działalność gospodarcza. W efekcie rolnik sprzedający działki wykorzystywane w działalności rolniczej nie zbywa majątku osobistego, ale jeden ze składników gospodarstwa rolnego (przedsiębiorstwa).

Cytowana definicja gospodarstwa rolnego zawarta w art. 55³ Kodeksu cywilnego, podobnie jak definicja przedsiębiorstwa z art. 55¹ tej ustawy, akcentuje aspekt przedmiotowy w odróżnieniu od definicji gospodarstwa rolnego zawartej w art. 2 ust. 1 ustawy o podatku rolnym, akcentującej aspekt gruntowy, typowo własnościowy.

W przypadku, gdy rolnik wytwarza produkty rolne - jak to jest w przedmiotowej sprawie - czyniąc to na gruntach wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, wówczas sprzedaż przez niego gruntu rolnego, który stanowi integralny składnik majątkowy gospodarstwa rolnego, jest czynnością dokonywaną w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Pomimo, że sprzedaż działek nie mieści się w definicji działalności rolniczej oraz nie można ich uznać za produkty rolnicze, to - jak już wcześniej wskazano - prowadzenie działalności rolniczej i wytwarzanie produktów rolnych musi się odbywać na gruntach rolnych stanowiących składnik gospodarstwa rolnego. Tym samym aby rolnik mógł dokonywać produkcji roślinnej i zwierzęcej oraz innej wskazanej w art. 2 pkt 15 ustawy, a także uzyskiwać towary wymienione w zał. Nr 2 do ustawy o podatku od towarów i usług (np. zboża, ziemniaki, rośliny przemysłowe, zwierzęta żywe i produkty pochodzenia zwierzęcego), niezbędny jest mu do tych czynności przedmiotowy grunt rolny, który należy traktować jako warsztat produkcyjny.

Z przedstawionego opisu wynika, że w dniu 14 listopada 1977 r. nabył Pan wraz z żoną nieruchomość rolną o pow. 12,90 ha, zabudowaną budynkami mieszkalnym i gospodarczym, a w dniu 10 stycznia 1978 r. kolejną nieruchomość rolną o pow. 4,86 ha - niezabudowaną, niezalesioną, odległą od posiadanego gospodarstwa rolnego o ok. 1 km. W 1990 r. doszło do rozwodu. W dniu 5 lipca 1993 r. sprzedał Pan wraz z byłą żoną gospodarstwo rolne o pow. 12,90 ha wraz z budynkami. Jednocześnie został dokonany podziału majątku w ten sposób, że działkę Nr 155 o pow. 4,86 ha nabył Pan na wyłączną własność. Była ona użytkowana rolniczo (nigdy nie była dzierżawiona) i służyła jako zaplecze paszowe dla prowadzonej hodowli zwierząt (trzoda chlewna, bydło opasowe i owce) - wykorzystywano ją dla celów uprawy zbóż, buraków pastewnych i ziemniaków.

W dniu 28 listopada 2006 r. wójt gminy, w drodze decyzji, zatwierdził projekt podziału ww. nieruchomości na działki od Nr 155/1 do Nr 155/37 (razem 37 działek) oraz działkę Nr 155/38, będącą ulicą wewnętrzną, połączoną z drogą wojewódzką. Po podziale geodezyjnym nastąpiła zmiana powierzchni i obecnie nieruchomość Nr 155 posiada powierzchnię 48.816 m^2. W wyniku podjętych przez Pana działań ww. działka została przyłączona do sieci energetycznej i wodociągowej. Obecnie, zgodnie z decyzją zarządu dróg wojewódzkich, musi Pan przebudować zatokę autobusową, przystanek z wiatą i wjazd z drogi wojewódzkiej na teren, na którym położone są ww. działki. Dla każdej z działek występuje Pan do wójta gminy o wydanie decyzji o warunkach zabudowy. Dla przedmiotowego gruntu nie istnieje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, natomiast obowiązujące studium zagospodarowania przestrzennego gminy stanowi, że ww. działki położone są na terenach rozwojowych o dominacji funkcji usługowej z towarzyszącą zabudową mieszkaniową. Obecnie zbył Pan jedną działkę i zamierza sprzedać kolejną. Planowana jest dostawa wszystkich działek w zależności od chęci ich nabycia przez potencjalnych kupców. Działki będą sprzedawane pojedynczo w bliżej nieokreślonym czasie. Oprócz zbycia ww. działek nie planuje Pan sprzedaży innych nieruchomości.

W ocenie tut. organu, w przedmiotowej sprawie wystąpiły okoliczności, które łącznie wskazują, iż sprzedaż działek należy uznać za działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Z treści wniosku nie wynika, aby przedmiotowa nieruchomość stanowiła majątek prywatny, służący zaspokojeniu potrzeb osobistych Pana i rodziny. Jak wyżej wskazano, grunt rolny wykorzystywany przez rolników do prowadzenia działalności rolniczej nie stanowi majątku osobistego. W świetle definicji zawartej w art. 15 ust. 2 ustawy, rolnicy traktowani są na tych samych zasadach co handlowcy, producenci, czy usługodawcy.

Nie bez znaczenia jest fakt, że przedmiotem transakcji są działki wydzielone z gruntu o pow. 48.816 m, który wcześniej został podzielony na 38 działek, w tym ulicę wewnętrzną. Jedna z wydzielonych działek została już zbyta, a w przyszłości planuje Pan dostawę pozostałych. W związku z tym przyłączył Pan grunt do sieci energetycznej oraz wodociągowej i zamierza przebudować zatokę autobusową, przystanek z wiatą i wjazd z drogi wojewódzkiej. Ponadto dla każdej z działek występuje Pan o wydanie decyzji o warunkach zabudowy. Powyższe wskazuje, że sprzedaż wyodrębnionych działek nie będzie mieć charakteru incydentalnego, czy też sporadycznego, lecz zostanie dokonana w okolicznościach wskazujących na zamiar dokonywania dostaw gruntu w sposób częstotliwy i zorganizowany, w celu osiągnięcia korzyści finansowych.

W efekcie zarówno dokonaną sprzedaż jednej działki, jak i planowane zbycie pozostałych, należy traktować jako działalność gospodarczą, a zbywcę jako podatnika podatku od towarów i usług.

Stosownie do treści art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku. I tak, zgodnie z zapisem art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę.

Opodatkowaniu podlegają zatem dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe, zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku gruntów niezabudowanych - tylko te, których przedmiotem są tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę. Natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących np. gruntami rolnymi, czy leśnymi, które nie są przeznaczone pod zabudowę, korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Z uwagi na to, iż na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług brak jest legalnej definicji pojęcia gruntu budowlanego, terenu budowlanego, czy terenu przeznaczonego pod zabudowę należy posłużyć się definicjami tych pojęć z innych gałęzi prawa np. prawa budowlanego, czy przepisami wynikającymi z ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Zgodnie z treścią przepisu art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. Nr 80, poz. 717 z późn. zm.), kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy należy do zadań własnych gminy. Polityka przestrzenna gminy wyrażona jest w studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy, którego uchwalenie jest niezbędnym etapem uchwalenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego.

Przepis art. 9 ust. 1 ww. ustawy z dnia 27 marca 2003 r. stanowi, że w celu określenia polityki przestrzennej gminy, w tym lokalnych zasad zagospodarowania przestrzennego, rada gminy podejmuje uchwałę o przystąpieniu do sporządzania studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy.

Ustalenia studium są wiążące dla organów gminy przy sporządzaniu planów miejscowych (ust. 4 ww. artykułu).

W myśl art. 14 ust. 1 pkt 5 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, przed podjęciem uchwały o przystąpieniu do sporządzania miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, wójt, burmistrz albo prezydent miasta wykonuje analizy dotyczące zasadności przystąpienia do sporządzania planu i stopnia zgodności przewidywanych rozwiązań z ustaleniami studium (...).

W art. 15 ust. 1 ww. ustawy postanowiono, iż sporządzany jest projekt planu miejscowego, zawierający część tekstową i graficzną, zgodnie z zapisem studium oraz przepisami odrębnymi, odnoszącymi się do obszaru objętego planem.

Wyjaśnić także należy, iż ewidencja gruntów i budynków jest urzędowym zbiorem informacji faktycznych. Wynikające z niej zapisy są odzwierciedleniem stanu faktycznego i prawnego na dzień dokonania wpisu. Zgodnie z art. 20 ust. 1 pkt 1, ustawy z dnia 17 maja 1989 r. - Prawo geodezyjne i kartograficzne (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 240, poz. 2027 z późn. zm.), informacje dotyczące gruntów znajdujące się w ewidencji dotyczą: położenia, granic, powierzchni, rodzajów użytków gruntowych oraz ich klas gleboznawczych, oznaczenia ksiąg wieczystych, a także stosunków właścicielskich.

W świetle art. 21 ust. 1 tej ustawy, podstawę m.in. planowania przestrzennego stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków, jednakże tylko w zakresie danych faktycznych w niej zawartych.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że dla określenia przeznaczenia danego terenu, w przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego oraz w sytuacji, gdy nie wydano decyzji o warunkach zabudowy, decydujące znaczenie ma przeznaczenie terenu określone w studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy.

Jednocześnie należy podkreślić, iż w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług, obejmując zwolnieniem od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę, ustawodawca nie uzależnił zastosowania zwolnienia od faktu, czy w momencie dostawy istnieje możliwość ich zabudowy. Wyraźnie chodzi tu o tereny które są w momencie sprzedaży przeznaczone pod zabudowę.

We wniosku podano, iż zgodnie z postanowieniami obowiązującego studium zagospodarowania przestrzennego nieruchomość Nr 155 położona jest na terenach rozwojowych o dominacji funkcji usługowej z towarzyszącą zabudową mieszkaniową (pod budownictwo jednorodzinne wolnostojące oraz pod budownictwo usługowe). Dla każdej działki występuje Pan do wójta gminy o wydanie decyzji o warunkach zabudowy. Powyższe wskazuje, że zarówno dokonana, jak i planowane dostawy działek, dotyczą gruntów przeznaczonych pod zabudowę.

Reasumując wskazać należy, że dokonana transakcja zbycia działki, jak i zamierzone dostawy działek przeznaczonych pod zabudowę, służących uprzednio działalności rolniczej, podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według 22% stawki, na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Końcowo wskazać należy, zgodnie z art. 14a ustawy - Ordynacja podatkowa, minister właściwy do spraw finansów publicznych dąży do zapewnienia jednolitego stosowania prawa podatkowego przez organy podatkowe oraz organy kontroli skarbowej, dokonując w szczególności jego interpretacji, przy uwzględnieniu orzecznictwa sądów oraz Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości.

Odnosząc się do powyższego wskazać należy, że przepis ten nie zawiera postanowień, które wskazywałyby na konieczność uwzględnienia określonej kategorii orzeczeń. Wobec tego - uznając rolę i znaczenie orzecznictwa sądowego w zakresie wskazywania kierunków wykładni przepisów materialnego prawa podatkowego - stwierdzić należy, iż każdorazowo orzeczenia sądów są rozstrzygnięciami w konkretnych sprawach i tylko do nich się zawężają, w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa, którymi na terytorium RP są - zgodnie z art. 87 ust. 1 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. Nr 78, poz. 483) - Konstytucja, ustawy, ratyfikowane umowy międzynarodowe oraz rozporządzenia. Organ podatkowy jest zobowiązany traktować indywidualnie każdą sprawę, a orzeczenia sądów podejmowane są w oparciu o zebrany materiał dowodowy, dlatego trudno jest określić w jakim stopniu przedstawione sprawy będące przedmiotem rozstrzygnięć sądów oraz sytuacja Skarżącej wskazana we wniosku są tożsame.

Zaznaczenia wymaga również, że powołane przez Pana interpretacje indywidualne dotyczyły innych stanów faktycznych (zdarzeń przyszłych) niż sytuacja przedstawiona we wniosku.

Ponadto wskazać należy, że z brzmienia powołanego wyżej art. 14b § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa wynika, że wyczerpujący opis stanu faktycznego winien wynikać z wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, a nie z załączonych do niego dokumentów, które nie podlegają analizie i ocenie, w związku z czym załączone do uzupełnień wniosku dokumenty nie były przedmiotem merytorycznej analizy.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia, a w przypadku zdarzenia przyszłego - stanu prawnego obowiązującego w dniu datowania niniejszej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.