ITPP2/443-1109/13/EB

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 9 października 2013 r. (data wpływu 14 października 2013 r.), uzupełnionym w dniu 7 stycznia 2014 r. (data wpływu), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku czynności zbycia nieruchomości gruntowych zabudowanych - jest nieprawidłowe.

W dniu 14 października 2013 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony w dniu 7 stycznia 2014 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku czynności zbycia nieruchomości gruntowych zabudowanych.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu, przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka jest następczynią prawną przedsiębiorstwa państwowego, działającego pod tą samą firmą. Powstała w wyniku komercjalizacji - przekształcenia ww. przedsiębiorstwa - dokonanej na podstawie aktu komercjalizacji (akt notarialny) z dnia 18 stycznia 2000 r. Na skutek powyższego przekształcenia Spółka przejęła cały majątek, w tym również nieruchomości. Obecnie planuje zbycie łącznie 7 działek w trybie i na zasadach wynikających z rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 13 lutego 2007 r. w sprawie określenia sposobu i trybu organizowania przetargu na sprzedaż składników aktywów środków trwałych przez spółkę powstałą w wyniku komercjalizacji (Dz. U. Nr 27, poz. 177 z późn. zm.). Co do zbywanych działek Spółce przysługuje prawo wieczystego użytkowania. Trzy spośród zbywanych działek to działki zabudowane, tj. działka nr 3, dla której prowadzona jest księga wieczysta, zabudowana budynkiem magazynowo-gospodarczym, w złym stanie technicznym, przeznaczonym do likwidacji (wybudowanym w 1923 r.) oraz działek o numerach 24 i 25, dla których prowadzona jest jedna księga wieczysta, zabudowanych garażami. Przedmiotowy budynek i garaże, zgodnie z ewidencją środków trwałych Spółki, wykorzystywane są w prowadzonej działalności gospodarczej. Wskazane powyżej "naniesienia" powstały przed dniem 5 grudnia 1990 r., tj. przed datą wejścia w życie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Dla wskazanych powyżej nieruchomości brak jest obowiązującego planu zagospodarowania przestrzennego. W odniesieniu do działki nr 3 wydana została decyzja ustalająca warunki zabudowy, dla inwestycji polegającej na budowie budynku handlowo-usługowego wraz z parkingiem podziemnym i naziemnym. W ostatnim pięcioletnim okresie użytkowania nie poniesiono na wskazane powyżej nieruchomości nakładów w postaci remontów lub modernizacji, które swą wartością przekraczałyby 30% wartości budynków i budowali posadowionych na opisywanych nieruchomościach. Poniesione dotychczas nakłady nie przekraczały 30% wartości początkowej budynków i nie były to nakłady na ich ulepszenie. Od 1996 r. nieruchomość oznaczona nr 3 jest przedmiotem umowy najmu (zawieranej z różnymi najemcami), a od 2006 r. są wynajmowane działki o nr 24 i 25 zabudowane garażami.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntów wraz z prawem własności posadowionych na tej nieruchomości budynków, tj. działek o nr 3, 24 i 25 podlega zwolnieniu, o którym mowa w "art. 43 ust. 1" ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.).

Zdaniem Wnioskodawcy, zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z prawem własności wzniesionych na tych gruntach budynków, tj. działek oznaczonych numerami 3, 24 i 25 korzystać będzie ze zwolnienia od podatku, bowiem nieruchomości opisane we wniosku, zostały nabyte przez poprzedniczkę prawną Spółki - przedsiębiorstwo państwowe - przed 1993 r., kiedy weszły w życie przepisy ustawy o podatku od towarów i usług, a zatem Spółce nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego od jej nabycia. Spółka ponownie wskazała, że nie czyniła nakładów na przedmiotowej nieruchomości, które przekroczyłyby 30% wartości początkowej budynków posadowionych na ww. działkach.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

Pod pojęciem towaru - w myśl art. 2 pkt 6 ustawy - rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stawka podatku - zgodnie z art. 41 ust. 1 ww. ustawy - wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże w myśl art. 146a pkt 1 tej ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r., wprowadzonym art. 1 pkt 1 ustawy z dnia 8 listopada 2013 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2013 r. poz. 1608), w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, bądź zwolnienie od podatku.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

W art. 2 pkt 14 ustawy ustawodawca określił, co należy rozumieć pod pojęciem pierwszego zasiedlenia. Zgodnie z tym przepisem, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

Z treści powyższego przepisu wynika, że aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynków (budowli) lub ich części do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Jeżeli zatem podatnik wybuduje obiekt, bądź go zmodernizuje, przy czym nakłady na ulepszenie przekroczą 30% wartości początkowej, a następnie obiekt ten (lub ulepszenie) zostanie oddany do użytkowania (wprowadzony przez podatnika do ewidencji środków trwałych), nie oznacza to, że został on zasiedlony. Oddanie do użytkowania nie nastąpiło bowiem w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany obiekt zostanie sprzedany lub np. oddany w dzierżawę lub najem, bowiem zarówno sprzedaż, dzierżawa, czy najem są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu.

Zgodnie z art. 43 ust. 10 ww. ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

Na podstawie ust. 11 cyt. artykułu, oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

Od dnia 1 stycznia 2014 r. obowiązuje art. 29a, wprowadzony do ustawy art. 1 pkt 24 ustawy z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2013 r. poz. 35 z późn. zm.).

Zgodnie z ustępem 1 tego artykułu, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu (art. 29a ust. 8 ustawy).

Z dniem 1 stycznia 2014 r. weszło w życie rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (Dz. U. poz. 1722).

W rozporządzeniu tym nie znajdują się regulacje dotyczące zbycia prawa użytkowania wieczystego gruntów.

Do dnia 31 grudnia 2013 r. obowiązywał przepis § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2013 r. poz. 247 z późn. zm.), zgodnie z którym zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, jeżeli budynki te lub budowle albo ich części są zwolnione od podatku.

Z uzasadnienia do rozporządzenia z dnia 20 grudnia 2013 r. wynika, że na zmianę przepisu dotyczącego zwolnienia od podatku w odniesieniu do prawa użytkowania wieczystego miał wpływ fakt, że grunty spełniają definicję towarów w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy a oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste, jak i zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntów, na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 6 i 7 ustawy, jest zrównane z dostawą towarów oraz z uwagi na brzmienie obowiązującego do dnia 31 grudnia 2013 r. art. 29 ust. 5 ustawy (obecnie art. 29a ust. 8 ustawy), zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntów zabudowanych, których sprzedaż podlega zwolnieniu, korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie przepisów ustawy (art. 43 ust. 1 pkt 10 lub 10a ustawy).

Z treści wniosku wynika, że Spółka jest następczynią prawną przedsiębiorstwa państwowego - powstała w wyniku jego komercjalizacji, przejmując cały majątek przysługujący dotychczas przedsiębiorstwu państwowemu, w tym również nieruchomości. Obecnie planuje zbycie prawa użytkowania wieczystego m.in. trzech działek zabudowanych nr 3, 24 i 25. Działka nr 3 jest zabudowana budynkiem magazynowo-gospodarczym, przeznaczonym do likwidacji (wybudowanym w 1923 r.). Działki o numerach 24 i 25 są zabudowane garażami. Przedmiotowy budynek i garaże, zgodnie z ewidencją środków trwałych, są wykorzystywane w prowadzonej działalności gospodarczej. Poniesione dotychczas przez Spółkę nakłady na nie przekroczyły 30% wartości początkowej nieruchomości i nie były to nakłady na ulepszenia. Nieruchomość oznaczona nr 3 jest przedmiotem umów najmu począwszy od 1996 r. (zawieranych z różnymi najemcami), a działki gruntu nr 24 i 25 zabudowane garażami, są wynajmowane począwszy od 2006 r.

Analiza przedstawionego zdarzenia przyszłego oraz treści przywołanych przepisów prawa podatkowego prowadzi do stwierdzenia, że zbycie budynku magazynowo-gospodarczego oraz dwóch garaży będzie zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, gdyż nastąpi po pierwszym zasiedleniu (obiekty te były przedmiotem najmu), w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy i po upływie dwóch lat od tego zasiedlenia, o ile strony transakcji nie wybiorą opcji opodatkowania, przewidzianej w art. 43 ust. 10 ustawy, przy spełnieniu warunków określonych w tym przepisie.

Biorąc pod uwagę powyższe, zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntów, na których są posadowione ww. obiekty - przy uwzględnieniu treści art. 29a ust. 8 ustawy - będzie również zwolnione od podatku od towarów i usług.

Pomimo, że Spółka prawidłowo stwierdziła, że zbycie ww. nieruchomości zabudowanych będzie korzystać ze zwolnienia od podatku, ze względu na błędną argumentację, stanowisko należało uznać za nieprawidłowe.

Należy podkreślić, że analiza przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (Dz. U. z 2010 r. Nr 243, poz. 1623 z późn. zm.), nie mieści się w ramach określonych w art. 14b § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W związku z powyższym niniejszej interpretacji udzielono przy założeniu, że budynki, o których mowa we wniosku, stanowią budynki w rozumieniu ww. ustawy - Prawo budowlane.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.