ITPP2/443-1072/08/PS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 11 grudnia 2008 r. (data wpływu 16 grudnia 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności, za które otrzymane są premie pieniężne oraz możliwości odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT dokumentujących otrzymanie premii pieniężnej przez kontrahenta - jest prawidłowe.

W dniu 16 grudnia 2008 r. złożono wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności, za które otrzymane są premie pieniężne oraz możliwości odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT dokumentujących otrzymanie premii pieniężnej przez kontrahenta.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Zgodnie z postanowieniami umów zawartych przez "C" Sp. z o.o. oraz załączników do tych umów, Spółka wypłaca nabywcom produkowanych wyrobów premie pieniężne. Warunkiem otrzymania premii jest nabycie określonej wartości wyrobów w określonym czasie. Wysokość wypłacanej premii określona jest jako konkretny procent od łącznych obrotów nabywcy i naliczana jest w stosunku miesięcznym, kwartalnym i w ostatecznym rozliczeniu rocznym. Wysokość procentu określona jest w sposób sztywny lub różny, w zależności od przekroczenia poziomu zakupów w uzgodnionym czasie. Premie pieniężne wypłacane są zatem z tytułu dokonywania przez kupującego nabyć określonej wartości lub ilości wyrobów w określonym czasie i nie są związane z konkretną dostawą. Na wypłacane premie pieniężne Spółka otrzymuje od nabywców faktury VAT i odlicza zawarty w nich podatek naliczony.

W związku z powyższym zadano pytanie w następującym zakresie.

Czy transakcja przedstawiona w opisie stanu faktycznego jest usługą świadczoną na rzecz Spółki, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług przez nabywcę towarów, z tytułu którego wynagrodzeniem są premie pieniężne wypłacane przez Spółkę, a w konsekwencji, czy przysługuje Jej prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z wystawionych przez nabywcę towarów faktur VAT, a przepis art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług, wyłączający to prawo, nie znajduje zastosowania w opisanym stanie faktycznym.

Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym stanie faktycznym ma miejsce świadczenie usług na rzecz Spółki przez nabywców wyrobów, które to usługi podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a wypłacone przez Spółkę premie pieniężne są wynagrodzeniem za świadczenie tych usług. Jak wynika z umów, wypłacane premie pieniężne nie są związane z żadną konkretną dostawą wyrobów, lecz są konsekwencją osiągnięcia określonego poziomu zakupów w określonym okresie czasu. Należy więc uznać, że wypłacona premia pieniężna związana jest z określonymi zachowaniami nabywcy, a więc ze świadczeniem usług przez nabywcę otrzymującego taką premię. Takie stanowisko jest zgodne z interpretacją Ministra Finansów z dnia 30 grudnia 2004 r. sygn. PP3/812/l222/2004/AP/4026, w której wskazał, że "premie pieniężne wypłacane są z tytułu dokonywania przez nabywcę np. nabyć określonej ilości, czy wartości towarów w określonym czasie i premie te nie są związane z żadną konkretną transakcją, w takich przypadkach należy uznać, że wypłacona premia pieniężna związana z jest z określonymi zachowaniami nabywcy, a zatem ze świadczeniem usługi przez nabywcę otrzymującego taką premię, które to usługi podlegają opodatkowaniu na zasadach ogólnych". Działania nabywcy w celu zintensyfikowania zakupów należy traktować jako świadczenie na rzecz Spółki, w wyniku, których Spółka odnosi wymierną korzyść, która przejawia się poprzez zwiększenie sprzedaży produktów. Mamy więc do czynienia z wykonaniem klasycznej usługi, za którą należy się zapłata. Ponieważ widoczna jest relacja między stopniem wykonaniem usługi, a kwotą wynagrodzenia, wzajemne świadczenia są ekwiwalentne. Zdaniem Wnioskodawcy wypłata premii pieniężnych obliczanych w oparciu o nabycie określonej wartości produktów od Spółki w określonym czasie, stanowi podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług odpłatne świadczenie usług. W konsekwencji podatek od towarów i usług wykazany na wystawionych przez nabywców fakturach VAT dokumentujący opisaną usługę wynagradzaną w formie premii pieniężnej stanowi dla Spółki podatek naliczony w rozumieniu art. 86 ust. 1 ww. ustawy, a regulacje art. 88 ust. 3a pkt 2 tej ustawy nie znajdują w opisanym stanie faktycznym zastosowania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl postanowień art. 8 ust. 1 cytowanej ustawy, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Zgodnie z ust. 3 cyt. artykułu, usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, z zastrzeżeniem ust. 4, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, z wyjątkiem usług elektronicznych i usług turystyki, o których mowa w art. 119.

Uwzględniając powyższe, należy stwierdzić, że każde odpłatne świadczenie polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu, czy określonym zachowaniu mieści się w definicji usługi. Pojęcie usługi według ustawy o podatku od towarów i usług jest bowiem szersze od definicji usługi w rozumieniu klasyfikacji statystycznych. Oznacza to, że w definicji tej mieszczą się również określone zachowania, które nie zostały sklasyfikowane w PKWiU, o której mowa w art. 8 ust. 3 powołanej ustawy. Przez świadczenie należy zatem rozumieć każde zachowanie się na rzecz innego podmiotu. Aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę, a jej odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść dla świadczącego usługę. Podatnicy podejmują różnorodne działania w zakresie intensyfikacji sprzedaży towarów, w efekcie których wypłacane są tzw. premie pieniężne nabywcom. Skutki podatkowe dotyczące wypłacania premii pieniężnych nabywcom uzależnione są od wielu czynników, m.in. od ustalenia, za co faktycznie premie pieniężne zostały wypłacone, tzn. czy dotyczą konkretnych dostaw, czy też odnoszą się do wszystkich dostaw w określonym czasie itp.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że na podstawie zawartych umów Spółka wypłaca premie pieniężne za dokonanie od niej zakupów towarów w określonym czasie o określonej wartości lub ilości. W tym przypadku wskazać należy, że działania kontrahentów Spółki, polegające na realizacji określonego poziomu zakupów, mają bezpośredni wpływ na wypłatę wynagrodzenia. Wypłacona gratyfikacja pieniężna zależy bowiem od określonego zachowania nabywcy (zrealizowanie nabyć wyrobów o określonej wartości lub ilości), co powoduje, że pomiędzy stronami istnieje relacja zobowiązaniowa, którą należy traktować jako świadczenie usługi przez stronę otrzymującą taką premię. W tym miejscu należy zwrócić uwagę na charakter premii pieniężnej jako wynagrodzenia za podjęcie starań w celu zwiększenia sprzedaży asortymentu towaru dostarczanego przez podmiot wypłacający gratyfikację, bowiem z prowizyjnego charakteru wynagrodzenia wynika, że jest ono uzależnione od zachowania kontrahenta - premia wypłacona jest po osiągnięciu danego pułapu obrotów - co powoduje, że pomiędzy stronami istnieje relacja zobowiązaniowa, którą należy traktować jako świadczenie usług przez stronę otrzymującą takie wynagrodzenie, które to usługi podlegają opodatkowaniu na zasadach ogólnych. Zauważyć trzeba, że w przedstawionym stanie faktycznym występują dwie transakcje: dostawa towarów oraz świadczenie usługi. Na rzecz takiego wniosku przemawia w szczególności okoliczność, że wypłacone premie nie miały charakteru dobrowolnego, gdyż uzależnione były od konkretnych zachowań. Zawarta umowa handlowa uzależniła przyznanie kontrahentowi premii pieniężnej za zrealizowanie ustalonego w tej umowie poziomu zakupu towarów. Czynności te są odrębnie wynagradzane - z tytułu zakupu towarów wynagrodzenie płaci nabywca (kontrahent), natomiast w przypadku premii pieniężnej, wynagrodzenie za świadczoną usługę wypłaca Spółka, będąca równocześnie dostawca towarów.

Na podstawie art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Stosownie do ust. 4 ww. artykułu, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 grudnia 2008 r., podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych, w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4b (korekty faktur).

W związku z powołanymi wyżej przepisami należy stwierdzić, że w przypadku kiedy premia pieniężna, która wypłacana jest z tytułu dokonywania przez nabywcę zakupów towarów o określonej ilości w określonym czasie i premia ta nie jest związana z żadną konkretną dostawą, należy uznać, że wypłacona premia związana jest z określonym zachowaniem nabywcy, a zatem ze świadczeniem usług przez nabywcę otrzymującego taką premię, które to usługi podlegają opodatkowaniu wg stawki 22%, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Jak stanowi art. 106 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Wymienione przepisy oraz przedstawiony stan faktyczny wskazują, iż w tak przedstawionym stanie faktycznym, występuje odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a otrzymujący wynagrodzenie, o ile jest zarejestrowanym i czynnym podatnikiem w zakresie tego podatku, jest zobowiązany do udokumentowania przedmiotowej usługi fakturą VAT.

Podstawowe uprawnienie podatnika dotyczące obniżenia podatku należnego o podatek naliczony zostało zawarte w art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, który stanowi, iż podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, z zastrzeżeniem ust. 3-7. W myśl art. 88 ust. 3a pkt 2 cyt. ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz treść wskazanych przepisów, stwierdzić należy, że udzielane premie pieniężne związane są z określonym zachowaniem kontrahenta, stanowią zatem wynagrodzenie za świadczone usługi podlegające (u otrzymującego to świadczenie) opodatkowaniu, a Spółce przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego zawartego w fakturach wystawionych przez kontrahenta dokumentujących odpłatne świadczenie usług, w zakresie, o którym mowa w powołanym art. 86 ust. 1, o ile nie występują inne ograniczenia, o których mowa w art. 88 ustawy o podatku od towarów i usług.

Ponadto, mając na uwadze fakt, iż stroną wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług jest Spółka jako nabywca przedmiotowych usług, zaznacza się, iż interpretacja nie ma mocy wiążącej dla świadczącego usługi, który chcąc uzyskać interpretację indywidualną powinien wystąpić z odrębnym wnioskiem o jej udzielenie. W konsekwencji regulacje zawarte w art. 14k-14n ustawy - Ordynacja podatkowa nie będą miały zastosowania dla tego podmiotu.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej - powoduje, iż niniejsza interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87-100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.