ITPP2/443-1038/09/EŁ - Opodatkowanie opłat administracyjnych.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 23 listopada 2009 r. (data wpływu 30 listopada 2009 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania opłat administracyjnych - jest nieprawidłowe.

W dniu 30 listopada 2009 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania opłat administracyjnych.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółdzielnia od osób, które ubiegają się o ustanowienie odrębnej własności lokalu pobiera opłaty administracyjne, bez dodatkowego narzutu, w takiej samej wysokości w jakiej wcześniej je poniosła w Urzędzie Miasta i w Powiecie. Opłaty te ponoszone są w związku z wydaniem zaświadczeń o samodzielności lokali oraz wypisem z rejestru działek. Powyższe wpłaty Spółdzielnia ujmuje w rejestrze VAT stosując zwolnienie od podatku (PKWiU 75.14.12), jako "refaktura" opłat administracyjnych. Powiat wystawia faktury VAT ze stawką zwolnioną za dokonanie wypisu działek (PKWiU 75.14.12), natomiast Urząd Miasta nie wystawia faktur i Spółdzielnia posiada tylko dowody wpłat.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Zdaniem Wnioskodawcy, opłaty administracyjne dokonywane przez Spółdzielnię oraz wpłaty osób z tytułu ustanowienia odrębnej własności lokali, nie powinny podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Spółdzielnia nie dolicza swojego narzutu, obciążając osoby opłatami administracyjnymi poniesionymi na rzecz tych osób, pobiera tylko zwrot poniesionych wydatków potrzebnych do ustanowienia odrębnej własności na rzecz tych osób.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Według art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Stosownie do ust. 1 pkt 5 ww. artykułu, przez dostawę towarów rozumie się również ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego.

Przez towary, w świetle art. 2 pkt 6 ww. ustawy, rozumie się rzeczy ruchome jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 cyt. ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%. Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

Zgodnie z art. 41 ust. 12 cyt. ustawy, 7% stawkę podatku od towarów i usług stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

W myśl ust. 12a powołanego artykułu, przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym, rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych.

Do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, zgodnie z ust. 12b powołanego wyżej artykułu, nie zalicza się budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m² oraz lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m^2.

Stosownie do ust. 12c ww. artykułu, w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

Zgodnie z art. 2 pkt 12 ustawy o podatku od towarów i usług, przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w PKOB w dziale 11.

Na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

Przez pierwsze zasiedlenie, stosownie do art. 2 ust. 14 ww. ustawy, rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ww. ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

Warunku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. b) nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat (art. 43 ust. 7a ustawy).

Stosownie do ust. 7 powołanego artykułu, zwolnienie określone w ust. 1 pkt 10 nie ma zastosowania w przypadku, o którym mowa w art. 29 ust. 8 ww. ustawy.

Zgodnie z art. 153 ust. 2 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się w przypadkach, o których mowa w art. 29 ust. 8, jeżeli ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego oraz zasiedlenie tego lokalu nastąpiło przed dniem 1 maja 2004 r.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług, oraz przepisy wykonawcze do ustawy nie regulują zagadnienia refakturowania.

Regulacje w tym zakresie zostały zawarte w Dyrektywie 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L z 2006, Nr 347, s. 1 z późn. zm.). Zgodnie z art. 28 Dyrektywy w przypadku, kiedy podatnik działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że podatnik ten nabył i wyświadczył te usługi. Dotyczy to sytuacji, w której podatnik kupuje usługę, a następnie "w stanie nieprzetworzonym" odsprzedaje ją swojemu kontrahentowi. Przyjmuje się, że podatnik ten sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Refakturowanie oznacza bowiem de facto świadczenie tej usługi poprzez podmiot refakturujący, potwierdzone fakturą wystawioną w całości lub części dla udokumentowania odsprzedaży w ramach zawartych przez strony umów o współpracę bez doliczania jakiejkolwiek marży i zmiany stawki podatku od towarów i usług. "Refaktura" jest więc zwykłą fakturą VAT, tyle że wystawioną przez podmiot pośredniczący pomiędzy właściwym usługodawcą, a rzeczywistym nabywcą tej usługi. Traktowana jest jako odrębne świadczenie usługi lub dostawy towarów.

W myśl art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 224, poz. 1799.) w § 12 ust. 1 pkt 12, zwalnia od podatku czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywane w imieniu własnym i na własna odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Pobierane opłaty przez organy władzy publicznej oraz urzędy obsługujące te organy, a także jednostki samorządu terytorialnego z tytułu czynności związanych z wykonywaniem zadań, do wykonywania których zostały powołane, mieszczą się w wyłączeniu podmiotowo-przedmiotowym wskazanym w art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług lub § 12 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia z dnia 24 grudnia 2009 r. i w konsekwencji nie podlegają podatkowi od towarów i usług lub są zwolnione od tego podatku.

Uprawnienie do uiszczenia opłaty administracyjnej bez podatku, wynikające z tego stosunku administracyjnego, jest niezbywalne. Oznacza to, że uprawnienie to nie może być przedmiotem obrotu cywilnoprawnego, tj. nie może być przenoszone na osoby trzecie (traci ono charakter administracyjny).

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Spółdzielnia pobiera opłaty administracyjne od osób, które ubiegają się o ustanowienie odrębnej własności lokalu, w takiej samej wysokości w jakiej wcześniej poniosła je w Urzędzie Miasta (zaświadczenie o samodzielności lokali na podstawie dowodu wpłaty) i w Powiecie (wypis z rejestru działek na podstawie faktury VAT zwolnionej od podatku). Powyższe wpłaty Spółdzielnia traktuje jako "refakturę" opłat administracyjnych, stosując zwolnienie na podstawie PKWiU 75.14.12.

Analizując powyższe wskazać należy, iż ustanowienie odrębnej własności lokali, zgodnie z powołanymi wyżej przepisami ustawy o podatku od towarów i usług, stanowi dostawę towarów. W ramach tej dostawy Spółdzielnia uzyskuje zaświadczenie o samodzielności lokali oraz wypis z rejestru działek, w związku z tym jest zobowiązana do zapłaty opłat administracyjnych. Zwrot tych opłat jest ściśle związany z dostawą towarów, tj. czynnością opodatkowaną podatkiem od towarów i usług. Stanowi element kalkulacyjny wynagrodzenia, powiększa tym samym kwotę należną z tytułu sprzedaży. Kwota należna - stanowiąca podstawę opodatkowania obejmuje całość świadczenia, a nie jego część, wchodzącą w skład elementów kalkulacyjnych. W przedmiotowej sprawie podstawę opodatkowania stanowi całość należności od nabywcy. Tak więc opłaty administracyjne są uzupełnieniem odpłatności za dokonywaną dostawę i jako takie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem w przedmiotowej sprawie przeniesienie opłat administracyjnych przez Spółdzielnię na osoby składające wnioski w sytuacji, gdy dotyczy to czynności ustanowienia odrębnej własności lokalu, powinno odbyć się z taką stawką jak świadczenie główne. Tym samym nie jest dopuszczalne - jak wskazuje Spółdzielnia - refakturowanie tych opłat jako zwolnionych od podatku.

Zatem przedmiotowe opłaty stanowiące składnik kwoty należnej z tytułu ustanowienia odrębnej własności:

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.