ITPP2/443-1037/09/KT

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 25 listopada 2009 r. (data wpływu 30 listopada 2009 r.), uzupełnionym w dniach 19 lutego i 8 marca 2010 r. (daty wpływu), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności wniesienia części przedsiębiorstwa do spółki prawa handlowego - jest prawidłowe.

W dniu 30 listopada 2009 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniach 19 lutego i 8 marca 2010 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności wniesienia części przedsiębiorstwa do spółki prawa handlowego.

W przedmiotowym wniosku, oraz jego uzupełnieniach, przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Jako jednoosobowy przedsiębiorca działający na podstawie wpisu do EDG, prowadzi Pan działalność, której przedmiotem jest m.in. handel hurtowy i detaliczny soczewkami optycznymi. W tym też celu przedsiębiorstwo zatrudnia pracowników, zawarło szereg umów handlowych z dostawcami towarów i usług. W skład przedsiębiorstwa związanego z działalnością stricte handlową, wchodzą także wierzytelności, prawa wynikające z rejestracji wyrobów medycznych. Ponadto prowadzi Pan działalność w zakresie wynajmu nieruchomości, która stanowi działalność uboczną przedsiębiorstwa.

Wyodrębniona część powyższego przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55¹ k.c. oraz art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, miałaby być wniesiona w zorganizowanej części do istniejącej już spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, której jest Pan jedynym udziałowcem i w niej kontynuowana miałaby być działalność handlowa przedsiębiorstwa wnoszonego aportem. W ramach aportu przeniesione zostać by miały kontrakty pracownicze dotyczące osób zatrudnionych w celu obsługi działalności handlowej przedsiębiorstwa, niezwiązanej z nieruchomościami i ich najmem, kontrakty handlowe z dostawcami i odbiorcami towarów i usług oraz środki trwałe służące do realizacji działalności handlowej.

Elementy jakie mają zostać wniesione do spółki z o.o., stanowią zasadniczą część przedsiębiorstwa, przeznaczoną do realizacji określonych zadań gospodarczych i mogą stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

W ramach przedsiębiorstwa prowadzonego na podstawie wpisu do EDG pozostałyby: własność nieruchomości i związane z nią umowy najmu.

Majątek jaki pozostanie w przedsiębiorstwie prowadzonym na podstawie wpisu do EDG, nie ma żadnego wpływu na bieżącą działalność gospodarczą przedsiębiorstwa, które zostanie przeniesione do spółki z o.o. W sytuacji gdyby tych składników nie było w przedsiębiorstwie prowadzonym na podstawie wpisu do EDG, nie miałoby to żadnego wpływu na działalność tego przedsiębiorstwa. Po wniesieniu aportu do spółki z o.o. dotychczasowa działalność handlowa będzie prowadzona w tym samym zakresie, z tego też względu w ramach obecnie funkcjonującego przedsiębiorstwa brak jest wyodrębnienia organizacyjnego w postaci działu, wydziału czy też oddziału.

W ramach aportu do spółki z o.o. wniesione zostać mają także zobowiązania i wierzytelności nieodłącznie związane i powstałe w związku z działalnością handlową, która ma przejść do spółki.

W skład przedsiębiorstwa prowadzonego na podstawie wpisu do EDG wchodzi kilka nieruchomości. Jedna z nieruchomości, zupełnie niezwiązana z działalnością handlową, która w chwili obecnej jest wynajmowana osobą trzecim, pozostanie jako składnik jednoosobowego przedsiębiorstwa prowadzonego na podstawie wpisu do EDG i działalność tego przedsiębiorstwa będzie dotyczyła najmu. Natomiast kolejna nieruchomość, w części wykorzystywana jest na prowadzenie przedsiębiorstwa, które ma być wniesione aportem do spółki z o.o. i w takiej właśnie części ma zostać wniesiona do tej spółki (dwa odrębne piętra).

W przedsiębiorstwie prowadzonym na podstawie wpisu do EDG nie pozostanie żaden składnik majątku związany z działalnością handlową, wszystkie składniki dotyczące tej działalności przeniesione zostaną jako aport do spółki z o.o.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Zdaniem Wnioskodawcy, za prawidłowe można uznać stanowisko, iż w świetle art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, część przedsiębiorstwa jaką zamierza wnieść aportem do spółki z o.o., może być uznana co najmniej za "zorganizowaną część przedsiębiorstwa" i tym samym wniesienie tej wyodrębnionej części przedsiębiorstwa, jako aportu do spółki z o.o. - z uwagi na art. 6 ust. 1 ww. ustawy - nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Część przedsiębiorstwa, jaka miałaby zostać wniesiona aportem do spółki z o.o., uznana może być bowiem za wyodrębnioną finansowo. Możliwe jest w tym przypadku przyporządkowanie odpowiednich zdarzeń gospodarczych, powstających w tej części przedsiębiorstwa, do powstających przychodów i kosztów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W art. 7 ust. 1 ustawy postanowiono, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Towarami, stosownie do treści art. 2 pkt 6 ww. ustawy, są rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Stosownie do postanowień art. 6 pkt 1 cyt. ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Pojęcie "transakcja zbycia" należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu "dostawa towarów", w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. "zbycie" obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aportu).

Zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Dla uznania, że dana część przedsiębiorstwa stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, podstawowym wymogiem jest to, aby ta część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa występuje w strukturze organizacyjnej podatnika. Ocena ta musi być dokonywana według podstawowego kryterium, tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W sytuacji wyodrębnienia finansowego możliwe jest oddzielenie finansów przedsiębiorstwa od finansów jego zorganizowanej części. Zorganizowana część przedsiębiorstwa jest w stanie samodzielnie prowadzić działalność i istnieć niezależnie od przedsiębiorstwa głównego. Nie musi to być postać oddziału samodzielnie rozliczającego się. Ważne natomiast jest aby przenoszone należności i zobowiązania były wyodrębnione i dały się przyporządkować organizacyjnie i finansowo do wyodrębnionego majątku (tak aby można było przejąć funkcje gospodarcze).

Odnośnie wyodrębnienia funkcjonalnego, kryterium to sprowadza się do ustalenia czy wyodrębniona organizacyjnie całość jest w stanie przejąć zadania oraz samodzielnie funkcjonować na rynku. Nie budzi bowiem wątpliwości to, iż aby wydzielona część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych, musi ona posiadać potencjalną zdolność do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielny podmiot gospodarczy, realizujący zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Składniki majątkowe: materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Zatem, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów podatkowych, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością organizacyjną, niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym, jak i posiadaniem wewnętrznej samodzielności finansowej.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

Z treści złożonego wniosku wynika, że prowadzi Pan działalność gospodarczą w zakresie handlu hurtowego i detalicznego soczewkami optycznymi oraz wynajmu nieruchomości (działalność uboczna przedsiębiorstwa). Zamierza Pan wnieść w formie aportu do spółki z o.o. część przedsiębiorstwa. Przedmiotem aportu będą wszystkie składniki niezbędne do prowadzenia działalności handlowej, tzn. kontrakty pracownicze, kontrakty handlowe z dostawcami i odbiorcami towarów i usług, środki trwałe służące do realizacji działalności handlowej, zobowiązania i wierzytelności nieodłącznie związane i powstałe w związku z działalnością handlową, która ma być przeniesiona do tej spółki.

Elementy te stanowią zasadniczą część przedsiębiorstwa, przeznaczoną do realizacji określonych zadań gospodarczych i mogą stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze. Część przedsiębiorstwa, która miałaby zostać wniesiona aportem, może być uznana za wyodrębnioną finansowo, bowiem możliwe jest przyporządkowanie odpowiednich zdarzeń gospodarczych powstających w tej części przedsiębiorstwa do powstających przychodów i kosztów. W przedsiębiorstwie prowadzonym na podstawie wpisu do ewidencji działalności gospodarczej nie pozostanie żaden składnik majątku związany z działalnością handlową, wszystkie składniki dotyczące tej działalności przeniesione zostaną jako aport do spółki z o.o. (pozostały w ww. przedsiębiorstwie majątek nie ma żadnego wpływu na działalność handlową).

Odnosząc powyższe do powołanych regulacji prawnych należy stwierdzić, iż z treści złożonego wniosku wynika, że składniki, które zamierza Pan przekazać na rzecz spółki z o.o., wydzielone z całości prowadzonej działalności, posiadają cechy wymienione w art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, wobec czego stanowią zorganizowaną część prowadzonego przez Pana przedsiębiorstwa, której przekazanie w formie aportu będzie wyłączone spod działania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku - nie prowadzi postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie umożliwiłoby pełną ocenę spełnienia przez składniki majątkowe przesłanek zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu datowania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.