ITPP2/443-1033/08/EŁ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 28 listopada 2008 r. (data wpływu 2 grudnia 2008 r.) uzupełnionym pismem z dnia 16 lutego 2009 r. (data złożenia 16 lutego 2009 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku obowiązującej przy dostawie pawilonu handlowego wraz z gruntem - jest prawidłowe.

W dniu 2 grudnia 2008 r. został złożony wniosek, uzupełniony pismem z dnia 16 lutego 2009 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku obowiązującej przy dostawie pawilonu handlowego wraz z gruntem.

W przedmiotowym wniosku, oraz piśmie stanowiącym jego uzupełnienie, przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W miesiącu maju 1993 r. nabył Pan wraz z żoną nakłady poczynione na budowę części pawilonu handlowego. Powierzchnia zabudowy pawilonu wynosiła 61 m ^2, a powierzchnia całkowita 64,70 m ² z czego nabył Pan tylko część pawilonu znajdującego się w budowie o powierzchni 37,50 m ^2. W dniu 12 stycznia 1994 r. Urząd Miasta wydał zaświadczenie potwierdzające zgłoszenie do użytkowania pawilonu handlowego. Kolejną umową z dnia 16 października 1995 r., nabył Pan wraz z żoną nakłady poczynione na pozostałą cześć pawilonu handlowego, tj. 27,2 m ^2. Na podstawie aktu notarialnego z dnia 11 grudnia 1995 r. nabył Pan wraz z żoną od Spółdzielni Mieszkaniowej prawo użytkowania wieczystego działki nr 2/21, dla której Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą, na której posadowiony jest nabyty pawilon handlowy. W 1996 r. nastąpiła - zgodnie z pozwoleniem na budowę rozbudowa pawilonu handlowego - tj. dobudowa lokalu do już istniejącego pawilonu. W miesiącu sierpniu 1997 r. Urząd Miejski wydał zaświadczenie potwierdzające, iż zgłoszono do użytkowania obiekt. W 1998 r. przedmiotową działkę (nr 2/21, księga wieczysta) podzielono geodezyjnie na trzy odrębne działki gruntu. W wyniku podziału gruntu nastąpił podział budynku (pawilonu handlowego) na trzy odrębne, niezależnie funkcjonujące części w zwartej zabudowie:

* nr 2/50 o powierzchni 0,0040 ha wraz z częścią pawilonu o powierzchni 27,2 m ^2, przeznaczoną na uzupełnienie sąsiedniej nieruchomości zapisanej w KW,

* nr 2/51 o powierzchni 0,0081 ha wraz z częścią pawilonu handlowego o powierzchni 37,50 m ² przeznaczoną dla Pana i żony,

* nr 2/52 o powierzchni 0,0126 ha, na której znajduje się część pawilonu handlowego o powierzchni 165,23 m ^2, dobudowanego w latach 1996-1997, przeznaczoną dla Pana i żony.

Dokonanie ww. podziału zostało uwidocznione w księgach wieczystych wpisami z dnia 26 listopada 2002 r. Z księgi wieczystej prowadzonej dla nieruchomości stanowiącej własność Gminy Miasta oraz Pana i żony (jako wieczystych użytkowników i właścicieli budynku), odłączono część o obszarze 0,0126 ha, stanowiącą działkę nr 2/52 i dla odłączonego obszaru założono odrębną księgę wieczysta. Po podziale pozostały Panu dwa niezależnie od siebie funkcjonujące pawilony handlowe na dwóch działkach. W 2001 r. nastąpiła rozbudowa nabytego w 1993 r. pawilonu handlowego o powierzchni 37,5 m ² na działce nr 2/51 (będącego przedmiotem sprzedaży). Rozbudowę zakończono w 2001 r. - powierzchnia użytkowa wykonanej nadbudowy wynosi 83,10 m ^2, a całość 117,16 m ^2. Nakłady poniesione na rozbudowę przekroczyły 30% wartości początkowej obiektu. W dniu 5 marca 2002 r. Urząd Miasta wydał zaświadczenie potwierdzające, zgłoszenie do użytkowania rozbudowanego pawilonu. W dniu 25 października 2002 r. wystąpił Pan z żoną o przekształcenie przysługującego prawa użytkowania wieczystego dla działki nr 2/51 w prawo własności. Decyzją z dnia 10 grudnia 2003 r. orzeczono o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własności.

Obecnie chce Pan sprzedać nieruchomość, na której posadowiony jest budynek pawilonu handlowego. Przy jego zakupie nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku od towarów i usług. Zaznaczył Pan, że od 1994 r. jest podatnikiem podatku od towarów i usług. W 2008 r. wprowadził budynek do ewidencji środków trwałych i dokonuje jego amortyzacji. Poniósł Pan wydatki na jego rozbudowę i ulepszenie, które przekroczyły 30% wartości początkowej obiektu. W trakcie tej rozbudowy dokonywał odliczenia podatku od poniesionych wydatków. W latach 1993-1995 w budynku tym wykonywał Pan swoją działalność gospodarczą. Od 1996 r. do 31 sierpnia 1999 r. nie prowadził Pan działalności gospodarczej (wykreślenie z Ewidencji Działalności Gospodarczej). Z dniem 1 września 1999 r. podjął ponownie działalność gospodarczą (sprzedaż detaliczna prowadzona na straganach i targowiskach oraz sprzedaż detaliczna odzieży). Od zakończenia rozbudowy pawilonu handlowego (będącego przedmiotem sprzedaży), tj. od 2001 r. do chwili obecnej, budynek ten jest wynajmowany osobom trzecim na cele prowadzonej przez nie działalności gospodarczej, a Pan wystawia faktury VAT za usługę wynajmu pomieszczeń.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy przychód ze sprzedaży nieruchomości, na której posadowiony jest budynek pawilonu handlowego, będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaży budynku pawilonu handlowego będzie korzystać ze zwolnienia z podatku od towarów i usług w oparciu o art. 43 ust. 2 pkt 1 ustawy. Zgodnie z tym przepisem zwalnia się od podatku dostawę towarów używanych, z zastrzeżeniem pkt 10, pod warunkiem że w stosunku do tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego; zwolnienie dotyczy również używanych budynków i budowli lub ich części, będących przedmiotem umowy najmu, dzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze. W przedmiotowej sytuacji zostały spełnione łącznie obie przesłanki wynikające z 43 ust. 2 pkt 1 ustawy. Nie przysługiwało uprzednio prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony przy zakupie nieruchomości. Budynek stanowi towar używany - od końca roku, w którym zakończono budowę tego obiektu minęło ponad 5 lat. Zdaniem Wnioskodawcy nie będzie miał zastosowania art. 43 ust. 6 ustawy. Zgodnie z tym przepisem zwolnienia, o którym mowa w ust. 1 pkt 2, nie stosuje się do dostawy towarów wymienionych w ust. 2 pkt 1, jeżeli przed wprowadzeniem ich do ewidencji środków trwałych lub w trakcie użytkowania wydatki poniesione przez podatnika na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej, a podatnik: miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych wydatków oraz użytkował te towary w okresie krótszym niż 5 lat w celu wykonywania czynności opodatkowanych. Wskazano, iż przed wprowadzeniem nieruchomości do ewidencji środków trwałych, już w trakcie użytkowania obiektu poniósł Pan wydatki na jego ulepszenie przekraczające 30% wartości początkowej obiektu. Miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków ponoszonych na ulepszenie budynku i odliczeń takich dokonywał. Użytkował jednak budynek przez okres dłuższy niż 5 lat - zgłoszenie do użytkowania ostatniej rozbudowy pawilonu handlowego nastąpiło w dniu 5 marca 2002 r. W związku z powyższym uważa Pan, iż spełnione są łącznie tylko dwie przesłanki z trzech, o których mowa w 43 ust. 6 ustawy - wartość wydatków poniesionych na ulepszenie budynku przekracza 30% jego wartości początkowej i przysługiwało prawo do dokonywania odliczeń. Nie ma jednak spełnionej przesłanki użytkowania towaru w okresie krótszym niż 5 lat w celu wykonywania czynności opodatkowanych.

Mając powyższe na względzie, uważa Pan, iż korzysta ze zwolnienia od podatku przy sprzedaży nieruchomości, na której posadowiony jest budynek pawilonu handlowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe, jednak w oparciu o inne niż wskazano we wniosku przepisy prawa podatkowego.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, stosownie do przepisu art. 7 ust. 1 ww. ustawy, należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Z definicji zawartej w art. 2 pkt 6 cyt. ustawy, za towary uważa się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Co do zasady stawka podatku, na podstawie art. 41 ust. 1 powołanej ustawy, wynosi 22%. Jednakże, zarówno w treści ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Do dnia 31 grudnia 2008 r. ustawodawca normował możliwość zwolnienia od podatku sprzedaży budynków i budowli lub ich części w treści art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy w powiązaniu z ust. 2 pkt 1 i ust. 6 tego artykułu.

Z dniem 1 grudnia 2008 r. weszła w życie ustawa z dnia 7 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1320).

Na mocy ustawy zmieniającej, powyższa kwestia została uregulowana w treści art. 43 ust. 1 pkt 10-10a) i ust. 7a ustawy o podatku od towarów i usług. I tak, wg obowiązującego od dnia 1 stycznia 2009 r. brzmienia art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

Definicję pierwszego zasiedlenia zawiera znowelizowany art. 2 pkt 14 ustawy, zgodnie z którym, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

Natomiast na podstawie dodanego nowelizacją art. 43 ust. 1 pkt 10a) tej ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

W świetle przepisu art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a) lit. b), nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Jednocześnie na mocy obowiązującego od dnia 1 stycznia 2009 r. ust. 10 omawianego artykułu, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

Z treści ust. 11 ww. artykułu wynika, że oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

Tak więc od dnia 1 stycznia 2009 r. zwolnienie od podatku od towarów i usług dostawy budynków, budowli lub ich części wynika z powołanych wyżej przepisów, a nie z treści wskazanych przez Wnioskodawcę przepisów art. 43 ust. 2 pkt 1, których zapis od ww. daty uległ zmianie, a przepis art. 43 ust. 6 został uchylony.

W odniesieniu do gruntów niezabudowanych zwolniona jest jedynie dostawa terenów innych niż budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę, na co wskazuje przepis art. 43 ust. 1 pkt 9 powołanej ustawy.

Podstawą opodatkowania - w myśl art. 29 ust. 1 ustawy - jest obrót, obrotem zaś jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę podatku należnego.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione są budynki rozstrzyga przepis art. 29 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług. Zgodnie z tym przepisem, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale związanych z tym gruntem. Jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt lub jego część jest posadowiony.

Zgodnie z art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz. Art. 48 Kodeksu cywilnego wskazuje, iż z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane (...).

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że od 1994 r. jest Pan podatnikiem podatku od towarów i usług. Planuje sprzedaż nieruchomości, na której posadowiony jest budynek pawilonu handlowego (działka nr 2/51 o powierzchni 0,0081 ha). Nakłady poczynione na budowę pawilonu handlowego zostały nabyte w maju 1993 r. Przy ich zakupie nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku od towarów i usług. W stycznia 1994 r. Urząd wydał zaświadczenie potwierdzające zgłoszenie do użytkowania pawilonu handlowego. W 2001 r. nastąpiła jego rozbudowa co potwierdza zaświadczenie Urzędu Miasta z marca 2002 r. Na rozbudowę tego pawilonu poniósł Pan wydatki, których wartość przekroczyła 30% wartości początkowej obiektu. W trakcie tej rozbudowy dokonywał odliczenia podatku naliczonego. Od momentu jej zakończenia, tj. od 2001 r. do chwili obecnej, pawilon jest wynajmowany osobom trzecim, co dokumentowane jest fakturami VAT wystawianymi przez Pana. W 2008 r. pawilon został wprowadzony do ewidencji środków trwałych i dokonuje Pan jego amortyzacji.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, iż o ile dokonana przez Pana rozbudowa pawilonu przeprowadzona w 2001 r., gdzie wartość poniesionych nakładów przekroczyła 30% jego wartości początkowej, w sytuacji, gdy budynek został przyjęty do ewidencji środków trwałych w 2008 r., stanowi ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym - to mając na uwadze fakt, iż od 2001 r. do dnia dzisiejszego pawilon jest używany w celu wykonywania czynności opodatkowanych (wynajem pomieszczeń) - to planowana przez Pana dostawa tego pawilonu, nie nastąpi w ramach pierwszego zasiedlenia (w rozumieniu przepisu art. 2 pkt 14 ustawy) lub przed nim. Jednocześnie, biorąc pod uwagę fakt, iż od pierwszego zasiedlenia, zdefiniowanego w ww. przepisie, do momentu dostawy upłynie okres dłuższy niż 2 lata należy stwierdzić, że zbycie przedmiotowego budynku wraz z gruntem, na którym jest on posadowiony, korzystać będzie ze zwolnienia od podatku, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług w powiązaniu z art. 29 ust. 5 tej ustawy.

Natomiast w sytuacji, gdy dokonana przez Pana rozbudowa - o której mowa wyżej - nie stanowi ulepszenia w rozumieniu podatku dochodowego, to mając na uwadze fakt, iż przy zakupie nakładów w 1993 r. nie przysługiwało Panu prawo do odliczenia podatku naliczonego, z prawa takiego skorzystał Pan jedynie od poniesionych wydatków związanych z rozbudową pawilonu (ponad 30% wartości początkowej obiektu), jednakże budynek w stanie ulepszonym był wykorzystywany do wykonywania czynności opodatkowanych dłużej niż 5 lat (wynajem od 2001 r.), zatem stwierdzić należy, iż zbycie przedmiotowego budynku wraz z gruntem, na którym jest posadowiony, korzystać będzie ze zwolnienia od podatku, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a w związku z art. 43 ust. 7a ustawy o podatku od towarów i usług oraz w powiązaniu z art. 29 ust. 5 tej ustawy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu datowania interpretacji.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej - powoduje, iż niniejsza interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.