ITPP2/443-1006/08/AW

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 12 listopada 2008 r. (data wpływu 21 listopada 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku obowiązku opodatkowania transakcji zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa - jest prawidłowe.

W dniu 21 listopada 2008 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie w zakresie braku obowiązku opodatkowania transakcji zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka zajmuje się szeroko rozumianymi usługami elektronicznymi i telekomunikacyjnymi. W związku z dynamicznym rozwojem usług telekomunikacyjnych w technologii VoIP oraz planami inwestycyjnymi, akcjonariusze podjęli decyzję o powołaniu odrębnej spółki, która zajmować się będzie wyłącznie tymi usługami. Wobec powyższego Spółka zamierza sprzedać nowo powołanej spółce zorganizowaną część przedsiębiorstwa, obejmującą wszystkie elementy związane ze świadczeniem usług telekomunikacyjnych w technologii VoIP. W skład przekazanego majątku ma wejść infrastruktura techniczna, wartości niematerialne i prawne oraz umowy o świadczenie usług. Ta część przedsiębiorstwa jest wyodrębniona organizacyjnie i finansowo z pozostałej działalności. Można do niej przyporządkować przychody i koszty oraz należności i zobowiązania, ale nie sporządza ona samodzielnie bilansu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy do transakcji zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa ma zastosowanie art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług i w konsekwencji, czy czynność ta powinna być opodatkowana tym podatkiem.

Zdaniem Wnioskodawcy, do opisanej wyżej transakcji zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa będzie mieć zastosowanie art. 6 pkt 1 ustawy i w konsekwencji czynność ta nie powinna być opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Spółka wskazała na wyrok Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z 27 listopada 2003 r. w sprawie C-497/01 Zita Modes SARL, zgodnie z którym, wynikająca z art. 5 ust. 8 VI Dyrektywy (obecnie art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE) zasada braku dostawy, ma zastosowanie do każdego przeniesienia przedsiębiorstwa, jak również samodzielnej jego części, obejmującej składniki materialne oraz niematerialne, które łącznie składają się na to przedsiębiorstwo lub jego część, mogącą samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Innymi słowy, przyjęta przez dane państwo członkowskie zasada nieopodatkowywania transakcji, mającej za przedmiot przedsiębiorstwo, powinna znajdować zastosowanie także w odniesieniu do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przenoszona na nową spółkę zorganizowana część przedsiębiorstwa niewątpliwie wystarcza do samodzielnego wykonywania działalności gospodarczej. Gdyby przyjąć odmienne założenie, to niecelowym byłoby zakładanie nowej spółki, której głównym celem jest prowadzenie i rozwój wyodrębnionego substratu majątkowego. Okazałoby się bowiem, że powołanie nowej spółki nie miałoby uzasadnienia ekonomicznego, gdyż wyodrębniony majątek nie stanowi komplementarnej całości.

Ponadto Wnioskodawca powołał wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 7 lutego 2008 r. (sygn. akt III SA/Wa 934/07), w którym stwierdzono, że w skład spółki może wchodzić - w znaczeniu nadanym przez art. 55 ¹ k.c. - więcej niż jedno przedsiębiorstwo. Każdy zespół składników majątkowych, dający się wyodrębnić poprzez funkcjonalne powiązanie, polegające na przydatności do realizacji określonego działania gospodarczego, bez względu na jego organizacyjne wyodrębnienie w postaci zakładu, czy też oddziału, będzie przedsiębiorstwem. Zdaniem sądu, przepisy ustawy o podatku od towarów i usług powinny być odczytywane w nawiązaniu do regulacji wspólnotowych oraz wydanego na ich gruncie orzecznictwa. Oznacza to, iż za przedsiębiorstwo powinno się uznawać każdy zespół składników materialnych i niematerialnych, służących do realizacji określonych zadań gospodarczych, bez względu na to, czy obejmuje on całość, czy też jedynie część majątku firmy. To z kolei oznacza, że art. 6 pkt 1 ustawy ma zastosowanie także do zbycia zespołu składników materialnych i niematerialnych, służących prowadzeniu działalności bez względu na to, czy jednostka ta samodzielnie sporządza bilans.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535, z późn. zm.), opodatkowaniu tym podatkiem podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W art. 7 ust. 1 ustawy postanowiono, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Stosownie do postanowień art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 grudnia 2008 r. nadanym ustawą z dnia 7 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1320), przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Pojęcie "transakcja zbycia" należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu "dostawa towarów", w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. "zbycie" obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aportu).

Przepisy ustawy nie definiują terminu "przedsiębiorstwo". Z tej przyczyny dla celów określenia zakresu tego pojęcia posiłkowo, w ramach wykładni systemowej, stosuje się regulację zawartą w art. 55#185; ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), który to przepis stanowi, że przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Istotne jest zatem aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak aby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności: oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa), własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości, prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych, wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne, koncesje, licencje i zezwolenia, patenty i inne prawa własności przemysłowej, majątkowe prawa autorskie i pokrewne, tajemnice przedsiębiorstwa oraz księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma on zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Ww. przepis stanowi, że pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne, niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

Z treści złożonego wniosku o udzielenie interpretacji wynika, iż w skład zbywanej części przedsiębiorstwa wejdą wszystkie elementy związane ze świadczeniem usług telekomunikacyjnych w technologii VoIP, tj. infrastruktura techniczna, wartości niematerialne i prawne, umowy o świadczenie usług. Wnioskodawca podkreśla, że ta część przedsiębiorstwa jest wyodrębniona organizacyjnie i finansowo z pozostałej działalności, można do niej przypisać przychody i koszty oraz należności i zobowiązania. Ponadto powołana spółka będzie się zajmować wyłącznie ww. usługami telekomunikacyjnymi w technologii VoIP.

Odnosząc powołane przepisy do przedstawionego zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, iż jeżeli przedmiotem zbycia na rzecz nowo powołanej spółki będą wymienione wyżej składniki materialne i niematerialne wraz z zobowiązaniami i należnościami, które można przypisać do części wyodrębnionego przedsiębiorstwa, wypełnione zostaną przesłanki określone w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług. Ze względu na powyższe do transakcji tej będzie mieć zastosowanie wyłączenie z opodatkowania, określone w art. 6 pkt 1 tej ustawy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu datowania niniejszej interpretacji.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej - powoduje, iż niniejsza interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.