ITPP1/4512-225/15/AJ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 25 lutego 2015 r. (data wpływu 27 lutego 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do zwolnienia z obowiązku prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej - jest prawidłowe.

W dniu 27 lutego 2015 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do korzystania ze zwolnienia z tego obowiązku.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Jest Pan lekarzem weterynarii i wykonuje usługi weterynaryjne od 1 listopada 1990 r. (PKD: 75.00.Z - działalność weterynaryjna, 01.62.Z - działalność wspomagająca chów i hodowlę zwierząt gospodarskich, 71.20.A - badania i analizy związane z jakością żywności). Nie prowadzi Pan żadnej sprzedaży leków.

Wykonywane przez Pana usługi są sporadyczne - w ubiegłym roku nie przekroczyły 15.000 zł obrotu. Głównym źródłem Pana dochodów jest praca w rzeźniach przy badaniu zwierząt rzeźnych i mięsa. Usługi w rzeźniach są wykonywane na podstawie umowy-zlecenia z Powiatowym Lekarzem Weterynarii i wszelkie rozliczenia z tego tytułu są prowadzone przez księgowość Powiatowego Inspektoratu Weterynarii. Chcąc zawrzeć taką umowę musi Pan mieć zarejestrowaną działalność w zakresie usług weterynaryjnych.

W związku ze zmiana przepisów w sprawie zwolnień z obowiązku posiadania kas rejestrujących oraz różnymi informacjami otrzymanymi w organach podatkowych, powziął Pan wątpliwość, co do obowiązku prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy jako lekarz weterynarii, świadczący usługi weterynaryjne, który w 2014 r. nie osiągnął obrotu w wysokości 20.000 zł jest Pan zobowiązany do prowadzenia ewidencji usług przy zastosowaniu kasy rejestrującej z dniem 1 marca 2015 r.

Pana zdaniem, na podstawie § 3 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 listopada 2014 r. lekarz weterynarii będzie zwolniony z obowiązku prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej, jeżeli obrót zrealizowany na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych nie przekroczy kwoty 20.000 zł. Ponadto, zdaniem Wnioskodawcy, do zawodu lekarza weterynarii nie będzie miał zastosowania § 4 pkt 2 lit. f powołanego rozporządzenia, ponieważ wymieniono w nim tylko "lekarza i lekarza dentystę" świadczących usługi w zakresie opieki medycznej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Obowiązek w zakresie prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących wynika z art. 111 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.).

W myśl tego przepisu, podatnicy dokonujący sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych są obowiązani do prowadzenia ewidencji obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących.

Przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów (art. 2 pkt 22).

Powołany przepis art. 111 ust. 1 ustawy określa generalną zasadę, z której wynika, że obowiązek prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej dotyczy wszystkich podatników, którzy w ramach prowadzonej działalności gospodarczej dokonują sprzedaży na rzecz określonych w nim odbiorców, tj. osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych. Zatem jednym z podstawowych kryteriów decydujących o obowiązku stosowania do ewidencjonowania kas rejestrujących jest status nabywcy wykonywanych przez podatnika świadczeń.

Kwestie dotyczące między innymi zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących oraz terminów rozpoczęcia prowadzenia tej ewidencji, ustawodawca reguluje na mocy wydawanych rozporządzeń.

Jak wynika z art. 111 ust. 8 ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych może zwolnić, w drodze rozporządzenia, na czas określony, niektóre grupy podatników oraz niektóre czynności z obowiązku, o którym mowa w ust. 1, oraz określić warunki korzystania ze zwolnienia, mając na uwadze interes publiczny, w szczególności sytuację budżetu państwa. (...)

W stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2015 r. w powyższym zakresie obowiązuje rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 4 listopada 2014 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących (Dz. U. z 2014 r. poz. 1544).

Stosownie do zapisu § 3 ust. 1 pkt 1 tego rozporządzenia, zwalnia się z obowiązku ewidencjonowania w danym roku podatkowym, nie dłużej jednak niż do dnia 31 grudnia 2016 r. podatników, u których obrót zrealizowany na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych nie przekroczył w poprzednim roku podatkowym kwoty 20.000 zł, a w przypadku podatników rozpoczynających w poprzednim roku podatkowym dostawę towarów lub świadczenie usług na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych, jeżeli obrót z tego tytułu nie przekroczył, w proporcji do okresu wykonywania tych czynności w poprzednim roku podatkowym, kwoty 20.000 zł.

Zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania, o którym mowa w ust. 1 pkt 1, nie stosuje się do podatników, którzy w poprzednim roku podatkowym byli obowiązani do ewidencjonowania lub przestali spełniać warunki do zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania (§ 3 ust. 2).

Na podstawie § 5 ust. 1 ww. rozporządzenia, w przypadku podatników korzystających ze zwolnienia, o którym mowa w § 3 ust. 1 pkt 1, zwolnienie to traci moc po upływie dwóch miesięcy następujących po miesiącu, w którym podatnik przekroczył obrót realizowany na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych w kwocie 20.000 zł.

Z kolei jak wynika z zapisu § 4 ww. rozporządzenia, zwolnień z obowiązku ewidencjonowania, o których mowa w § 2 i § 3, nie stosuje się, bez względu na wysokość osiąganych obrotów przy dostawie towarów i świadczeniu usług w nim wymienionych.

W tym miejscu należy podkreślić, że w obecnie obowiązującym rozporządzeniu, Minister Finansów rozszerzył zakres czynności wyłączonych ze zwolnienia z obowiązku prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej.

Jak wynika z zapisu § 4 pkt 2 lit. f ww. rozporządzenia, zwolnień z obowiązku ewidencjonowania, o których mowa w § 2 i § 3, nie stosuje się w przypadku świadczenia usług w zakresie opieki medycznej świadczonej przez lekarzy i lekarzy dentystów.

Stosownie do zapisu § 9 ust. 1 ww. rozporządzenia, w przypadku podatników korzystających ze zwolnienia, o którym mowa w § 3 ust. 1 pkt 1, którzy po dniu 31 grudnia 2014 r. kontynuują świadczenie usług, o których mowa w § 4 pkt 2 lit. c-j, świadczenie tych usług jest zwolnione z obowiązku ewidencjonowania do dnia 28 lutego 2015 r.

W przypadku, o którym mowa w ust. 1, zwolnienie, o którym mowa w § 3 ust. 1 pkt 1, traci moc z dniem 1 marca 2015 r. - § 9 ust. 2.

W świetle powyższego należy stwierdzić, że świadczenie usług w zakresie opieki medycznej przez lekarza lub lekarza dentystę na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej lub na rzecz rolników ryczałtowych, w sytuacji gdy świadczenia te wykonywane są przez podatnika lub podmioty, które zatrudniają osoby posiadające odpowiednie kwalifikacje (lekarze i/lub lekarze dentyści), objęte jest bezwzględnym obowiązkiem ewidencjonowania przy zastosowaniu kas rejestrujących.

Z wniosku wynika, że jest Pan lekarzem weterynarii i od 1 listopada 1990 r. wykonuje usługi weterynaryjne (PKD: 75.00.Z - działalność weterynaryjna, 01.62.Z - działalność wspomagająca chów i hodowlę zwierząt gospodarskich, 71.20.A - badania i analizy związane z jakością żywności). Nie prowadzi Pan żadnej sprzedaży leków. Obrót z wykonywanych przez Pana usług w ubiegłym roku nie przekroczyły kwoty 15.000 zł. Głównym źródłem Pana dochodów jest praca w rzeźniach przy badaniu zwierząt rzeźnych i mięsa na podstawie umowy-zlecenia z Powiatowym Lekarzem Weterynarii i wszelkie rozliczenia z tego tytułu są prowadzone przez księgowość Powiatowego Inspektoratu Weterynarii. Chcąc zawrzeć taką umowę musi Pan mieć zarejestrowaną działalność w zakresie usług weterynaryjnych.

Odnosząc się do powyższego należy zauważyć, że w powołanym rozporządzeniu w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących, przy identyfikowaniu usług, które są wyłączone ze zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania przy zastosowaniu kasy rejestrującej bez względu na osiągane obroty, ustawodawca nie odwołuje się do klasyfikacji statystycznych. Decydująca zatem jest tutaj wykładnia celowościowa.

Zasady wykonywania zawodu lekarza weterynarii reguluje ustawa z dnia 21 grudnia 1990 r. o zawodzie lekarza weterynarii i izbach lekarsko-weterynaryjnych (Dz. U. z 2014 r. poz. 1509).

Zgodnie z zapisem art. 1 ust. 1 tej ustawy, wykonywanie polega na ochronie zdrowia zwierząt oraz weterynaryjnej ochronie zdrowia publicznego i środowiska, a w szczególności:

Za wykonywanie zawodu lekarza weterynarii uważa się także pracę na stanowiskach wymagających kwalifikacji lekarza weterynarii, określonych w odrębnych przepisach (art. 1 ust. 2).

Jak wynika z zapisu art. 1 ust. 3 ww. ustawy, zawód lekarza weterynarii może wykonywać osoba, która uzyskała prawo wykonywania tego zawodu.

Natomiast zasady i warunki wykonywania usług w zakresie opieki medycznej świadczonej przez lekarzy i lekarzy dentystów regulują przepisy ustawy z dnia 5 grudnia 1996 r. o zawodach lekarza i lekarza dentysty (Dz. U. z 2015 r. poz. 464).

Wykonywanie zawodu lekarza - stosownie do zapisu art. 2 ust. 1 ww. ustawy - polega na udzielaniu przez osobę posiadającą wymagane kwalifikacje, potwierdzone odpowiednimi dokumentami, świadczeń zdrowotnych, w szczególności: badaniu stanu zdrowia, rozpoznawaniu chorób i zapobieganiu im, leczeniu i rehabilitacji chorych, udzielaniu porad lekarskich, a także wydawaniu opinii i orzeczeń lekarskich.

Wykonywanie zawodu lekarza dentysty polega na udzielaniu przez osobę posiadającą wymagane kwalifikacje, potwierdzone odpowiednimi dokumentami, świadczeń określonych w ust. 1, w zakresie chorób zębów, jamy ustnej, części twarzowej czaszki oraz okolic przyległych (art. 2 ust. 2).

Analiza powołanych wyżej przepisów prowadzi do wniosku, że usługi opieki medycznej nie obejmują swym zakresem usług w zakresie weterynarii.

W świetle powyższego, mając na uwadze przedstawiony opis stanu faktycznego oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy należy stwierdzić, że wynikające z zapisu § 4 pkt 2 lit. f rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 listopada 2014 r. wyłączenie ze zwolnienia z obowiązku prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących nie obejmuje swym zakresem usług weterynaryjnych.

Wobec tego, stosownie do zapisu § 3 ust. 1 pkt 1 powołanego wcześniej rozporządzenia, nie dłużej niż do dnia 31 grudnia 2016 r. może Pan korzystać ze zwolnienia podmiotowego z przedmiotowego obowiązku do chwili przekroczenia kwoty 20.000 zł obrotu z tytułu dokonywania opisanych świadczeń na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. H. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.