ITPP1/4512-132/15/BK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 2 lutego 2015 r. (data wpływu 5 lutego 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości korzystania ze zwolnienia podmiotowego w podatku od towarów i usług - jest prawidłowe.

W dniu 5 lutego 2015 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości korzystania ze zwolnienia podmiotowego w podatku od towarów i usług.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Od dnia....prowadzi Pani działalność gospodarczą, której głównym przedmiotem jest działalność sklasyfikowana pod kodem PKD 69.20.Z (działalność rachunkowo-księgowa). Posiada Pani certyfikat księgowego, wydany przez Ministerstwo Finansów RP, uprawniający do prowadzenia ksiąg rachunkowych. Nie jest Pani wpisana na listę doradców podatkowych. Od dnia....korzysta Pani ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy, w związku z art. 113 ust. 11 ustawy, z uwagi na w zakres świadczonych przez Panią - na podstawie umów zawartych z klientami - kompleksowych usług rachunkowo-księgowych. W zakres ten wchodzi wyłącznie:

* prowadzenie podatkowej księgi przychodów i rozchodów oraz ewidencji na potrzeby podatku zryczałtowanego,

* prowadzenie ksiąg rachunkowych,

* sporządzanie sprawozdań finansowych,

* prowadzenie rejestrów sprzedaży i zakupów VAT oraz przygotowanie na ich podstawie deklaracji w zakresie podatku od towarów i usług,

* obliczanie/rozliczanie zaliczek na podatek dochodowy przedsiębiorców (klientów i ich pracowników) oraz sporządzanie stosownych informacji/deklaracji,

* podpisywanie oraz składanie deklaracji/informacji w imieniu przedsiębiorców (klientów) do urzędów skarbowych,

* prowadzenie dokumentacji kadrowo-płacowej i obliczanie/rozliczanie składek do ZUS dotyczących przedsiębiorców i ich pracowników,

* przygotowanie stosownych deklaracji/raportów do ZUS,

* sporządzanie listy płac i prowadzenie indywidualnych kart przychodów pracowników,

* prowadzenie ewidencji środków trwałych oraz ewidencji wyposażenia.

Łączna wartość sprzedaży opodatkowanej w 2014 r. nie przekroczyła kwoty 150.000 zł. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej nie wykonuje Pani i nie będzie wykonywała czynności wymienionych w art. 113 ust. 13 ustawy o podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w roku 2015 i w latach następnych dokonywana przez biuro rachunkowe sprzedaż będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług przewidzianego w art. 113 ust. 1 ustawy, w przypadku świadczenia wyłącznie kompleksowych usług rachunkowo-księgowych łącznie ze sporządzaniem, podpisywaniem i przesyłaniem za pomocą bezpiecznego podpisu elektronicznego drogą elektroniczną do organu podatkowego sporządzonych deklaracji podatkowych wynikających z prowadzonych ksiąg podatkowych i ewidencji na podstawie umów zawartych z klientami, które to czynności nie będą uznane za czynności doradztwa podatkowego, a wykonywane będą w oparciu o certyfikat księgowy wydany przez Ministerstwo Finansów do usługowego prowadzenia ksiąg rachunkowych, jeżeli przewidywana wartość sprzedaży opodatkowanej nie przekroczy kwoty 150.000 zł.

Stanowisko Wnioskodawcy.

Pani zdaniem prowadzenie działalności gospodarczej wyłącznie w zakresie kompleksowych usług rachunkowo-księgowych, na podstawie umów zawartych z klientami, nie może być uznane za czynności doradztwa wymienione w art. 113 ust. 13 ustawy, a co za tym idzie, nie może uniemożliwiać skorzystania ze zwolnienia od podatku przewidzianego w art. 113 ust. 1 ustawy od podatku od towarów i usług (pod warunkiem spełnienia kryterium wielkości obrotów). Ustawa o podatku od towarów i usług, ani przepisy wykonawcze do niej nie definiują pojęcia doradztwa. W rozumieniu potocznym termin "doradztwo obejmuje usługi doradcze: podatkowe, prawne, finansowe. Zakres znaczeniowy pojęcia "usługi w zakresie doradztw" jest szerszy niż termin "usługi w zakresie doradztwa podatkowego". Wobec braku w ustawie definicji doradztwa należy posiłkowo odwołać się do wykładni językowej. Zgodnie z Małym słownikiem języka polskiego PWN (Warszawa 1994 r.), "doradzać" znaczy udzielać porady, podać, wskazać sposób postępowania w jakiejś sprawie. Doradztwo jest zatem udzieleniem fachowych zaleceń, porad, zwłaszcza ekonomicznych. Użyty w ustawie o podatku od towarów i usług termin "usługi w zakresie doradztwa" należy rozumieć w związku z tym szeroko. Jednym z rodzajów doradztwa jest doradztwo podatkowe.

Czynności doradztwa podatkowego, zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 5 lipca 1996 r. o doradztwie podatkowym (Dz. U. z 2011 r. Nr 41, poz. 213 z późn. zm.) obejmują:

Z kolei ust. 2 tego artykułu stanowi, że zawodowe wykonywanie czynności, o których mowa w ust. 1, zastrzeżone jest wyłącznie dla podmiotów uprawnionych w rozumieniu ustawy. Na podstawie art. 3 ww. ustawy, podmiotami uprawnionymi do zawodowego wykonywania czynności, o których mowa w art. 2 ust. 1, są:

Treść przytoczonego wyżej przepisu art. 2 ust. 1 ustawy o doradztwie podatkowym wskazuje, że aby zaliczyć określone czynności do wykonywanych w ramach doradztwa podatkowego, muszą się one mieścić w zakresie czynności wymienionych w tym artykule, a składające się na nie elementy muszą wystąpić łącznie. Oznacza to, że w przypadku prowadzenia ksiąg podatkowych, musi się to odbywać w imieniu i na rzecz podatników wraz z udzielaniem pomocy w tym zakresie. Podobnie rzecz się ma przy sporządzaniu deklaracji i zeznań podatkowych. Prowadząc biuro rachunkowe i oferując kompleksową obsługę księgową jest Pani uprawniona do usługowego prowadzenia ksiąg rachunkowych, ale nie posiada uprawnień do wykonywania czynności doradztwa podatkowego. Od dnia 1 stycznia 2009 r. wśród podmiotów uprawnionych do wykonywania czynności doradztwa podatkowego nie ma osób, które mogą usługowo prowadzić księgi rachunkowe, a nie są podmiotami wpisanymi na listę doradców podatkowych, adwokatami, radcami prawnymi lub biegłymi rewidentami. Definicję czynności doradztwa podatkowego zawiera ustawa o doradztwie podatkowym. Według tych regulacji, do czynności doradztwa podatkowego zaliczamy m.in. sporządzenie w imieniu i na rzecz podatników, płatników i inkasentów, zeznań i deklaracji podatkowych lub udzielenie im pomocy w tym zakresie. Jednak sam fakt wykonywania czynności zaliczanych według ustawy do usług doradztwa nie powoduje, że podatnik utraci prawo do zwolnienia z VAT. Po pierwsze, czynności te są wykonywane przez osobę, która nie ma uprawnień doradcy podatkowego. Ponadto, sporządzenie i podpisywanie deklaracji, informacji i zeznań podatkowych na podstawie udzielonych pełnomocnictw ma jedynie techniczny charakter. Jest częścią kompleksowej usługi księgowej w ramach zawartej umowy. Zaewidencjonowanie zdarzeń gospodarczych na podstawie otrzymanych dokumentów księgowych kończy się ustaleniem zobowiązań podatkowych za dany miesiąc i złożeniem wymaganych przepisami deklaracji. Jest więc konsekwencją i integralną częścią wykonanej usługi księgowej i w tym ujęciu nie stanowi czynności doradztwa podatkowego, do którego nie posiada Pani uprawnień, jest efektem prowadzenia ksiąg rachunkowych, jest usługą pomocniczą do kompleksowej usługi prowadzenia ksiąg rachunkowych. Dlatego jeśli świadczy Pani wyłącznie kompleksowe usługi rachunkowo-księgowe, w ramach umów zawartych z klientami, może skorzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy o VAT. Podobne stanowisko zaprezentował Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z dnia 12 listopada 2014 r., nr IPTPP1/443-661/14-5/AK, który uznał, że podatnik może korzystać ze zwolnienia określonego w art. 113 ust. 1 ustawy o VAT w przypadku świadczenia usług sporządzania zeznań, o ile nie będzie świadczył usługi w zakresie doradztwa. Zdaniem organu podatkowego samego faktu sporządzania i składania takich zeznań nie można uznać za czynność doradztwa podatkowego, o ile ta czynność nie będzie realizowana w ramach odrębnego zlecenia, lecz stanowić będzie element kompleksowej obsługi klienta w zakresie świadczonych przez biuro rachunkowe usług rachunkowo-księgowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 113 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r., zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatników, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 150.000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku.

Przez sprzedaż - zgodnie z art. 2 pkt 22 ww. ustawy - rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Z kolei przepis art. 113 ust. 2 cyt. ustawy stanowi, że do wartości sprzedaży, o której mowa w ust. 1, nie wlicza się:

* odpłatnej dostawy towarów, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji.

Z przepisu art. 113 ust. 5 ww. ustawy jeżeli wartość sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie ust. 1 przekroczy kwotę, o której mowa w ust. 1, zwolnienie traci moc począwszy od czynności, którą przekroczono tę kwotę.

Stosownie do art. 113 ust. 9 ww. ustawy, zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatnika rozpoczynającego w trakcie roku podatkowego wykonywanie czynności określonych w art. 5, jeżeli przewidywana przez niego wartość sprzedaży nie przekroczy, w proporcji do okresu prowadzonej działalności gospodarczej w roku podatkowym, kwoty określonej w ust. 1.

Stosownie do art. 113 ust. 11 cyt. ustawy podatnik, który utracił prawo do zwolnienia sprzedaży od podatku lub zrezygnował z tego zwolnienia, może, nie wcześniej niż po upływie roku, licząc od końca roku, w którym utracił prawo do zwolnienia lub zrezygnował z tego zwolnienia, ponownie skorzystać ze zwolnienia określonego w ust. 1.

Zgodnie z art. 113 ust. 13 ustawy, zwolnień, o których mowa w ust. 1 i 9, nie stosuje się do podatników:

A zatem, zgodnie z art. 113 ust. 13 pkt 2 lit. a i b ustawy o podatku od towarów i usług zwolnień, o których mowa w ust. 1 i 9, nie stosuje się do podatników świadczących usługi prawnicze oraz w zakresie doradztwa, z wyjątkiem doradztwa rolniczego związanego z uprawą i hodowlą roślin oraz chowem i hodowlą zwierząt, a także związanego ze sporządzaniem planu zagospodarowania i modernizacji gospodarstwa rolnego. Wobec powyższego należy wskazać, że usługi w zakresie doradztwa (poza wskazanymi wyjątkami) nie mogą korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 i 9 ustawy.

Termin "doradztwo" obejmować może szereg usług doradczych, np.: podatkowe, prawne, finansowe i inne. Odwołując się do wykładni językowej, zgodnie z definicją zawartą w internetowym Słowniku Języka Polskiego PWN, pod pojęciem "doradcy" należy rozumieć tego, "kto udziela porad". Natomiast "doradzać", w myśl powołanego wyżej Słownika Języka Polskiego PWN, oznacza "udzielić porady, wskazać sposób postępowania w jakiejś sprawie". Na podobny kierunek wskazuje również potoczne rozumienie tego terminu, zgodnie z którym "doradztwo" to udzielanie porad, opinii i wyjaśnień. Tak więc doradztwo jest udzielaniem fachowych opinii, porad, np. ekonomicznych, finansowych, a przez doradcę rozumie się osobę, która udziela porad, doradza.

Jednym z rodzajów doradztwa jest doradztwo podatkowe.

Zauważenia wymaga, że doradztwo podatkowe i związany z tym zawód doradcy podatkowego jest materią regulowaną ustawowo - ustawą z dnia 5 lipca 1996 r. o doradztwie podatkowym (Dz. U. z 2011 r. Nr 41, poz. 213 z późn. zm.). Dla celów określenia czynności jakie może wykonywać doradca podatkowy został określony ustawowo zakres czynności uznawanych za czynności doradztwa podatkowego. Czynności doradztwa podatkowego - zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o doradztwie podatkowym - dla celów stosowania tej ustawy obejmują zatem:

Stosownie do art. 2 ust. 1a ustawy o doradztwie podatkowym, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio do czynności wykonywanych na rzecz osób trzecich odpowiedzialnych za zaległości podatkowe oraz następców prawnych podatników, płatników lub inkasentów w rozumieniu przepisów Ordynacji podatkowej.

Ustawa o podatku od towarów i usług przywołując pojęcie usług w zakresie doradztwa (zakres tego pojęcia obejmuje również doradztwo podatkowe), nie odwołuje się jednak wprost do innych aktów prawnych, w tym do ustawy o doradztwie podatkowym, zatem do celów stosowania przepisu art. 113 ust. 13 pkt 2 lit. b ustawy o podatku od towarów i usług definicją czynności doradztwa podatkowego, stworzoną na potrzeby uregulowania zawodu doradcy podatkowego, można posiłkować się jedynie pomocniczo - decydujące znaczenie ma więc w omawianym zakresie wykładnia językowa.

W konsekwencji, biorąc pod uwagę wykładnię językową terminu "doradztwo" oraz potoczne rozumienie tego terminu, jak również brzmienie art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy o doradztwie podatkowym, należy zauważyć, że doradztwo podatkowe sensu stricto obejmuje czynności polegające na udzielaniu porad z zakresu podatków czy też wskazywaniu sposobu postępowania w sprawie związanej z podatkami, w tym również na opracowaniu pewnej koncepcji czy strategii, którą podmiot np. podatnik może wykorzystać w prowadzonej przez siebie działalności np. do podjęcia lub zaniechania konkretnego działania. Tym samym z katalogu czynności uznawanych za doradztwo podatkowe w rozumieniu ustawy o doradztwie podatkowym, do celów stosowania przepisu art. 113 ust. 13 pkt 2 lit. b ustawy o podatku od towarów i usług, za czynności o charakterze doradczym powinny zostać uznane tylko czynności polegające na udzielaniu takim podmiotom jak: podatnicy, płatnicy i inkasenci, osoby trzecie odpowiedzialne za zaległości podatkowe oraz następcy prawni podatników, płatników lub inkasentów, na ich zlecenie lub na ich rzecz, porad, opinii i wyjaśnień z zakresu ich obowiązków podatkowych i celnych oraz w sprawach egzekucji administracyjnej związanej z tymi obowiązkami. Powyższe znajduje również potwierdzenie w uzasadnieniu wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 22 maja 2007 r. sygn. akt K 42/05.

Natomiast czynności polegające na prowadzeniu ksiąg i ewidencji podatkowych z istoty swej bliskie są działalności zawodowej osób uprawnionych do usługowego prowadzenia ksiąg rachunkowych, czyli czynnościom księgowym, a czynności polegające na sporządzaniu deklaracji i zeznań podatkowych mają w znacznej mierze charakter techniczny, a nie prawny, choćby z tego względu, że sporządzane są na podstawie innych dokumentów, w szczególności ksiąg rachunkowych (vide uzasadnienie ww. wyroku Trybunału Konstytucyjnego). Tym samym czynności te nie stanowią doradztwa, o którym mowa w art. 113 ust. 13 pkt 2 lit. b ustawy o podatku od towarów i usług, niezależnie od tego, że zostały uznane za czynności doradztwa podatkowego w rozumieniu ustawy o doradztwie podatkowym (art. 2 ust. 1 pkt 2 i 3 tej ustawy).

Powyższą wykładnię potwierdza również systematyka ustawy o podatku od towarów i usług, zgodnie z którą prawodawca rozróżnia usługi doradcze od księgowych (art. 281 pkt 3).

Ponadto zauważyć należy, że zwolnienie na podstawie art. 113 ustawy nie ma zastosowania do czynności reprezentowania podatników, płatników i inkasentów w postępowaniu przed organami administracji publicznej i w zakresie sądowej kontroli decyzji, postanowień i innych aktów administracyjnych w sprawach m.ni. podatkowych i celnych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 4 ustawy o doradztwie podatkowym, mających z reguły charakter usług prawniczych.

Jak wynika z powyższego, czynności wymienione w art. 2 ust. 1 pkt 2 i 3 ustawy o doradztwie podatkowym nie sposób uznać za pomoc, o której mowa w art. 2 ust. 1 pkt 1 tej ustawy, polegającą na udzielaniu porad, opinii i wyjaśnień z zakresu obowiązków podatkowych i tym samym nie stanowią doradztwa, o którym mowa w art. 113 ust. 13 pkt 2 lit. b ustawy o podatku od towarów i usług.

Z treści złożonego wniosku wynika, że prowadzi Pani działalność gospodarczą której głównym przedmiotem jest działalność sklasyfikowana pod kodem PKD 69.20.Z (działalność rachunkowo-księgowa). Od dnia 1 stycznia 2012 r. korzysta Pani ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy, w związku z art. 113 ust. 11 ustawy, z uwagi na w zakres świadczonych przez Panią - na podstawie umów zawartych z klientami - kompleksowych usług rachunkowo-księgowych. Łączna wartość sprzedaży opodatkowanej w 2014 r. nie przekroczyła kwoty 150.000 zł. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej nie wykonuje Pani i nie będzie wykonywała czynności wymienionych w art. 113 ust. 13 ustawy o podatku od towarów i usług.

Mając powyższe na uwadze, jak również przywołane przepisy stwierdzić należy, że skoro w ramach prowadzonej działalności wykonuje Pani wyłącznie czynności o charakterze rachunkowo-księgowym, to w opisanej we wniosku sytuacji w odniesieniu do świadczonych usług zastosowania nie znajdzie art. 113 ust. 13 pkt 2 lit. a i b ustawy o podatku od towarów i usług wyłączający możliwość korzystania ze zwolnienia podmiotowego.

A zatem w przypadku, gdy w ramach prowadzonej działalności gospodarczej nie wykonuje Pani jakichkolwiek czynności doradczych lub prawniczych, o których mowa w art. 113 ust. 13 pkt 2 lit. a i b ustawy o podatku od towarów i usług, to może Pani nadal korzystać ze zwolnienia podmiotowego od podatku od towarów i usług przewidzianego w art. 113 ust. 1 ww. ustawy, do momentu, gdy faktyczna wartość sprzedaży przekroczy kwotę, o której mowa w tym przepisie.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia, a w odniesieniu do zdarzenia przyszłego - stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu

na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87-100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.