ITPP1/4512-1178/15/RH

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 21 grudnia 2015 r. (data wpływu 31 grudnia 2015 r.), uzupełnionym w dniu 10 lutego 2016 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla robót wykonywanych w obiektach objętych społecznym programem mieszkaniowym - jest prawidłowe.

W dniu 31 grudnia 2015 r. złożono wniosek, uzupełniony w dniu 10 lutego 2016 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla robót wykonywanych w obiektach objętych społecznym programem mieszkaniowym.

W złożonym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą m.in. w zakresie cięcia, formowania i wykańczania kamienia (PKD 23.70.Z) oraz wykonywania pozostałych robót budowlanych wykończeniowych (PKD 43.39.Z). Materiałami wykorzystywanymi do ww. prac są granity, marmury i konglomerat marmurowy. Wyroby z granitów są zaklasyfikowane w PKWiU w grupowaniu 23.70.12.0, a wyroby z marmuru w grupowaniu 23.70.11.0, wyroby z konglomeratu marmurowego w grupowaniu 23.70.12. Wnioskodawca sprzedaje klientom następujące produkty z granitów, marmurów i konglomeratu marmurowego: schody zewnętrzne i wewnętrzne, posadzki, płytki podłogowe, płytki ścienne, płytki tarasowe i balkonowe, cokoły elewacyjne, płytki elewacyjne, obudowy obmurowań tarasów i schodów, obudowy kolumn zewnętrznych i wewnętrznych, elementy kominkowe, parapety wewnętrzne i zewnętrzne, blaty kuchenne, blaty kuchenne z parapetami w całości, blaty łazienkowe, obudowy wanien itp. Przy sprzedaży (bez montażu) gotowych elementów z kamieni naturalnych (PKWiU 23.70.11.0; 23.70.12.0 i 23.70.12) Wnioskodawca stosuje stawkę VAT 23%, bez względu na to, czy wyroby były przeznaczone do obiektów budownictwa mieszkaniowego czy do innych obiektów. Klienci Wnioskodawcy coraz częściej są zainteresowani kompleksową usługą, czyli wykonaniem zamówionych przez nich elementów z kamienia wraz z zamontowaniem tychże elementów w miejscu przeznaczenia. Wnioskodawca jest przygotowany do wykonywania takich usług. Pojawiają się jednak wątpliwości, w jaki sposób tego typu usługę prawidłowo opodatkować. Wnioskodawca wykonuje elementy granitowe, marmurowe i z konglomeratu marmurowego z własnego materiału, nie z powierzonego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy wykonując kompleksową usługę montażu następujących elementów z granitu, marmuru lub konglomeratu marmurowego: schodów zewnętrznych, wewnętrznych, posadzek, płytek podłogowych, płytek ściennych, płytek tarasowych i balkonowych, cokołów elewacyjnych, płytek elewacyjnych, obudów obmurowań tarasów i schodów, obudów kolumn zewnętrznych i wewnętrznych, elementów kominkowych, parapetów wewnętrznych i zewnętrznych, blatów kuchennych, blatów kuchennych z parapetami w całości, blatów łazienkowych, obudów wanien z własnego materiału-można do całości usługi wraz z materiałem zastosować obniżoną stawkę podatku, o której mowa w art. 41 ust. 12 ustawy (stawkę 8%), pod warunkiem, że usługa jest wykonywana w obiektach budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 41 ust. 12a i 12b ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.).

Zdaniem Wnioskodawcy, wykonując kompleksową usługę montażu elementów granitowych, marmurowych lub konglomeratu marmurowego w obiektach budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 41 ust. 12, 12a i 12b ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, należy zastosować obniżoną stawkę 8% do całości usługi w zakresie m.in. do dostawy, remontu, modernizacji, przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Usługi montażu schodów zewnętrznych i wewnętrznych, posadzek, płytek podłogowych, płytek ściernych, płytek tarasowych i balkonowych, cokołów elewacyjnych, płytek elewacyjnych, obudów obmurowań tarasów i schodów, obudów kolumn zewnętrznych i wewnętrznych, elementów kominkowych, parapetów wewnętrznych i zewnętrznych, blatów kuchennych z parapetami w całości, obudów wanien - należy traktować jako wykańczanie wnętrz budynków mieszkalnych lub lokali mieszkalnych. Natomiast w przypadku wymiany starych elementów na nowe lub w przypadku montażu nowych elementów w budynkach lub lokalach już zamieszkanych należy traktować odpowiednio jako remont lub modernizację. Montaż granitowych czy marmurowych elementów niewątpliwie unowocześnia i uwspółcześnia budynek czy lokal mieszkalny. Usługi, dla których ma być stosowana preferencyjna stawka podatku, będą wykonywane w obiektach budownictwa mieszkaniowego, spełniających definicję budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym zgodnie z art. 41 ust. 12a i 12b ustawy. Wnioskodawca jest więc zdania, że wykonane dla danego klienta elementy granitowe czy marmurowe, zgodnie z jego zamówieniem, są jednym z elementów kompleksowej usługi, są jej nierozerwalną częścią. Wnioskodawca stoi na stanowisku, że wykonując kompleksową usługę polegającą na wyprodukowaniu, czasem także zaprojektowaniu, granitowych czy marmurowych elementów, a następnie zamontowaniu ich w obiektach budownictwa mieszkaniowego, spełniających definicję z art. 41 ust. 12a i 12b, może do całej usługi (także do zastosowanych materiałów) zastosować obniżoną stawkę podatku VAT 8%. Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jedynie do świadczenia usługi w zakresie sprzedaży i montażu blatów kuchennych i blatów łazienkowych ma zastosowanie stawka 23%.

Świadczeniem usług, w myśl art. 8 ust. 1 wskazanej ustawy, jest każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...). Jak stanowi przepis art. 5a ww. ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Stawka podatku, na postawie art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 23%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku - stosownie do art. 41 ust. 2 ustawy - wynosi 8%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Stawkę podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, stosuje się - w myśl art. 41 ust. 12 ustawy - do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się, w myśl art. 41 ust. 12a ustawy, obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Zgodnie z ust. 12b ww. art. 41, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, określonego w ust. 12a, nie zalicza się:

W przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej ww. limity, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej (art. 41 ust. 12c ustawy).

Zgodnie art. 2 pkt 12 ustawy z którym przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Natomiast stosownie do § 7 ust. 1 pkt 2 i 3 i ust. 2 i 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r. poz. 247 z późn. zm.) stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy obniża się do wysokości 8% dla:

Przez roboty konserwacyjne, o których mowa w ust. 1 pkt 2 i 3, rozumie się roboty mające na celu utrzymanie sprawności technicznej elementów budynku lub jego części inne niż remont (§ 7 ust. 2 ww. rozporządzenia). Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych nie definiują pojęć budowa, remont, modernizacja, termomodernizacja, przebudowa oraz roboty budowlane, dlatego też w tym zakresie należy odwołać się do przepisów prawa budowlanego.

Zgodnie z art. 3 pkt 6 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (Dz. U. z 2013 r. poz. 1409 z późn. zm.) przez budowę należy rozumieć wykonywanie obiektu budowlanego w określonym miejscu, a także odbudowę, rozbudowę, nadbudowę obiektu budowlanego. Natomiast przez roboty budowlane należy rozumieć budowę, a także prace polegające na przebudowie, montażu, remoncie lub rozbiórce obiektu budowlanego (pkt 7 ww. artykułu). Z kolei zgodnie z pkt 7a tego artykuł przez przebudowę należy rozumieć wykonywanie robót budowlanych, w wyniku których następuje zmiana parametrów użytkowych lub technicznych istniejącego obiektu budowlanego, z wyjątkiem charakterystycznych parametrów, jak: kubatura, powierzchnia zabudowy, wysokość, długość, szerokość bądź liczba kondygnacji; w przypadku dróg są dopuszczalne zmiany charakterystycznych parametrów w zakresie niewymagającym zmiany granic pasa drogowego.

Natomiast definicję remontu zawarto w pkt 8 tego artykułu. Zgodnie z jego brzmieniem przez remont należy rozumieć wykonywanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego a nie stanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym.

Pojęcie "modernizacja" - według słownika języka polskiego (Elżbieta Sobol, Wydawnictwo Naukowe PWN Warszawa 2005, str. 474, kol. 2) - oznacza unowocześnienie i usprawnienie czegoś.

Wnioskodawca sprzedaje następujące produkty z granitów i marmurów: schody zewnętrzne i wewnętrzne, posadzki, płytki podłogowe, płytki ścienne, płytki tarasowe i balkonowe, cokoły elewacyjne, płytki elewacyjne, obudowy obmurowań tarasów i schodów, obudowy kolumn zewnętrznych i wewnętrznych, elementy kominkowe, parapety wewnętrzne i zewnętrzne, blaty kuchenne, blaty kuchenne z parapetami w całości, blaty łazienkowe, obudowy wanien. Klienci Wnioskodawcy są zainteresowani kompleksową usługą, czyli wykonaniem zamówionych elementów wraz z zamontowaniem w miejscu przeznaczenia.

Przy ustaleniu właściwej stawki podatku VAT decyduje co jest przedmiotem sprzedaży, czy podatnik dokonuje dostawy towarów czy świadczy usługę oraz czy czynność wykonywana przez podatnika mieści się w zakresie czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy (dostawa, budowa, remont, modernizacja, przebudowa obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym).

Podkreślić jednak należy, iż sama usługa montażu czy też instalacja poszczególnych towarów nie może być traktowana jako remont lub modernizacja. Dopiero w połączeniu z zespołem innych czynności, w wyniku których podnosi się bądź też przywraca poprzedni stan faktyczny czy wartość użytkową budynku lub lokalu, usługę taką można traktować jako usługę budowy, remontu, modernizacji lub przebudowy, o których mowa w ustawie.

Strony w umowach cywilnoprawnych określają co jest przedmiotem sprzedaży. W przypadku świadczenia konkretnej usługi nie powinno się wyodrębniać poszczególnych elementów, które złożyły się na tę usługę i opodatkowywać ich osobno, ponieważ usługodawca sprzedaje określoną usługę, a nie elementy (koszty).

Wnioskodawca będzie wykonywać kompleksową usługę, polegającą na wyprodukowaniu, czasem także zaprojektowaniu, granitowych, marmurowych czy elementów z konglomeratu marmurowego, a następnie zamontowaniu ich w obiektach budownictwa mieszkaniowego.

Na świadczenie takiego rodzaju składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne świadczenia pomocnicze. Natomiast za pomocniczą należy uznać taką czynność, jeśli nie stanowi celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania świadczenia zasadniczego. Pojedyncza czynność lub świadczenie traktowana jest zatem jak element świadczenia kompleksowego wówczas, jeżeli cel świadczenia pomocniczego jest zdeterminowany przez świadczenie główne, które zarazem nie może zostać wykonane lub wykorzystane bez świadczenia pomocniczego. Co do zasady, każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji gdy jedna usługa obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawione zdarzenie przyszłe stwierdzić należy, iż świadczona przez Wnioskodawcę na podstawie zamówienia klienta usługa kompleksowa składająca się z wykonania oraz montażu wyprodukowanych elementów granitowych, marmurowych czy konglomeratu marmurowego tj. schodów zewnętrznych i wewnętrznych, posadzek, płytek podłogowych, płytek ściennych, płytek tarasowych i balkonowych, cokołów elewacyjnych, płytek elewacyjnych, obudów obmurowań tarasów i schodów, obudów kolumn zewnętrznych i wewnętrznych, elementów kominkowych, parapetów wewnętrznych i zewnętrznych oraz obudów wanien - w obiektach budownictwa mieszkaniowego lub ich częściach objętych społecznym programem mieszkaniowym, wykonywana w ramach budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy, podlegać będzie opodatkowaniu preferencyjną stawką podatku 8%, stosownie do art. 41 ust. 12 ustawy.

Natomiast w przypadku usług wykonania i montażu w domu klienta elementów takich jak blaty kuchenne i blaty łazienkowe należy stwierdzić, że czynności te podlegają opodatkowaniu podstawową stawką 23%, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy.

Blaty łazienkowe oraz blaty kuchenne stanowią wyposażenie budynku (lokalu). W wyniku ich montażu nie następuje zmiana parametrów użytkowych lub technicznych istniejącego budynku czy lokalu. Wykonywane przez Wnioskodawcę ww. czynności w przedmiotowym zakresie nie dotyczą bowiem remontu lub modernizacji obiektów budowlanych zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, gdyż w istocie czynności te są jedynie zaopatrywaniem obiektu budownictwa mieszkaniowego lub jego części w elementy wyposażenia, niestanowiące jego elementów konstrukcyjnych.

W uzupełnieniu wniosku dodatkowo wskazano, że wszelkie roboty, dla których będzie miała zastosowanie stawka podatku 8% będą wykonywane w budynkach i lokalach mieszkalnych oraz będą dotyczyć elementów trwale związanych z budynkami i lokalami.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Niniejszą interpretację wydano przy założeniu, że wszelkie roboty będą wykonywane w bryle budynku mieszkalnego (a nie poza jego bryłą) w obiektach objętych społecznym programem mieszkaniowym, o których mowa w art. 41 ust. 2 pkt 12a i pkt 12b.

Jednocześnie nadmienia się, że interpretacja nie wywrze skutków prawnych w przypadku ustalenia w ewentualnym postępowaniu podatkowym odmiennego od przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.