ITPP1/4512-104/15/MS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 28 stycznia 2015 r. (data wpływu 29 stycznia 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności udzielania pożyczek i możliwości zastosowania zwolnienia od podatku dla tej czynności - jest prawidłowe.

W dniu 29 stycznia 2015 r., został złożony wniosek, o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności udzielania pożyczek i możliwości zastosowania zwolnienia od podatku dla tej czynności.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka D. z siedzibą w B. (dalej: Spółka, Wnioskodawca) jest spółką kapitałową prawa polskiego. Spółka planuje udzielać oprocentowane pożyczki pieniężne spółce siostrzanej (obie spółki mają tego samego udziałowca) z siedzibą w Polsce (dalej: Pożyczkobiorca). W tym celu Spółka i Pożyczkobiorca zamierzają podpisać stosowną umowę o bieżącym rachunku rozliczeniowym i pożyczce (dalej: Umowa), która będzie zawarta na czas nieokreślony. Zgodnie z postanowieniami Umowy Stronom przysługuje możliwość jej wypowiedzenia z zachowaniem dwutygodniowego okresu wypowiedzenia. W zależności od przyjętych strategii biznesowych oraz poziomu nadwyżek środków pieniężnych, jakimi będzie dysponowała Spółka w przyszłości możliwe jest udzielanie przez nią dalszych pożyczek zarówno na rzecz podmiotów powiązanych, jaki niepowiązanych.

Spółka będzie udzielała pożyczek z własnych środków finansowych zgromadzonych w tym właśnie celu oraz celem osiągnięcia zysku w postaci odsetek. Czynność ta będzie wykonywana w ramach prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej. Tego rodzaju czynności stanowią dla Spółki działalność uboczną w stosunku do podstawowej tj. produkcji elementów elektronicznych. Udzielanie pożyczek nie zostało dotychczas ujawnione przez Spółkę w dziale 3 rejestru przedsiębiorców KRS. Niemniej jednak Spółka podczas dokonywania zmian w rejestrze przedsiębiorców KRS, uzupełni dział 3 o "PKD 64.92 Z - Pozostałe formy udzielania kredytów", która obejmuje zakresem pośrednictwo finansowe.

Umowa, którą Spółka zamierza zawrzeć będzie dotyczyć udzielania Pożyczkobiorcy pożyczek w ramach tzw. odnawialnej linii kredytowej, dającej Pożyczkobiorcy możliwość korzystania ze środków finansowych do określonego limitu w dowolnym momencie. Zgodnie z postanowieniami Umowy Pożyczkobiorca może żądać wypłaty pożyczki (w ramach limitu) w dowolnym momencie. Powtarzalne żądania wypłat są możliwe po częściowych spłatach.

Spółka jest czynnym podatnikiem podatku VAT w Polsce.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy udzielenie przez Spółkę pożyczki na rzecz Pożyczkobiorców będzie czynnością zwolnioną z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarowi usług (dalej: ustawa o VAT).

Zdaniem Wnioskodawcy, celem określenia, czy dana czynność podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT, konieczne jest w określenie, czy:

(i)czynność ta podlega reżimowy ustawy o VAT;

(ii)czy podmiot wykonujący daną czynność (tutaj Spółka), działa w charakterze podatnika podatku VAT;

(iii) czy ustawa o VAT przewiduje zwolnienie z opodatkowania podatkiem VAT danej czynności.

1. Charakter udzielanych pożyczek na gruncie ustawy o VAT.

Opodatkowaniu podatkiem VAT w Polsce podlega m.in. odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju (art. 5 ust. 1 ustawy o VAT). Stosownie do brzmienia art. 8 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się, każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ww. ustawy.

Udzielanie pożyczek stanowi na gruncie ustawy o VAT świadczenie usług na terytorium kraju. Aby podlegało ono opodatkowaniu podatkiem VAT konieczne jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy wykonywaną czynnością, a otrzymywanym wynagrodzeniem, przesądzającym o jej odpłatnym charakterze. Spółka zamierza udzielać pożyczek celem osiągnięcia korzyści majątkowej w postaci odsetek. W związku z powyższym odsetki te stanowią niewątpliwie wynagrodzenie w zamian za świadczenie usług udzielania pożyczek.

Ustawa o VAT nie definiuje pojęcia "pożyczki". Celem wykładni tego pojęcia należy odwołać się do przepisów Kodeksu Cywilnego. Zgodnie z przepisem art. 720 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121) przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Jak wynika ze wskazanej definicji czynność udzielenia pożyczki stanowi świadczenie na rzecz pożyczkobiorcy wyrażające się w przeniesieniu na jego własność określonej sumy pieniędzy albo rzeczy oznaczonych co do gatunku. Czynność ta mieści się zatem w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.

Dodatkowo warto wskazać na interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 21 sierpnia 2013 r. (sygn. ITPP1/443-499/13/JJ), w której stwierdzono, co następuje: "Aby z kolei uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę".

W konsekwencji należy wskazać, iż w sytuacji gdy pożyczka stanowi świadczenie, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT oraz będzie ona odpłatna - wynagrodzeniem będą bowiem należne z tego tytułu odsetki, udzielenie przez Spółkę pożyczek stanowić będzie przejaw ich aktywności gospodarczej, która objęta jest regulacją ustawy o VAT. Stanowisko to potwierdził Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z dnia 9 kwietnia 2013 r. (sygn. ITPP1/443-39/13/TS), w której stwierdził, iż: "udzielanie pożyczek przez podatnika podatku od towarów i usług spełnia przesłanki uznania tych czynności za podlegające opodatkowaniu, niezależnie od częstotliwości i celu ich udzielenia, czy statusu nabywcy. Udzielanie bowiem pożyczek przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą, w związku z jej prowadzeniem, można identyfikować i zaliczać do zawodowej płaszczyzny jednostki, a więc uznać za rodzącą obowiązki w podatku od towarów i usług, nawet gdy te czynności nie znajdują się w jej zakresie przedmiotowym".

Fakt, że udzielanie pożyczek stanowi czynność objętą systemem VAT i jest zwolnione z opodatkowania VAT potwierdzają także wyroki sądów administracyjnych. Przykładowo w wyroku z dnia 14 lutego 2013 r. (sygn. akt I FSK571/12) NSA stwierdził, że: "Spółka udzielając innym podmiotom, w tym podmiotom współpracującym lub powiązanym pożyczek, wykonuje działalność usługową, która mieści się w definicji działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy i która podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, z tym, że korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 u.p.t.u. Warunkiem objęcia takiej usługi podatkiem VAT jest jej wykonywanie przez osobę, która działa w tym zakresie w charakterze podatnika podatku VAT, a więc pożyczka musi być udzielana w ramach jej działalności gospodarczej wyżej zdefiniowanej. Nie jest przy tym istotne wyszczególnienie usługi pośrednictwa finansowego w przedmiotowym zakresie działalności danego podmiotu (np. w umowie spółki). Sporadyczne udzielanie pożyczki z własnych środków wypełnia warunki, by sklasyfikować tę czynność jako usługę. W przypadku podatnika podatku VAT prowadzącego ww. działalność gospodarczą podmiot ten działa w charakterze podatnika odnośnie wszystkich czynności, które mieszczą się w przedmiocie jego działalności gospodarczej, jak również tych czynności, które stanowią bezpośrednie, stałe i konieczne uzupełnienie takiej działalności. W katalogu tych drugich czynności mogą mieścić się wszelkie działania podatnika mające charakter sporadyczny (okazjonalny, incydentalny), które pozostają poza jego głównym przedmiotem działalności, lecz stanowiąc konsekwencje tej działalności, bezpośrednio ją uzupełniają".

Zdaniem Wnioskodawcy usługi udzielania pożyczek stanowią na gruncie ustawy o VAT świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT.

2. Status podmiotu świadczącego usługi udzielania pożyczek na gruncie ustawy o VAT.

Aby dane świadczenie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT konieczne jest, aby czynność była wykonywana przez podatnika. Stosownie do brzmienia art. 15 ustawy o VAT, podatnikami podatku VAT są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z brzmienia powyżej wskazanego przepisu wynika, iż wykorzystywanie majątku osoby prawnej w celu uzyskiwania przy jego użyciu dochodu, w tym m.in. dochodu w postaci odsetek od udzielonych pożyczek, uznać należy za działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy o VAT. Udzielanie pożyczek przez podatnika VAT spełnia przesłanki uznania tych czynności za podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT.

Jak wskazał Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, w interpretacji indywidualnej z dnia 9 kwietnia 2013 r. (sygn. ITPP1/443-39/13/TS): "udzielanie pożyczek przez podatnika podatku od towarów i usług spełnia przesłanki uznania tych czynności za podlegające opodatkowaniu, niezależnie od częstotliwości i celu ich udzielenia, czy statusu nabywcy. Udzielanie bowiem pożyczek przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą, w związku z jej prowadzeniem, można identyfikować i zaliczać do zawodowej płaszczyzny jednostki, a więc uznać za rodzącą obowiązki w podatku od towarowi usług, nawet gdy te czynności nie znajdują się w jej zakresie przedmiotowym".

W świetle powyższego należy uznać, iż w przedmiotowym zdarzeniu czynność udzielania przez Wnioskodawcę pożyczek będzie realizowana przez podmiot, który w związku z wykonywaniem tej czynności będzie podatnikiem VAT. W efekcie spełniony jest jeden z czynników warunkujących uznanie udzielania pożyczek za czynność podlegającą opodatkowaniu VAT.

Czynności polegające na udzielaniu pożyczek pieniężnych podlegających oprocentowaniu stanowią odpłatne świadczenie usług i podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT. Udzielanie pożyczek przez podatnika VAT spełnia przesłanki uznania tych czynności za podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT.

Mając na uwadze ustawową definicję działalności gospodarczej, można przyjąć, że celem ustawodawcy było wykorzystywanie przez podmiot majątku rzeczowego w sposób ciągły lub częstotliwy, jak również w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w jakiejkolwiek postaci.

Wnioskodawca będzie udzielał pożyczek w ramach swojej działalności gospodarczej, wykorzystując własne środki finansowe celem osiągnięcia dochodu w postaci odsetek. W konsekwencji będzie działał w charakterze podatnika VAT.

3. Zwolnienie z opodatkowania podatkiem VAT usług udzielania pożyczek.

Na mocy art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę. Ustawa o VAT nie przewiduje żadnych dodatkowych warunków zastosowania ww. zwolnienia. Zwolnienie to ma charakter przedmiotowym tj. zwalnia od podatku m.in. czynność udzielania pożyczek, bez względu na to, kto jej udziela. Regulacja ta stanowi implementację do krajowego porządku prawnego zapisów Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej. Zgodnie z regulacją zawartą w art. 135 ust. 1 lit. b Dyrektywy 2006/112/WE Rady, Państwa członkowskie zwalniają m.in. następujące transakcje: udzielanie kredytów i pośrednictwo kredytowe, oraz zarządzanie kredytami przez kredytodawcę. Zwolnienie to jest obligatoryjne.

Oznacza to, że znajduje ono zastosowanie w każdym przypadku, a podatnik nie ma możliwości wyboru pomiędzy opodatkowania podatkiem VAT, a skorzystaniem ze zwolnienia.

W świetle powyższego w ocenie Wnioskodawcy udzielanie przez niego pożyczek stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem o VAT, która jest jednocześnie zwolniona opodatkowania podatkiem VAT na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT.

Powyższy pogląd znajduje potwierdzenie w ugruntowanej linii interpretacyjnej organów podatkowych. Tytułem przykładu wskazano interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 28 lutego 2013 r., sygn. IPPPl/443-56/13-2/Igo, w której organ stwierdził, że: "czynności polegające na udzielaniu pożyczek pieniężnych podlegających oprocentowaniu stanowią odpłatne świadczenie usług i podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Udzielanie pożyczek przez podatnika podatku od towarów i usług spełnia przesłanki uznania tych czynności za podlegające opodatkowaniu, niezależnie od częstotliwości i celu ich udzielenia, czy statusu nabywcy. Udzielanie bowiem pożyczek przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą, w związku z jej prowadzeniem, można identyfikować i zaliczać do zawodowej płaszczyzny jednostki, a więc uznać za rodzącą obowiązki w podatku od towarów i usług, nawet gdy te czynności nie znajdują się w jej zakresie przedmiotowym". Dalej powyższy organ podatkowy dodał, że "planowana przez Wnioskodawcę transakcja udzielenia pożyczki stanowić będzie (...) czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ustawy o podatku od towarowi usług, przy czym korzystać będzie ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 38 tej ustawy".

Zaprezentowany powyżej pogląd został potwierdzony również m.in. w interpretacjach indywidualnych wydanych przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w dniu 11 marca 2014 r. (sygn. ILPP1/443-1117/13-4/NS), oraz w dniu 16 stycznia 2014 r. (interpretacje o sygn. ILPP2/443-1003/13-5/MN oraz sygn. ILPP2/443-1009/13-5/AK), w interpretacjach indywidualnych wydanych przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy w dniu 28 listopada 2014 r., (sygn. ITPPl/443-1170/14/EK) oraz w dniu 25 lutego 2014 r. (sygn. ITPP1/443-1319/13/BK).

Podsumowując Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż udzielenie przez Wnioskodawcę pożyczek na rzecz Pożyczkobiorcy będzie czynnością zwolnioną z opodatkowania podatkiem VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87-100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20