ITPP1/443-982/14/AP

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 19 sierpnia 2014 r. (data wpływu 21 sierpnia 2014 r.), uzupełnionym w dniu 13 listopada 2014 r., o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania Wnioskodawcy za podatnika z tytułu przeniesienia własności nieruchomości na rzecz Skarbu Państwa w zamian za odszkodowanie, oraz sposobu opodatkowania i dokumentowania tej transakcji, podstawy opodatkowania kwoty odszkodowania otrzymanego w zamian za przeniesienie własności nieruchomości oraz momentu powstania obowiązku podatkowego - jest prawidłowe.

W dniu 21 sierpnia 2014 r. został złożony wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania Wnioskodawcy za podatnika z tytułu przeniesienia własności nieruchomości na rzecz Skarbu Państwa w zamian za odszkodowanie, oraz sposobu opodatkowania i dokumentowania tych transakcji, podstawy opodatkowania kwoty odszkodowania otrzymanego w zamian za przeniesienie własności nieruchomości oraz momentu powstania obowiązku podatkowego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wojewoda X decyzją Nr.. dnia.... ustalił odszkodowanie na rzecz Powiatu w kwocie 17.276,00 zł za prawo własności nieruchomości nabytej na własność Województwa X decyzją Wojewody z dnia 17 października 2012 r. o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej pn. "...", oznaczonej w ewidencji gruntów jako działki nr 694/1 o pow. 0,0058 ha i nr 694/2 o pow. 0,0124 ha, położone w obrębie nr... B. Ww. działki nie były objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a zgodnie ze Studium Uwarunkowań i kierunków Zagospodarowania Przestrzennego Miasta B., zatwierdzonego uchwałą Rady Miejskiej w B. nr... z dnia... położone były na obszarze o symbolu UP - z przeznaczeniem pod tereny zabudowy usług publicznych. Na przedmiotowej nieruchomości w dniu wydania decyzji o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej, tj. 17 października 2012 r. brak było składników roślinnych i budowlanych. Odszkodowanie za prawo własności ww. nieruchomości zostało przyznane w oparciu o art. 12 ust. 4f ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (Dz. U. z 2013 r. poz. 687 z późn. zm.). Do ustalenia jego wysokości i wypłaty, zgodnie z art. 12 ust. 5 tej ustawy zastosowano odpowiednio przepisy o gospodarce nieruchomościami. Odszkodowanie ustalono według stanu nieruchomości w dniu wydania decyzji o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej, tj. 17 października 2012 r. Ww. decyzją z dnia 8 lipca 2014 r. Wojewoda zobowiązał Zarząd Województwa X do wypłaty odszkodowania. W dniu 13 sierpnia br. Zarząd Dróg Wojewódzkich w B. wpłacił na rachunek Starostwa Powiatowego w B. kwotę 17.276,00 zł tytułem odszkodowania za wywłaszczone nieruchomości.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1. Czy Powiat w zakresie otrzymanego odszkodowania jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

2. Jeśli Powiat jest podatnikiem podatku VAT, to dla kogo należy wystawić fakturę VAT, jeżeli decyzję w tej sprawie wydał Wojewoda, a odszkodowanie wypłacił Zarząd Dróg Wojewódzkich w B....

3. Czy otrzymane odszkodowanie jest kwotą netto, czy zawiera kwotę VAT (na jaką kwotę wystawić fakturę).

4. Kiedy powstaje obowiązek podatkowy.

5. Czy dostawa wymienionych gruntów podlega opodatkowaniu podatnikiem VAT, czy jest zwolniona.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

W przedstawionym, stanie faktycznym Powiat występuje jako podatnik VAT, otrzymane odszkodowanie podlega opodatkowaniu.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, opodatkowaniu podatkiem podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 cyt. ustawy przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie. Odszkodowanie pełni funkcję wynagrodzenia, czyniąc tego rodzaju dostawę faktycznie odpłatną. Zatem jeśli przeniesienie prawa do rozporządzania nieruchomością jak właściciel następuje za odszkodowaniem, to wówczas stanowi ono odpłatną dostawę towarów i ze względu na przedmiot czynność taka jest objęta opodatkowaniem.

Ad. 2

Fakturę należy wystawić dla Zarządu Dróg Wojewódzkich w B.

Ad. 3

Odszkodowanie jest kwotą zawierającą podatek VAT, tj. kwotą brutto. Potwierdził to NSA w wyroku z dnia 25 stycznia 2013 r. (sygn. akt. I FSK 426/12)"kwota wskazana w decyzji jest całością świadczenia należnego w postaci odszkodowania, a więc zawiera "w sobie podatek VAT". W związku z powyższym faktura powinna zostać wystawiona na kwotę 17.276,00 zł brutto (netto - 14.045,53 zł, VAT - 3.230,47 zł).

Ad. 4

Obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania odszkodowania, tj. 13 sierpnia 2014 r.

Ad.5

Dostawa terenów opisanych we wniosku, przyjętych w zamian za odszkodowanie, nie korzysta ze zwolnienia, określonego w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług i podlega opodatkowaniu tym podatkiem, według stawki podstawowej w wysokości 23%. Zasadą podatku od towarów i usług jest powszechność opodatkowania. Zastosowanie zwolnienia od podatku w stosunku do czynności podlegającej opodatkowaniu powinno być uzasadnione przez spełnienie określonych przepisami przesłanek warunkujących to zwolnienie.

Zwolnienie z opodatkowania podatkiem od towarów i usług możliwe jest tylko wówczas, gdy przewiduje to ustawa o podatku od towarów i usług lub przepisy wykonawcze do ustawy. Jeśli chodzi o zwolnienie przedmiotowe dla dostawy gruntu niezabudowanego to ustawodawca przewidział takowe w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług, w przypadku, gdy przedmiotem dostawy są tereny niezabudowane inne, niż tereny budowlane. Opodatkowaniu podlegają zatem dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe, zabudowane i niezabudowane - tylko te, których przedmiotem są tereny budowlane. Droga jest obiektem budowlanym, zatem teren, na którym znajduje się droga jest terenem zabudowanym, natomiast teren niezabudowany przeznaczony pod drogę jest terenem budowlanym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 cyt. ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

Z przywołanego przepisu art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy wynika, iż przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów (nieruchomości) w zamian za odszkodowanie jest objęte podatkiem od towarów i usług (a więc także wówczas, gdy nie jest ono następstwem decyzji właściciela, lecz wynika z nakazu organu władzy publicznej lub z mocy samego prawa). W takiej sytuacji uznać należy, że ma miejsce dostawa towarów w zamian za odszkodowanie, zaś odszkodowanie pełni funkcję wynagrodzenia za przeniesienie własności towarów, czyniąc tego rodzaju dostawę faktycznie odpłatną - objętą opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług. Ponadto zaznaczyć należy, iż opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie podlega samo odszkodowanie, lecz stanowiące dostawę towarów przeniesienie własności nieruchomości w zamian za wynagrodzenie przyjmujące formę odszkodowania.

Zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wyznacza nie tylko czynnik przedmiotowy - opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług, ale także czynnik podmiotowy - czynności muszą być wykonywane przez podatnika.

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii, o czym stanowi art. 2 pkt 6 ww. ustawy.

Stosownie do postanowień art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pojęcie działalności gospodarczej zostało zdefiniowane w ust. 2 ww. artykułu-obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Moment powstania obowiązku podatkowego w niniejszej sprawie reguluje art. 19a ust. 1 ustawy, zgodnie z którym obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

W myśl art. 19a ust. 5 pkt 1 lit. b ustawy - obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty z tytułu przeniesienia z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu własności towarów w zamian za odszkodowanie.

W myśl art. 19a ust. 6 ustawy, w przypadkach, o których mowa w ust. 5 pkt 1 i 2, obowiązek podatkowy powstaje w odniesieniu do otrzymanej kwoty.

Stosownie zaś do art. 29a ust. 1 ustawy podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Podstawa opodatkowania, w myśl art. 29a ust. 6 cyt. ustawy obejmuje:

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ww. ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stosownie do treści art. 146a ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zarówno w treści ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Natomiast zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Jednocześnie zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Należy wskazać, że opodatkowane podatkiem od towarów i usług są, co do zasady, dostawy nieruchomości gruntowych zabudowanych i niezabudowanych, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane, czyli przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego bądź decyzją o warunkach zabudowy.

Z kolei zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy - podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Zauważyć należy, że w myśl art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2008 r. Nr 193, poz. 1194 z późn. zm.), ustawa określa zasady i warunki przygotowania inwestycji w zakresie dróg publicznych w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (Dz. U. z 2007 r. Nr 19, poz. 115 z późn. zm.), zwanych dalej "drogami", a także organy właściwe w tych sprawach.

Artykuł 11a ust. 1 ww. ustawy stanowi, że wojewoda w odniesieniu do dróg krajowych i wojewódzkich albo starosta w odniesieniu do dróg powiatowych i gminnych wydają decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej na wniosek właściwego zarządcy drogi.

Zgodnie z art. 11f ust. 1 pkt 6 ww. ustawy, decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej zawiera w szczególności oznaczenie nieruchomości lub ich części, według katastru nieruchomości, które stają się własnością Skarbu Państwa lub właściwej jednostki samorządu terytorialnego.

W myśl ust. 4 powołanego artykułu, nieruchomości lub ich części, o których mowa w art. 11f ust. 1 pkt 6, stają się z mocy prawa:

* z dniem, w którym decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej stała się ostateczna.

Decyzję ustalającą wysokość odszkodowania za nieruchomości, o których mowa w ust. 4, wydaje organ, który wydał decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej (art. 12 ust. 4a ww. ustawy).

Decyzję ustalającą wysokość odszkodowania wydaje się w terminie 30 dni od dnia, w którym decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej stała się ostateczna (art. 12 ust. 4b ww. ustawy).

Odszkodowanie za nieruchomości, o których mowa w ust. 4, przysługuje dotychczasowym właścicielom nieruchomości, użytkownikom wieczystym nieruchomości oraz osobom, którym przysługuje do nieruchomości ograniczone prawo rzeczowe (art. 12 ust. 4f ww. ustawy).

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że w dniu 17 października 2012 r. Wojewoda X wydał decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej pn. "...", oznaczonej w ewidencji gruntów jako działki: nr 694/1 o pow. 0,0058 ha i nr 694/2 o pow. 0,0124 ha, położone w obrębie B. Na przedmiotowej nieruchomości w dniu wydania decyzji o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej, brak było składników roślinnych i budowlanych. W związku z powyższym za prawo własności nieruchomości nabytej na własność, Wojewoda ustalił odszkodowanie na rzecz Powiatu B. Odszkodowanie ustalono według stanu nieruchomości w dniu wydania decyzji o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej, tj. 17 października 2012 r. Ww. decyzją z dnia 8 lipca 2014 r. Wojewoda zobowiązał Zarząd Województwa X do wypłaty odszkodowania. W dniu 13 sierpnia br. Zarząd Dróg Wojewódzkich w B. wpłacił na rachunek Starostwa Powiatowego w B. kwotę odszkodowania za wywłaszczone nieruchomości.

W świetle przedstawionego stanu faktycznego oraz treści przywołanych przepisów prawa należy stwierdzić, że przeniesienie przez Powiat prawa własności niezabudowanych nieruchomości gruntowych, o których mowa we wniosku w zamian za odszkodowanie stanowiło odpłatną dostawę towarów, która podlegała regulacjom ustawy o podatku od towarów i usług, na podstawie powołanego art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Za słuszne należy uznać stanowisko Powiatu, że dostawa ta, nie korzystała ze zwolnienia od podatku, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług, gdyż w oparciu o powołane przepisy art. 4 ust. 1 i 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym decyzje Wojewody, na podstawie których zezwolono na realizację inwestycji drogowych, przesądziły o charakterze przedmiotowych gruntów jako przeznaczonych pod zabudowę.

Zatem z uwagi na fakt, że zarówno przepisy ustawy o podatku od towarów i usług, jak i aktów wykonawczych wydanych na jej podstawie, nie przewidują zwolnienia od podatku bądź opodatkowania stawką obniżoną dla czynności przeniesienia prawa własności nieruchomości gruntowych niezabudowanych przeznaczonych pod zabudowę w zamian za odszkodowanie, Powiat był zobowiązany do opodatkowania tej czynności stawką podatku w wysokości 23% VAT.

Tym samym Powiat w zakresie przeniesienia prawa własności niezabudowanych nieruchomości gruntowych, w zamian za odszkodowanie działa jako podatnik VAT, w myśl powołanego wyżej art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Z kolei odnosząc się do kwestii ustalenia, czy otrzymane przez Powiat odszkodowanie jest "kwotą netto, czy zawiera VAT", zauważyć należy, że o ile otrzymana kwota odszkodowania jest jedynym wynagrodzeniem należnym (zapłatą) Wnioskodawcy z tytułu przeniesienia własności nieruchomości, czyli kwotą obejmującą całość świadczenia należnego od nabywcy, to stanowi w myśl art. 29a ust. 1, w związku z ust. 6 tego artykułu, kwotę zawierającą podatek od towarów i usług.

Ponadto stwierdzić należy, że w niniejszej sprawie obowiązek podatkowy powstał zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 1 lit. b ustawy, tj. z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty z tytułu przeniesienia własności nieruchomości, należącej do Powiatu na rzecz Województwa. Zatem, za słuszne uznać należy stanowisko Wnioskodawcy, że obowiązek podatkowy, w związku z przejściem z mocy prawa na Województwo prawa własności nieruchomości powstał z chwilą otrzymania przez Powiat kwoty odszkodowania, tj. jak wskazano we wniosku, w dniu 13 sierpnia 2014 r.

Odnosząc się z kolei do wątpliwości Powiatu w zakresie ustalenia, na czyją rzecz należy wystawić fakturę, w związku z przeniesieniem prawa własności nieruchomości niezabudowanych, mając na uwadze powołany wyżej art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, stwierdzić należy, że skoro wypłaty odszkodowania na rzecz Powiatu dokonał Zarząd Dróg Wojewódzkich, jako organ obsługujący Wojewodę w przypadku tej transakcji, to za słuszne uznać należy stanowisko Wnioskodawcy, że faktura powinna być wystawiona na rzecz Zarządu.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.