ITPP1/443-971/13/MN

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 17 września 2013 r. (data wpływu 24 września 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania najmu nieruchomości, prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z inwestycjami polegającymi na remoncie budynku będącego przedmiotem najmu, prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z bieżącym utrzymaniem tej nieruchomości oraz terminów realizacji prawa do odliczenia - jest prawidłowe.

W dniu 24 września 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania najmu nieruchomości, prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z inwestycjami polegającymi na remoncie budynku będącego przedmiotem najmu, prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z bieżącym utrzymaniem tej nieruchomości oraz terminów realizacji prawa do odliczenia.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Gmina (dalej: "Gmina", "Wnioskodawca") jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT i dysponuje nadanym jej numerem NIP. W latach 2008-2012 Gmina składała deklaracje VAT do właściwego urzędu skarbowego oraz rozliczała wykazany w nich podatek. W analizowanym okresie Gmina nie dokonywała odliczeń podatku naliczonego.

W latach 2009-2010 Gmina zrealizowała następujące inwestycje, polegające na remoncie budynku znajdującego się w lasku miejskim (dalej także: "Nieruchomość"):

1. Inwestycje zrealizowane w 2009 r.:

2. Inwestycje zrealizowane w 2010 r.:

a. roboty remontowe w zakresie jednego z pomieszczeń w Nieruchomości (sala ze sceną) - ok. 54.000 zł netto.

Powyższe inwestycje (dalej także: "Inwestycje") były oddawane do użytkowania odpowiednio w 2009 r. oraz 2010 r. Dodatkowo, Gmina ponosiła i ponosi także inne wydatki związane z bieżącym utrzymaniem Nieruchomości (np. koszty zakupu energii elektrycznej, czy koszty zakupu wody).

W dniu 23 grudnia 2006 r. pomieszczenia w budynku znajdującym się w lasku miejskim zostały udostępnione Kurkowemu Bractwu Strzeleckiemu w W. (dalej: "Kurkowe Bractwo Strzeleckie") na podstawie odpłatnej umowy najmu. W późniejszym okresie strony zawarły kilka kolejnych umów najmu z Kurkowym Bractwem Strzeleckim (kolejne umowy najmu dotyczyły tych samych pomieszczeń). Wynajmowana powierzchnia jest wykorzystywana przez Kurkowe Bractwo Strzeleckie do celów statutowych.

Pozostałe pomieszczenia w budynku znajdującym się w lasku miejskim (tekst jedn.: pomieszczenia nieużytkowane przez Kurkowe Bractwo Strzeleckie) są wynajmowane przez Miejsko Gminny Ludowy Klub Sportowy" (dalej:; "MGLKS") przynajmniej od 3 marca 2009 r. Wynajem wskazanych pomieszczeń umożliwia MGLKS realizację zadań statutowych.

Tym samym przynajmniej od 3 marca 2009 r. (tekst jedn.: jeszcze przed zrealizowaniem Inwestycji) cała powierzchnia użytkowa Nieruchomości jest przedmiotem wynajmu (część powierzchni przez Kurkowe Bractwo Strzeleckie a pozostała część przez MGLKS). Wnioskodawca zaznacza, że dwa pomieszczenia znajdujące się w budynku znajdującym się w lasku miejskim (tekst jedn.: sala ze sceną oraz biuro) są wynajmowane wspólnie przez wskazane powyżej podmioty.

Najem pomieszczeń w Nieruchomości ma charakter nieprzerwany od 3 marca 2009 r.

Jedynie w okresie od 5 czerwca 2012 r. do 17 czerwca 2012 r. formalnie MGLKS nie wynajmował pomieszczeń w budynku znajdującym się w lasku miejskim. Powyższe było konsekwencją wygaśnięcia dotychczasowej umowy najmu (umowa nr 51/2009) i podpisania nowej umowy dopiero 18 czerwca 2012 r. (umowa nr 103/2012). Jednakże Gmina podkreśla, iż również we wskazanym okresie w rzeczywistości pomieszczenia znajdujące się w budynku w lasku miejskim były udostępniane na rzecz MGLKS.

Gmina nie odliczała podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki poniesione w związku z realizacją Inwestycji oraz wydatków związanych z bieżącym utrzymaniem Nieruchomości. Obecnie Gmina rozważa zmianę dotychczasowej praktyki w zakresie odliczania podatku naliczonego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy odpłatne wynajmowanie przez Gminę pomieszczeń znajdujących się w budynku w lasku miejskim (stanowiących w sumie całą powierzchnię użytkową Nieruchomości) na rzecz Kurkowego Bractwa Strzeleckiego oraz MGLKS podlega opodatkowaniu VAT.

2. Czy Gmina ma prawo odliczyć w całości podatek naliczony wynikający z faktur zakupowych dotyczących wydatków na Inwestycje, związanych z działalnością opodatkowaną VAT polegającą na wynajmie Nieruchomości.

3. Czy Gmina ma prawo odliczyć w całości podatek naliczony wynikający z faktur zakupowych dotyczących bieżącego utrzymania Nieruchomości, związanych z działalnością opodatkowaną VAT polegającą na wynajmie.

4. W przypadku odpowiedzi twierdzącej na powyższe pytania, czy Gmina ma możliwość dokonania obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur wskazanych w powyższych pytaniach w rozliczeniu za okres, w którym Gmina otrzymała daną fakturę lub w rozliczeniu za któryś z dwóch kolejnych okresów rozliczeniowych, a w przypadku uchybienia tym terminom - poprzez korektę rozliczenia za okres, w którym powstało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony.

Zdaniem Gminy:

Ad. 1. Odpłatne wynajmowanie przez Gminę pomieszczeń w Nieruchomości na rzecz Kurkowego Bractwa Strzeleckiego oraz MGLKS podlega opodatkowaniu VAT.

Ad. 2 i 3. Gmina ma prawo do odliczenia w całości podatku naliczonego wykazanego na fakturach zakupowych dotyczących Nieruchomości, tj. zarówno wydatków związanych z Inwestycjami, jak i bieżących wydatków zgodnie z metodologią opisaną poniżej.

Ad. 4. Realizacja prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony powinna nastąpić w rozliczeniu za okres, w którym Gmina otrzymała daną fakturę lub w rozliczeniu za któryś z dwóch kolejnych okresów rozliczeniowych, a w przypadku uchybienia tym terminom - poprzez korektę rozliczenia za okres, w którym otrzymała daną fakturę.

UZASADNIENIE stanowiska Wnioskodawcy.

Ad. 1.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Stosownie natomiast do treści art. 15 ust. 6 ww. ustawy nie uważa się za podatników organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jako że jednostki samorządu terytorialnego są wyposażone w osobowość prawną oraz w określonym zakresie wykonują samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, należy uznać, iż spełniają zawartą w tym przepisie definicję podatnika VAT. Oznacza to, że w zakresie czynności cywilnoprawnych dokonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego, nawet gdy dotyczą one zadań własnych gmin, podmioty te powinny być uznawane za podatników VAT. Zatem, w przypadku, gdy Gmina realizuje należące do niej zadania na podstawie umów cywilnoprawnych, tj. na warunkach i w okolicznościach właściwych również dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą - powinna być ona traktowana jako podatnik VAT, gdyż w przedmiotowym zakresie działa ona de facto w sposób analogiczny do tych podmiotów.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i opłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Ustawodawca zdefiniował dostawę towarów w art. 7, a świadczenie usług w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT przez dostawę towarów należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione. Natomiast w świetle art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Jak wskazuje brzmienie powołanych powyżej przepisów pojęcia dostawy towarów i świadczenia usług na gruncie ustawy o VAT uzupełniają się w tym sensie, iż co do zasady czynności podejmowane przez podatników należy uznać za świadczenie usług, o ile nie stanowią one dostawy towarów. Takie skonstruowanie zakresu czynności opodatkowanych prowadzi do zapewnienia zasady powszechności opodatkowania.

Mając na względzie przedstawiony stan prawny oraz fakt, iż prawo do dysponowania Nieruchomością jak właściciel pozostaje po stronie Gminy, a także, że w wyniku zawarcia umów najmu własność Nieruchomości (części Nieruchomości)"nie przeszła" na Kurkowe Bractwo Strzeleckie, ani na MGLKS, należy uznać, że świadczenie wykonywane na podstawie zawartych Umów jest świadczeniem usług przez Gminę na rzecz podmiotów trzecich na potrzeby podatku VAT.

Gmina wskazuje, iż na mocy Umów oddaje pomieszczenia Nieruchomości w najem podmiotom trzecim (Kurkowemu Bractwu Strzeleckiemu oraz MGLKS), a świadczenie dokonywane na podstawie zawartych Umów jest czynnością odpłatną - Kurkowe Bractwo Strzeleckie oraz MGLKS ponoszą stosowną odpłatność z tego tytułu.

Jednocześnie Gmina wskazuje, że udostępniane pomieszczenia nie są wykorzystywane przez Kurkowe Bractwo Strzeleckie ani MGLKS na cele mieszkaniowe. Jak zostało wskazane powyżej, obydwa podmioty wykorzystują wynajmowane pomieszczenia w celu realizacji zadań statutowych. Tym samym - zdaniem Gminy - przedmiotowe świadczenie Wnioskodawcy na rzecz Kurkowego Bractwa Strzeleckiego oraz MGLKS nie powinno zostać uznane za czynność zwolnioną od VAT.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT nie uważa się za podatników organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Ponadto zgodnie z § 13 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonywania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392 z późn. zm.) zwalnia się od podatku czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywane w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W świetle powyższych regulacji uznać zatem należy, iż w zakresie dokonywanych przez Gminę czynności cywilnoprawnych wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych, nawet, gdy dotyczą one jej zadań własnych (zdaniem Wnioskodawcy, nie jest tak w analizowanym stanie faktycznym), Gmina posiada status podatnika VAT. Wykonując powyższe niezależnie od swoich celów i zadań, Gmina postępuje w sposób tożsamy do innych podmiotów prowadzących działalność gospodarczą. W przypadku nieopodatkowania transakcji dokonywanych przez Gminę mogłoby to prowadzić do zaburzenia zasad konkurencji. W konsekwencji w odniesieniu do umów zawieranych z podmiotami trzecimi, Gmina występuje w charakterze podatnika, a czynność ta nie podlega w jej ocenie zwolnieniu z opodatkowania VAT.

Pogląd taki w odniesieniu do czynności wykonywanych przez gminy na podstawie umów cywilnoprawnych wyraził również wielokrotnie Naczelny Sąd Administracyjny, m.in. w wyroku z dnia 26 sierpnia 2010 r. (I FSK 1303/09), w którym wskazano, iż "w efekcie unormowania zawartego w art. 15 ust. 6 ustawy o VAT gmina jest podatnikiem podatku VAT w zakresie, w jakim dokonuje czynności na podstawie umów cywilnoprawnych". Podobnie także w orzeczeniu z dnia 23 marca 2010 r. (sygn. I FSK 273/09) NSA uznał, iż "podatnikiem VAT w zakresie czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych (art. 15 ust. 6 ustawy) jest z racji posiadanych cech podatnika (art. 15 ust. 1 ustawy) - gmina".

Skoro świadczenie wykonywane na podstawie zawieranych umów nie będzie korzystało z wyłączenia z opodatkowania na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy o VAT lub zwolnienia na podstawie § 13 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia, należy uznać, że takie świadczenie będzie opodatkowane na zasadach ogólnych.

Reasumując, Gmina stoi na stanowisku, iż opisane świadczenie pomiędzy Gminą a Kurkowym Bractwem Strzeleckim oraz pomiędzy Gminą a MGLKS (wynajem pomieszczeń w budynku znajdującym się w lasku miejskim) podlega opodatkowaniu VAT. W konsekwencji uznać należy, iż Gmina dokonuje odpłatnego, opodatkowanego VAT świadczenia usług na terytorium kraju, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, oraz że czynności te nie podlegają zwolnieniu od VAT.

Ad. 2 i 3

Podstawowa zasada dotycząca możliwości odliczenia podatku naliczonego została zawarta w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124 ustawy o VAT. Stosownie natomiast do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi m.in. suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Prawo do odliczenia podatku naliczonego jest podstawowym i fundamentalnym prawem podatnika wynikającym z samej konstrukcji VAT. Z przytoczonej powyżej regulacji wynika jednakże, iż odliczenie to przysługuje zarejestrowanemu czynnemu podatnikowi podatku od towarów i usług wyłącznie w zakresie, w jakim nabywane towary i usługi są lub będą w przyszłości wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli takich, które generują podatek należny. Ustawa wyłącza zatem możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które są wykorzystywane do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu.

Jako że co najmniej od marca 2009 r. Nieruchomość jest w całości przedmiotem wynajmu na rzecz podmiotów trzecich dokonywanego w oparciu o stosowne umowy cywilnoprawne, uznać należy, iż Nieruchomość jest w całości wykorzystywana do wykonywania czynności opodatkowanych VAT. Nieruchomość nie służy zatem w żadnym stopniu do wykonywania czynności zwolnionych z opodatkowania, bądź też czynności pozostających poza zakresem uregulowań z zakresu VAT.

W nawiązaniu do powyższego należy zatem stwierdzić, iż w przypadku odpłatnego najmu pomieszczeń Kurkowemu Bractwu Strzeleckiemu oraz MGLKS, Gminie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego wykazanego na fakturach VAT dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z Inwestycjami oraz bieżącym utrzymaniem Nieruchomości. Przedmiotowe wydatki były, a ponoszone w przyszłości będą, związane bowiem z czynnościami opodatkowanymi Gminy.

Biorąc pod uwagę, że Gmina od marca 2009 r. (tekst jedn.: jeszcze przed zrealizowaniem Inwestycji) wynajmuje wszystkie pomieszczenia Nieruchomości na rzecz Kurkowego Bractwa Strzeleckiego oraz MGLKS, Gmina stoi na stanowisku, że przysługuje jej pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki na Inwestycje (wydatki związane z remontami, modernizacją budynku) oraz wydatki związane z bieżącą eksploatacją Nieruchomości (np. gaz, prąd, woda) w pełnej wysokości.

Stanowisko Gminy potwierdzają również interpretacje indywidualne wydane w analogicznych stanach faktycznych, w tym np. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 28 marca 2013 r., interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 21 lutego 2013 r., sygn. ILPP2/443-1177/12-2/MN, czy interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 8 grudnia 2011 r., sygn. ILPP4/443-644/11-2/BA.

Zdaniem Gminy, fakt, że część Nieruchomości formalnie nie była przedmiotem umowy najmu w okresie od 5 do 17 czerwca 2012 r. przez MGLKS nie ma wpływu na możliwość odliczenia podatku naliczonego wynikającego z wydatków poniesionych na Inwestycje w całości. Gmina pragnie podkreślić, że zamiarem poniesienia wydatków na przedmiotowe Inwestycje było prowadzenie czynności opodatkowanych w sposób nieprzerwany. Jednocześnie "formalna" przerwa w wynajmie części Nieruchomości była wynikiem wygaśnięcia dotychczasowej umowy i zawarcia kolejnej umowy w dniu 18 czerwca 2012 r. W rzeczywistości jednak MGKS użytkował pomieszczania w Nieruchomości w sposób nieprzerwany, a zamiarem stron umowy było kontynowanie wynajmu Nieruchomości w sposób nieprzerwany.

Reasumując, Gmina stoi na stanowisku, że przysługuje jej prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z inwestycjami, a także wydatków związanych z bieżącą eksploatacją Nieruchomości, w pełnej wysokości.

Ad. 4

Kwestia dotycząca terminów, w których podatnik ma prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, czyli do "rozliczenia" faktur dokumentujących nabycie towarów i usług uregulowana została w art. 86 ust. 10 ustawy o VAT. Zgodnie z art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy o VAT prawo to powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę, z zastrzeżeniem przepisów, które odnoszą się do specyficznych stanów faktycznych, a w przypadku których mogą mieć zastosowanie inne terminy rozliczeń, określone w art. 86 ust. 10 pkt 2-6 oraz ust. 11,12,16 i 18. Jednym z takich przepisów jest art. 86 ust. 11, zgodnie z którym jeżeli podatnik nie dokona obniżenia podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych. Natomiast - zgodnie z art. 86 ust. 13 ustawy o VAT - jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach przewidzianych przepisami, może on dokonać tego obniżenia poprzez korektę deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego.

Mając na uwadze zacytowane powyżej przepisy stwierdzić należy, iż (w sytuacji, w której nie mają zastosowania inne szczególne przepisy regulujące terminy odliczenia, wskazane w art. 86 ust. 10 pkt 2-6 oraz ust. 12, 16 i 18) Gmina ma prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur dokumentujących zakup towarów i usług związanych z realizacją Inwestycji oraz wydatków bieżących w rozliczeniu za okres, w którym otrzymała daną fakturę lub w rozliczeniu za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych. W przypadku natomiast, gdyby Gmina nie dokonała obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w powyżej wskazanych terminach, Gmina ma możliwość dokonania korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku, tj. w deklaracji za okres, w którym Gmina otrzymała daną fakturę.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Zaznacza się, że stanowisko organu interpretacyjnego w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego odnosi się wyłącznie do towarów i usług ściśle wskazanych przez Gminę w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, które w całości wykorzystywane są wyłącznie do czynności opodatkowanych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia, a w odniesieniu do zdarzenia przyszłego - stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.