ITPP1/443-966/10/AP

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 17 września 2010 r. (data wpływu 4 października 2010 r.) uzupełnionym w dniu 17 listopada 2010 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy nieruchomości zabudowanej - jest nieprawidłowe.

W dniu 4 października 2010 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy nieruchomości zabudowanej.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina oraz Fundacja są współwłaścicielami zabudowanej nieruchomości, składającej się z działek nr 512/53, 513/53 oraz 173/56, o łącznej powierzchni 13082 m². Wszystkie trzy działki stanowią jedną nieruchomość, dla której Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą. Nieruchomość funkcjonuje jako całość gospodarcza i infrastrukturalna. Fundacja jest właścicielem udziału wynoszącego 9876/10000 części w prawie własności tej nieruchomości, natomiast Gmina jest właścicielem udziału w wysokości 124/10000 części. Udział wynoszący 9876/10000 części został sprzedany przez Gminę na rzecz Fundacji w dniu 6 marca 2006 r. Wcześniej Gmina była jedynym właścicielem przedmiotowej nieruchomości i udostępniała ją w całości Fundacji na podstawie umowy użyczenia, zawartej w 1992 r. Nieruchomość zabudowana jest dwukondygnacyjnym socjalno-administracyjnym budynkiem murowanym, wybudowanym w latach 60-tych i 70-tych XX w., 5 hangarami (magazynami), portiernią oraz wiatą. Powierzchnia użytkowa wynosi 2685,29 m², a wraz z pomieszczeniami przynależnymi - 2865,40 m^2. Zabudowania związane są z gruntem w sposób trwały. Przy nabyciu nieruchomości Gmina nie miała prawa do odliczenia podatku od towarów i usług. Ponadto Gmina wskazała, że w przedmiotowym przypadku nie miało miejsca pierwsze zasiedlenie, w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług. Gmina nie przeprowadzała remontów i modernizacji ww. obiektów oraz nie ponosiła wydatków na ulepszenie budynku i budowli, w stosunku do których miałaby prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Wszelkich prac remontowych dokonywała Fundacja nawet zanim stała się współwłaścicielem ww. nieruchomości. W chwili obecnej Gmina zamierza zbyć na rzecz Fundacji Gospodarczej pozostały udział, tj. w wysokości 124/10000 części w prawie własności ww. zabudowanej nieruchomości. Umowa użyczenia zawarta z Fundacją w 1992 r. (w czasie jej trwania tzn. w latach 1992-2006) dotyczyła przedmiotowej nieruchomości w całości. Prawo własności nie było podzielone wówczas na udziały, gdyż jedynym właścicielem tej nieruchomości była Gmina. Nie dokonywała ona żadnych ulepszeń, modernizacji, czy remontów przedmiotowej nieruchomości od momentu jej zabudowania. Dotyczy to również udziału w wysokości 124/10000, który obecnie Gmina planuje sprzedać.

Obowiązujący miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego określa przeznaczenie przedmiotowego gruntu pod zabudowę usługową (02 U), natomiast niewielki fragment działki nr 512/53 znajduje się w obszarze 06 KD-L. W przedmiotowej sprawie nie toczy się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa, postępowanie przed sądem administracyjnym, ani też żadne inne postępowanie wyjaśniające bądź kontrolne.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Gmina, przy sprzedaży na rzecz Fundacji przedmiotowego udziału wynoszącego 124/10000 części w prawie własności zabudowanej nieruchomości korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług i jeśli tak, to na jakiej podstawie prawnej.

Jeżeli odpowiedź na powyższe pytanie jest twierdząca, to czy Gmina Miasta jest obowiązana wystawić fakturę VAT za sprzedaż nieruchomości, z podaniem podstawy prawnej przysługującego zwolnienia od podatku VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż udziału w wysokości 124/10000 części w prawie własności zabudowanej nieruchomości, korzysta ze zwolnienia podatku od towarów i usług, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług, w związku z art. 29 ust. 5 tej ustawy. W niniejszej sprawie dochodzi do dostawy budynku i nie zachodzą wyjątki przewidziane w przywołanym przepisie, które wykluczyłyby jego zastosowanie. Natomiast w myśl art. 29 ust. 5 cytowanej ustawy w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. W ocenie podatnika powyższe powoduje, że grunt będący przedmiotem odpłatnej dostawy, będzie opodatkowany w sposób właściwy dla odpowiedniej dostawy budynku lub jego części.

Fakt, że sprzedaży podlega jedynie udział w prawie własności nie wyłącza zastosowania art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Gmina Miasta podziela w tym zakresie stanowisko wyrażone w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy, znak ITPP1/433-541/09/AP z dnia 4 września 2009 r. W ww. opinii wskazano, że w ocenie tut. organu udział współwłaściciela, jako prawa do rzeczy wspólnej mieści się, również w zakresie pojęcia "części obiektów budowlanych". Udział wyraża bowiem zakres uprawnień współwłaściciela względem rzeczy wspólnej i jest z reguły określony odpowiednim ułamkiem. Tak więc właściciel udziału jest równocześnie właścicielem części ułamkowej wspólnego prawa (prawa własności). W przypadku zbycia udziału w nieruchomości, dotychczasowy współwłaściciel przenosi na nabywcę prawo do rozporządzenia tą nieruchomością jak właściciel, w zakresie w jakim uprawniała go do tego wysokości jego udziału. Należy więc przyjąć, że sprzedaży udziału w nieruchomości stanowi dostawę towaru (części nieruchomości), w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Ponadto Wnioskodawca stoi na stanowisku, że winien wystawić fakturę VAT za sprzedaż nieruchomości z podaniem podstawy prawa przysługującego zwolnienia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, stosownie do przepisu art. 7 ust. 1 ww. ustawy, należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Z definicji zawartej w art. 2 pkt 6 cyt. ustawy, za towary uważa się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Ustawa o podatku od towarów i usług posługuje się w odniesieniu do dostawy towarów sformułowaniem "przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel" (art. 7 ust. 1 ustawy), a towarami w świetle tej ustawy - co do zasady - są rzeczy ruchome i nieruchomości, (art. 2 pkt 6 ustawy). Takie zdefiniowane konstytutywnego aspektu dostawy towarów, odwołując się do ekonomicznego władztwa nad rzeczą sprawia, iż przedmiotem opodatkowania może być nie tylko sprzedaż czy zamiana rzeczy jako fizycznie wyodrębnionych dóbr materialnych, ale również inne transakcje wywierające, z ekonomicznego punktu widzenia, podobne skutki.

Prawo dopuszcza, aby własność tej samej rzeczy przysługiwała niepodzielne kilku osobom. Na tym polega współwłasność w świetle art. 195 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.). Współwłasność nie jest instytucją samodzielną, lecz stanowi odmianę własności i charakteryzuje się tym, że własność rzeczy (ruchomej lub nieruchomej) przysługuje kilku podmiotom. Do współwłasności stosuje się - jeśli co innego nie wynika z przepisów poświęconych specjalnie tej instytucji - przepisy odnoszące się do własności.

Należy zatem uznać, że udział każdego ze współwłaścicieli jest ze swej istoty szczególną postacią prawną własności.

Z kolei zgodnie z art. 196 k.c. współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną. W przypadku współwłasności w częściach ułamkowych każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w rzeczy. Udział wyraża zakres uprawnień współwłaściciela względem rzeczy wspólnej. Współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Ze względu na charakter udziału, jako wyłącznego prawa współwłaściciela, zasadą jest, że każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli (art. 198 k.c.). Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział. Współwłaściciele są zatem odrębnymi podmiotami prawa.

W ujęciu cywilistycznym istotą umowy sprzedaży jest to, że sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę. Art. 45 k.c. definiuje rzeczy jako przedmioty materialne.

Zatem, w zakresie pojęcia towarów np. budowli trwale związanej w gruntem, mieści się współwłasność, jako prawo do rzeczy wspólnej. Wobec powyższego, towarem jest udział w budowli (w prawie własności nieruchomości). Jest to zgodne z normami unijnymi, według których państwa członkowskie mogą uznać za towary udziały lub inne prawa o charakterze udziałowym, które dają ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności, czy też posiadania nieruchomości - art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L Nr 347 str. 1 z późn. zm.). Jak już wskazano powyżej, istotą dostawy towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Czynność ta daje otrzymującemu towar prawo dysponowania rzeczą jak właściciel. Przepis nie wspomina stricte o przeniesieniu prawa własności. W związku z powyższym sprzedaż udziału w gruncie zabudowanym budowlą należy traktować, jako dostawę towarów, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, która mieści się w zakresie przedmiotowym opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Co do zasady stawka podatku, na podstawie art. 41 ust. 1 powołanej ustawy, wynosi 22%. Jednakże, zarówno w treści ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zatem w myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10 pod warunkiem, że:

Warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat (ust. 7a ww. artykułu).

Jednocześnie na mocy art. 43 ust. 10 omawianego artykułu, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10 i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

Z treści ust. 11 ww. artykułu wynika, że oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

W art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług ustawodawca określił co należy rozumieć pod pojęciem pierwszego zasiedlenia. Zgodnie z tym przepisem, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

Z treści powyższego przepisu wynika, że aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynków (budowli) do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Jeżeli zatem podatnik wybuduje obiekt lub go zmodernizuje, przy czym nakłady na ulepszenie przekroczą 30% wartości początkowej, a następnie obiekt ten (lub ulepszenie) zostanie oddany do użytkowania (wprowadzony przez podatnika do ewidencji środków trwałych), nie oznacza to, że został on zasiedlony. Oddanie do użytkowania nie nastąpiło bowiem w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany obiekt zostanie sprzedany lub np. oddany w dzierżawę, najem. Zarówno sprzedaż, jak i dzierżawa są bowiem czynnościami podlegającymi opodatkowaniu.

Wskazać należy, iż w myśl art. 29 ust. 5 powołanej ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale związanych z gruntem.

A zatem dostawa gruntów zabudowanych podlega opodatkowaniu według stawki właściwej dla budynków lub budowli posadowionych na nich.

Z treści wniosku wynika, że Gmina zamierza zbyć na rzecz Fundacji udział w wysokości 124/10000 części w prawie własności nieruchomości zabudowanej dwukondygnacyjnym murowanym budynkiem socjalno-administracyjnym, wybudowanym w latach 60-tych i 70-tych XX w. oraz 5 hangarami, portiernią oraz wiatą. Zabudowania te są trwale z gruntem związane. Przy nabyciu nieruchomości Gmina nie miała prawa do odliczenia podatku od towarów i usług. Nie przeprowadzała żadnych remontów i modernizacji ww. obiektów. Gmina nie ponosiła również wydatków na ulepszenie tych budowli, w stosunku, do których miałaby prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Wszelkich prac remontowych dokonywała Fundacja zanim stała się współwłaścicielem ww. nieruchomości. Ponadto Gmina wskazała, że w przedmiotowym przypadku nie miało miejsca pierwsze zasiedlenie, w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług.

Analizując zatem przedstawione we wniosku okoliczności, wskazać należy, iż sprzedaż udziału w prawie własności nieruchomości zabudowanej opisanymi budowlami będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia, w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy, bowiem dopiero w momencie dokonania sprzedaży nastąpi oddanie do użytkowania przedmiotowych budowli (w części odpowiadającej udziałowi), w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy, dlatego też w niniejszej sprawie znajdzie zastosowanie zwolnienie od podatku, o którym mowa z powołanym art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

A zatem, skoro sprzedaż przedmiotowego udziału w prawie własności nieruchomości zabudowanej korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a, to Wnioskodawca dokonujący tej transakcji winien wystawić fakturę VAT.

Jak bowiem stanowi art. 106 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Kwestie dotyczące faktur zostały uregulowane w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337 z późn. zm.).

W rozdziale 3 rozporządzenia określono szczegółowe zasady wystawiania faktur VAT. W § 5 ust. 7 tegoż rozporządzenia stwierdzono, że w przypadku dostawy towarów lub świadczenia usług zwolnionych od podatku, na podstawie art. 43 ust. 1 ustawy albo przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3 ustawy, poza danymi określonymi w ust. 1 pkt 5, wskazuje się również:

Reasumując stwierdzić należy, iż sprzedaż udziału działki zabudowanej - dwukondygnacyjnym murowanym budynkiem socjalno-administracyjnym, 5 hangarami, portiernią oraz wiatą, przy nabyciu których nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, będzie stanowić odpłatną dostawę towarów, zwolnioną od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku od towarów i usług, w powiązaniu z art. 29 ust. 5 ustawy.

Zatem z uwagi na fakt, iż przedmiotowa transakcja sprzedaży udziału w prawie własności nieruchomości zabudowanej, korzysta ze zwolnienia od podatku, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, a nie jak wskazano we wniosku, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, stanowisko Wnioskodawcy uznano za nieprawidłowe.

Natomiast prawidłowym jest twierdzenie Wnioskodawcy, iż w związku z dokonaniem transakcji sprzedaży przedmiotowego udziału w prawie własności nieruchomości zabudowanej, winien on wystawić fakturę VAT z podaniem podstawy prawa przysługującego zwolnienia.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu datowania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy Krajowe Biuro Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.