ITPP1/443-957/11/13-S/IK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.:Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów uwzględniając wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 18 czerwca 2013 r. sygn. akt I FSK 1093/12 oraz wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku dnia 24 września 2013 r. sygn. akt I SA/Gd 1035/12 stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 6 lipca 2011 r. (data wpływu 8 lipca 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia od podatku usług pomocniczych w procesie likwidacji szkód - jest prawidłowe.

W dniu 8 lipca 2011 r. został złożony wniosek, o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia od podatku usług pomocniczych w procesie likwidacji szkód.

W złożonym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Prowadzi Pan działalność gospodarczą w zakresie wykonywania między innymi usług rzeczoznawstwa techniki samochodowej i ruchu drogowego, w tym usług pomocniczych na rzecz Zakładów Ubezpieczeń (Towarzystw Ubezpieczeniowych), zwanych dalej Z.U. Obecnie usługi te zgodnie z klasyfikacją PKD ujęto w sekcji K, jako działalność wspomagająca usługi finansowe oraz ubezpieczenia i fundusze emerytalne pod kodem 66.21 Z - działalność związana z oceną ryzyka i szacowaniem poniesionych strat (wcześniej PKD 67.20.Z). W ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Pana firma świadczy usługi, polegające na wykonywaniu czynności pomocniczych w procesie likwidacji szkód, komunikacyjnych i rzeczowych na rzecz Z.U. oraz chce podjąć rozmowy w zakresie pozyskania nowych zleceń od innych podmiotów działających w imieniu i na rzecz Zakładów Ubezpieczeń. Zakres wykonywanych czynności przez Pana na rzecz Z.U. obejmuje usługi pomocnicze, w tym m.in.:

* ustalanie stanu pojazdu na podstawie wykonanych oględzin, a na tej podstawie określenie jego wartości przed szkodą, którego celem jest określenie wartości ubezpieczeniowej, w tym badania zgodności danych podanych we wniosku ubezpieczeniowym przekazanym przez ubezpieczającego przed zawarciem umowy ubezpieczenia,

* przeprowadzenie wstępnej likwidacji szkody, która obejmuje wykonanie materiału fotograficznego, wskazującego na rozmiar uszkodzeń, sporządzenie protokołu likwidacji szkody w pojeździe, wyliczeń szkody oraz przesłanie lub zapisanie w systemie informatycznym Z.U. dokumentów odebranych od klienta.

W tym wykonywane są czynności:

* przyjęcie zgłoszenia szkody,

* wykonywania oględzin uszkodzonych pojazdów w miejscu wskazanym przez poszkodowanego lub uprawnionego, z tytułu zgłoszonego roszczenia ubezpieczeniowego,

* określanie zakresu i charakteru uszkodzeń pojazdów,

* weryfikacje sposobu przeprowadzonej naprawy,

* na podstawie wykorzystania odpowiednich programów narzędziowych, wykonanie kosztorysu naprawy, z uwzględnieniem technologii naprawy, celem określenia wartości szkody poniesionej przez ubezpieczonego/ poszkodowanego, z tytułu której przysługuje zgłoszone odszkodowanie,

* wykonanie wyceny wartości pojazdu, celem określenia tzw. "szkody całkowitej" na pojeździe

* wykonywania oględzin miejsca zdarzenia - kolizji, wizji lokalnej z udziałem uczestników zdarzenia,

* wydawanie opinii i ekspertyz związanych ze zdarzeniami, będących podstawą przyjęcia lub odmowy przyjęcia roszczenia ubezpieczeniowego przez Z.U.

* dokumentowanie rozmiarów szkody majątkowej, określenie wartości szkody majątkowej,

* inne czynności, które niezbędne są Z.U. do świadczenia usług ubezpieczeniowych w rozumieniu zapisów ustawy ubezpieczeniowej.

Czynności pomocnicze związane z oceną ryzyka i szacowaniem poniesionych strat, są wykonywane na podstawie zlecenia, umowy lub posiadanego pełnomocnictwa do wykonywania przedmiotowych usług w imieniu i na rzecz Z.U., które jest udzielone bezpośrednio przez Z.U. oraz będą realizowane na podstawie zlecenia, umowy lub pełnomocnictwa substytucyjnego, związanego z realizacją zleceń od podmiotów niebędących Zakładem Ubezpieczeń, lecz będących zleceniobiorcą działającego w imieniu i na rzecz tych Zakładów. W rozumieniu przepisów w art. 106 k.c. oraz art. 738 K.c, realizacja zleceń otrzymanych od zleceniobiorcy Zakładu Ubezpieczeń, a następnie przekazanych do realizacji dla Pana jest realizacją czynności pomocniczych jako zastępca zleceniobiorcy.

W zakresie wykonywanych czynności pomocniczych, w każdym przypadku będzie to zawsze umocowanie do działania w imieniu i na rzecz Zakładu Ubezpieczeń.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1. Czy usługi pomocnicze, wykonywane na podstawie zlecenia lub wynikające z podpisanej umowy, otrzymane bezpośrednio z Zakładu Ubezpieczeń, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 w związku z art. 43 ust. 13 ustawy o podatku od towarów i usług, zostały od podatku od towarów i usług zwolnione.

2. Czy usługi pomocnicze, realizowane na podstawie zlecenia, podpisanej umowy lub substytucyjnego pełnomocnictwa, otrzymane od innych firm niż Zakłady Ubezpieczeń, jednakże wykonywane w imieniu i na rzecz Zakładów Ubezpieczeń, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 w związku z art. 43 ust. 13 ustawy o podatku od towarów i usług, zostały zwolnione z podatku.

Zdaniem Wnioskodawcy, w powyższym stanie prawnym powstaje pytanie, czy od 1 stycznia 2011 r. usługi pomocnicze w zakresie wstępnej likwidacji szkód, świadczone na rzecz zakładów ubezpieczeń, związane ze wstępną likwidacją szkód, a w szczególności: przyjęciem zgłoszenia szkody, udzieleniem ubezpieczonemu informacji o jego prawach i obowiązkach, wynikających z przepisów lub warunków umowy, dokumentowaniem rozmiarów szkody i podejmowaniem działań zmierzających do jej nie powiększania oraz zasadności ponoszonych kosztów, reprezentowanie i zabezpieczanie interesów zakładów ubezpieczeń oraz ubezpieczonych, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37, w związku z art. 43 ust. 13 ustawy o VAT zostały od tego podatku zwolnione.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarowi usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2010 r., usługi wymienione w załączniku nr 4 do ustawy były zwolnione od podatku od towarów i usług. Powyższy stan prawny skutkował uznaniem, iż wymienione wyżej usługi świadczone na rzecz zakładów ubezpieczeń podlegały zwolnieniu od podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r. Od 1 stycznia 2011 r. na mocy ustawy z dnia 29 października 2010 r. o zmianie ustawyo podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 226, poz. 1476) treść wskazanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 uległa zmianie. Ustawodawca zdecydował o uchyleniu załącznika nr 4, jednakże jego treść przeniósł do ustawy w art. 43 ust. 1 pkt 17-41.

W pkt 37 zwolnieniem od podatku od towarów i usług zostały objęte usługi ubezpieczeniowe, usługi reasekuracyjne i usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych, a także usługi świadczone przez ubezpieczającego w zakresie zawieranych przez niego umów ubezpieczenia na cudzy rachunek z wyłączeniem zbywania praw nabytych w związku z wykonywaniem umów ubezpieczenia i umów reasekuracji.

Przepis ten został doprecyzowany ust. 13, 14 i 15 dodanymi do art. 43 ustawy o VAT na mocy art. ł ust. 8 lit. b ustawy nowelizującej. Na mocy ust. 13 zwolnienie od podatku stosuje się również do świadczenia usługi stanowiącej element usługi wymienionej w ust. 1 pkt 7 i pkt 37-41, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 7 i 37-41

To odrębne świadczenie, które jako proces szeregu działań, podejmowanych przez Pana firmę, prowadzi do wypełnienia właściwej umowy ubezpieczenia przez Z.U., w sytuacji wystąpienia zdarzenia objętego umową ubezpieczeniową, prowadzącą do ustalenia przyczyn i okoliczności wystąpienia danych zdarzeń losowych, określenia rozmiarów szkody oraz wysokości odszkodowania.

Z dniem 1 stycznia 2011 r. nastąpiła zmiana ustawy o podatku od towarów i usług, polegająca na odejściu od definiowania usług, dla potrzeb tego podatku, poprzez odniesienia do Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług. Z tym dniem odstąpiono się, co do zasady, od identyfikacji usług przy pomocy klasyfikacji statystycznych, na rzecz zasady określania ich zakresu z wykorzystaniem treści zapisów prawa unijnego i krajowego oraz orzecznictwa sądów. Od dnia 1 stycznia 2011 r., przy określaniu zakresu świadczonych usług, klasyfikacje statystyczne stosowane są jedynie wówczas, gdy przepisy ustawy o podatku od towarów i usług powołują symbole statystyczne. Zatem w przedmiotowej sprawie - ponieważ w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 37 ww. ustawy nie powołano symbolu statystycznego dla rozstrzygnięcia, jak należy zakwalifikować usługi, będące przedmiotem zapytania, konieczne jest odwołanie się do innych niż "PKD" źródeł. Analizując zapisy art. 3 ust. 4,5,6 ustawy o działalności ubezpieczeniowej, w którym określono warunki wykonywania działalności w zakresie ubezpieczeń osobowych i ubezpieczeń majątkowych, w tym poniższe zapisy:

I. Czynnościami ubezpieczeniowymi, o których mowa wyżej, są:

II. Czynnościami ubezpieczeniowymi są również:

III. Czynnościami ubezpieczeniowymi są także następujące czynności, jeżeli są wykonywane przez zakładu ubezpieczeń:

Zakład ubezpieczeń może zlecać wykonanie czynności, o których mowa w pkt II ppkt 1-6 oraz pkt III, innym podmiotom. Czynności, o których mowa w pkt II ppkt 1 do 6 oraz pkt III, wykonywane przez te podmioty są traktowane jak czynności ubezpieczeniowe, w zakresie, w jakim są wykonywane w imieniu i na rzecz zakładu ubezpieczeń. W Pana ocenie, biorąc pod uwagę cytowane powyżej przepisy należy stwierdzić, że usługi pomocnicze wykonywane przez inne niż Zakład Ubezpieczeń podmioty, o ile są wykonywane na podstawie zlecenia, umowy lub pełnomocnictwa substytucyjnego, udzielonego przez ten zakład, mieszczą się w czynnościach ubezpieczeniowych wymienionych w art. 3 ust. 4 § 1 i ust. 5 § 3 ustawy o działalności ubezpieczeniowej, tj. w czynnościach związanych z oceną ryzyka i szacowaniem poniesionych strat.

Twierdzi Pan, że nawet gdyby zakwestionować powyższe stanowisko, to należy stwierdzić, że usługi te stanowią element usługi ubezpieczeniowej, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi ubezpieczeniowej, polegającej na zawarciu i wykonaniu umowy ubezpieczenia (art. 3 ust. 3 § 1 ustawy o działalności ubezpieczeniowej), czyli w czynnościach ustalania przyczyn i okoliczności zdarzeń losowych. Zatem usługi pomocnicze związane ze wstępną likwidacją szkód, wykonywane na podstawie zlecenia, umowy, posiadanego pełnomocnictwa upoważniającego do działania w imieniu i na rzecz Zakładu Ubezpieczeń, traktowane są jako usługi ubezpieczeniowe (na podstawie art. 3 ust. 6 ustawy o działalności ubezpieczeniowej) i podlegają zwolnieniu podatkowemu na mocy art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o podatku od towarów i usług lub podlegają zwolnieniu podatkowemu na postawie art. 43 ust. 13 w związku z art. 43 ust. 1 pkt 37 ww. ustawy.

Postępowanie likwidacyjne jest terminem używanym dla określenia czynności ubezpieczyciela zmierzających do ustalenia odpowiedzialności z tytułu umowy ubezpieczenia. Ustawa o działalności ubezpieczeniowej definiuje te czynności jako postępowanie dotyczące ustalenia stanu faktycznego zdarzenia, zasadności zgłoszonych roszczeń i wysokości świadczenia. W zakresie postępowania likwidacyjnego, na Zakład Ubezpieczeń zostały nałożone określone obowiązki informacyjne. Pana zdaniem niewątpliwie przytoczone powyżej uregulowania zawarte w ustawie o działalności ubezpieczeniowej w zakresie postępowania przewidzianego w procesie likwidacji szkody, jednoznacznie wykazują analogię do opisanych we wniosku usług. Wstępna likwidacja szkód stanowi niezbędny element usługi ubezpieczeniowej. To odrębne świadczenie, które jako proces działań podejmowanych przez Pana firmę, prowadzi do wypełnienia właściwej umowy ubezpieczenia, w sytuacji wystąpienia zdarzenia objętego tą umową, zgłoszonego do Z.U. Biorąc pod uwagę powyższe przesłanki, w Pana opinii należy bezspornie uznać, iż świadczone przez Pana usługi pomocnicze na rzecz Z.U. związane ze wstępną likwidacją szkód spełniają przesłanki do uznania ich za odrębny i niezbędny element prowadzący do wykonania właściwej usługi ubezpieczeniowej, tym samym są zwolnione z podatku VAT.

W rozumieniu przepisów art. 106 k.c. oraz art. 738 k.c. realizacja zleceń otrzymanych od zleceniobiorcy Zakładu Ubezpieczeń, a następnie przekazanych do realizacji dla Pana jest realizacją czynności pomocniczych.

Działania Pana na podstawie otrzymanego zlecenia, podpisanej umowy o współpracy, czy też w oparciu o pełnomocnictwo substytucyjne, w zakresie wykonywanych czynności pomocniczych dla Z.U., będzie to zawsze działaniem w imieniu i na rzecz Zakładu Ubezpieczeń. Natomiast w sytuacji otrzymania zlecenia od podmiotu innego niż Zakład Ubezpieczeń, jednakże działającego w imieniu na rzecz Zakładu Ubezpieczeń, to czynności te również podlegają zwolnieniu od podatku od towarów i usług.

W interpretacji indywidualnej z dnia 28 września 2011 r. znak ITPP1/443-957/11/TK oceniono stanowisko Pana za nieprawidłowe.

Nie zgadzając się z treścią wydanej interpretacji, po uprzednim wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa, złożył Pan skargę.

Wyrokiem wydanym przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku z dnia 7 marca 2012 r., sygn. akt I SA/Gd 66/12, oddalił skargę Strony Skarżącej.

Kwestionując stanowisko Sądu I instancji, złożył Pan w dniu 22 czerwca 2012 r. skargę kasacyjną, która wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18 czerwca 2013 r. sygn. akt I FSK 1093/12 została uwzględniona. W uzasadnieniu wyroku NSA nie podzielił stanowiska Sądu I instancji i uznał postawiony w skardze kasacyjnej zarzut naruszenia art. 43 ust. 13 w zw. z art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o podatku od towarów i usług za uzasadniony. Sąd stwierdził, że gdyby ustawodawca polski poprzestał na implementacji przepisu art. 135 ust. 1 lit. a Dyrektywy 112 w postaci art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy to niewątpliwie istotnym byłoby orzecznictwo Trybunału zakładające istnienie stosunku umownego między pomiotem świadczącym usługę ubezpieczenia a osobą, której ryzyko objęte jest ubezpieczeniem (wyroku w sprawie Skandia, pkt 41; w sprawie Taksatorringen, pkt 41, w sprawie Swiss Re Germany Holding Gmbh, pkt 36). Jednakże ustawodawca wprowadzając dodatkowo art. 43 ust. 13 ustawy, rozszerzył przedmiotowe zwolnienie. W ocenie Sądu, jeżeli podatnik uznał, że korzystniejsze dla niego jest zastosowanie wadliwie sformułowanej w procesie transpozycji normy krajowej, wynikającej z treści art. 43 ust. 13, tym samym brak jest podstaw do wykładni pro wspólnotowej tej normy. Art. 43 ust. 13 ustawy przewiduje zwolnienie od podatku dla usługi, stanowiącej element usługi ubezpieczeniowej i nie precyzuje zakresu podmiotowego. Należy zatem uznać, że przepis ten dotyczy usług opartych na podwykonawstwie czy outsourcingu wykonywanych przez podmioty trzecie na rzecz podmiotów ubezpieczających. Przyjęcie, że wspomniany przepis dotyczy jedynie ubezpieczycieli czyni ten przepis bezprzedmiotowym, co pozostaje w sprzeczności z założeniem o racjonalnym ustawodawstwie.

NSA stwierdził, że Sąd I instancji dokonał błędnej wykładni art. 43 ust. 13 ustawy, zatem uchylił zaskarżony wyrok i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gdańsku.

Po ponownym rozpoznaniu sprawy Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w wyroku z dnia 24 września 2013 r. sygn. akt I SA/Gd 1035/13 powtórzył za NSA. że w sytuacji, gdy porównanie treści transponowanego przepisu dyrektywy i unormowania krajowego wskazuje, że nadanie uregulowaniu krajowemu znaczenia wynikającego z bezwarunkowej i precyzyjnej normy unijnej prowadziłoby do sprzeczności z gramatycznym brzmieniem przepisu krajowego-jeżeli podatnik uznaje za korzystniejsze zastosowanie wadliwie sformułowanej w procesie transpozycji normy krajowej - brak jest podstaw do dokonywania wykładni prowspólnotowej tej normy, prowadzącej do wykładni contra legem i nakładania na obywatela obowiązków wynikających tylko z samej dyrektywy.

Podsumowując usługi wstępnej likwidacji szkód świadczone przez Pana w imieniu i na rzecz zakładu ubezpieczeń - wbrew stanowisku Ministra Finansów - mogą korzystać ze zwolnienia od podatku, na podstawie art. 43 ust. 13 ustawy w zw. z art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy.

W dniu 25 listopada 2013 r. do tut. organu wpłynął prawomocny wyrok wydany przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku z dnia 24 września 2013 r. sygn. akt I SA/Gd 1035/13, uchylający zaskarżoną interpretację.

W świetle obowiązującego stanu prawnego - biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18 czerwca 2013 r. sygn. akt I FSK 1093/12 oraz wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 24 września 2013 r. sygn. akt I SA/Gd 1035/13 - stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego uznaje się w całości za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.