ITPP1/443-885/10/TS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 1 września 2010 r. (data wpływu 7 września 2010 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku właściwej dla otrzymanych zaliczek na poczet dostawy lokali oraz garaży, znajdujących się w budynkach apartamentowych - jest prawidłowe.

W dniu 7 września 2010 r. został złożony wniosek, o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku właściwej dla otrzymanych zaliczek na poczet dostawy lokali oraz garaży, znajdujących się w budynkach apartamentowych.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka realizuje inwestycję o nazwie Apartamenty, w ramach której prowadzona jest m.in. budowa dwóch czterokondygnacyjnych budynków apartamentowych, oznaczonych numerami B2 i B3. Inwestycja jest obecnie w końcowej fazie realizacji. Obydwa budynki, będące przedmiotem wniosku, mają zostać oddane do użytku jeszcze w 2010 r. W tym samym roku rozpocznie się ich sprzedaż na rzecz ostatecznych nabywców.

W przedmiotowych budynkach przewidziano odpowiednio 29 i 39 lokali. Do mieszkań przypisane jest pomieszczenie gospodarcze (tzw. komórka lokatorska) oraz miejsce garażowe, w ten sposób, że osoba nabywająca mieszkanie może również nabyć miejsce garażowe znajdujące się w podziemnej hali garażowej (dla przedmiotowych budynków przewidziano jedną, wspólną halę garażową). Mieszkania są oferowane do sprzedaży w stanie deweloperskim, bądź wykończone "pod klucz", w wysokim standardzie (tzw. mieszkania luksusowe, apartamenty).

Właścicielowi lokalu przysługiwać będzie także udział w nieruchomości wspólnej, czyli w prawie użytkowania wieczystego działki oraz w częściach budynku i urządzeniach służących do wyłącznego użytku właścicieli lokali, jako prawo związane z własnością lokalu.

Ponadto, właścicielom będzie przysługiwało prawo własności miejsca postojowego, znajdującego się w podziemnej hali garażowej wspólnej dla tych budynków - w przypadku podjęcia decyzji o jego zakupie. Hala garażowa została wyodrębniona jako oddzielne pomieszczenie (nie jest traktowana jako część wspólna budynku). Garaże, w związku z tym, stanowią odrębne od mieszkań lokale/pomieszczenia, nie mogą być uznane za ich część składową.

Prawo własności wszystkich lokali będzie przenoszone na podstawie umów zawartych w formie aktu notarialnego. W momencie zawierania umowy sprzedaży w formie aktu notarialnego składany jest wniosek do sądu o założenie odrębnej księgi wieczystej z ustanowionym dla tego lokalu udziałem w nieruchomości wspólnej, tj. w gruncie i częściach wspólnych budynku. W akcie notarialnym przenoszona jest również własność garażu (gdy zainteresowany nabywa lokal razem z miejscem postojowym).

Charakter mieszkalny budynków został potwierdzony opinią wydaną w dniu 7 kwietnia 2010 r. przez Urząd Statystyczny w Łodzi, klasyfikującą przedmiotowe budynki do grupy 112, klasy 1122 "Budynki o trzech i więcej mieszkaniach", na podstawie rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 z późn. zm.). We wniosku o wydanie powyższej klasyfikacji statystycznej, Spółka szczegółowo przedstawiła stan faktyczny, opisała planowaną inwestycję oraz przedstawiła przebieg postępowania administracyjnego dotyczącego pozwolenia na budowę oraz przyszłe plany gospodarcze (tzn. sprzedaż mieszkań przez Spółkę).

Do momentu złożenia niniejszego wniosku, Spółka zawarła dwie pierwsze przedwstępne umowy sprzedaży lokali, w związku z czym, otrzymała zaliczki, co spowodowało powstanie obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług. Otrzymane zaliczki udokumentowała fakturami VAT, na których wykazano podatek VAT należny, obliczony przy wykorzystaniu metody "w stu", z zastosowaniem stawki 22%.

W odniesieniu do przedmiotowych lokali mieszkalnych oraz garaży, Spółka zwróciła się z wnioskiem z dnia 17 maja 2010 r. do Ministra Finansów o wydanie interpretacji indywidualnej w kwestii stawki podatku, jaką powinna stosować przy ich sprzedaży. W odpowiedzi Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając w imieniu Ministra Finansów, wydał dwie interpretacje indywidualne z dnia 27 lipca 2010 r., w których rozstrzygnął, iż:

* dostawa lokali znajdujących się w budynkach apartamentowych (B2 i B3) sklasyfikowanych wg PKOB w klasie 1122 jako "Budynki o trzech mieszkaniach i więcej", mających charakter mieszkalny, podlegać będzie opodatkowaniu 7% stawką podatku VAT (sygn. ITPP2/443-475a/09/AW),

* zbycie udziałów (prawa własności miejsca postojowego) w lokalu użytkowym, jakim jest hala garażowa, podlegać będzie opodatkowaniu stawką podstawową w wysokości 22% (sygn. ITPP2/443-475b/10/AW).

W ww. interpretacjach indywidualnych Organ nie odniósł się jednak do sposobu opodatkowania zaliczek otrzymanych na poczet dostawy lokali i garaży. Stąd wątpliwości Spółki, w jaki sposób powinna ona potraktować ową część należności otrzymaną w związku z zawarciem umów przedwstępnych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w przedstawionym stanie faktycznym, w związku z otrzymaniem zaliczek na poczet dostawy lokali (części obiektów budownictwa mieszkaniowego) oraz garaży, na fakturach je dokumentujących, Spółka powinna była zastosować:

* stawkę podatku 7% w stosunku do uiszczonej części płatności za dostawę lokali.

* stawkę podatku 22% w stosunku do uiszczonej części płatności za dostawę garaży.

Zdaniem Wnioskodawcy, na fakturach dokumentujących otrzymanie zaliczek, winien on zastosować 7% stawkę podatku od towarów i usług w stosunku do tej części należności, która została uiszczona na poczet dostawy lokali, natomiast w odniesieniu do części płatności uzyskanych na poczet dostawy garaży - 22% stawkę podatku.

Spółka była zobowiązana względem przedmiotowych zaliczek do zastosowania stawki podatku właściwej dla dostaw docelowych, tj. dostaw lokali oraz dostaw garaży, wybudowanych w ramach realizowanej inwestycji, które to czynności opodatkowane są stawką VAT w wysokości odpowiednio 7% i 22%, o czym jednoznacznie przesądzono w interpretacjach indywidualnych Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 27 lipca 2010 r. (sygn. ITPP2/443-475a/09/AW oraz ITPP2/443-475b/09/AW).

Argumentując własne stanowisko, Spółka na wstępie powołała się na treść art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, zgodnie z którym 7% stawkę podatku od towarów i usług stosuje się do "dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym". Budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym to, w myśl art. 41 ust. 12a ustawy, "obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b".

Definicja pojęcia "obiekty budownictwa mieszkaniowego" została zamieszczona w art. 2 pkt 12 ustawy o VAT, zgodnie z którym przez takie obiekty rozumie się "budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11". Dział 11, jak wskazuje Wnioskodawca, obejmuje: budynki mieszkalne jednorodzinne - grupa 111; budynki o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe - 112; budynki zbiorowego zamieszkania - grupa 113.

Spółka wskazała dalej, że aby stwierdzić, czy zastosowanie znajdzie stawka 7% należy odwołać się do klasyfikacji budynków, których częścią są sprzedawane lokale. Od ich klasyfikacji zależy bowiem, czy przedmiot dostawy będzie można określić mianem "obiektu budownictwa mieszkaniowego". W przedmiotowej sprawie klasyfikacja ta wynika wprost z opinii klasyfikacyjnej wydanej na rzecz Spółki przez Urząd Statystyczny. Zgodnie ze stanowiskiem właściwego organu statystyki publicznej, budynki, których części są przedmiotem dostawy, zaliczane są do grupy 112 PKOB, czyli bezsprzecznie spełniają definicję obiektu budownictwa mieszkaniowego. Wydając interpretację, właściwy organ władzy publicznej potwierdził, że budynki będące przedmiotem realizowanej inwestycji spełniają wszelkie przesłanki definicji budynku mieszkalnego, zawartej w pkt 2 objaśnień wstępnych do PKOB. Zgodnie z tą definicją do budynków mieszkalnych zalicza się obiekty budowlane, "których co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkalnych. W przypadkach, gdy mniej niż połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest na cele mieszkalne, budynek taki klasyfikowany jest jako niemieszkalny, zgodnie z jego przeznaczeniem".

Mając na uwadze powyższe Spółka wskazała, że całkowita powierzchnia użytkowa:

* budynku B2 wynosi 2.512,46 m^2, z czego 1.400,26 m² przypada na powierzchnię mieszkalną tego budynku (pozostała część to powierzchnie wspólne - np. klatki schodowe oraz garaże), zatem stosunek powierzchni mieszkalnej do powierzchni użytkowej wynosi 55,73%;

* budynku B3 wynosi 2.729,2 m^2, z czego 1.627,6 m² przypada na powierzchnię mieszkalną tego budynku (pozostała część to powierzchnie wspólne - np. klatki schodowe oraz garaże), zatem stosunek powierzchni mieszkalnej do powierzchni użytkowej wynosi 59,63%.

W ocenie Spółki, stosunek ten przesądza o tym, że na gruncie PKOB każdy z budynków będących przedmiotem realizowanej inwestycji ma charakter mieszkalny (por. "W świetle PKOB "budynki mieszkalne" to obiekty budowlane, których co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkaniowych. Definicja ta wskazuje zatem kryterium, jakie należy stosować przy ocenie mieszkalnego charakteru budynku, a w rezultacie również jego części - lokalu. Kryterium tym jest wykorzystywanie na cele mieszkaniowe" - wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 21 stycznia 2009 r., sygn. akt III SA/Wa 1398/08).

Wobec powyższego - zdaniem Spółki - nie ulega wątpliwości, że przedmiotem dostawy są części obiektów budownictwa mieszkaniowego, zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, a zatem spełniony został podstawowy warunek zastosowania stawki 7%, określony w art. 41 ust. 12-12b w związku z art. 2 pkt 12 ustawy o podatku od towarów i usług.

Odnosząc się do zapisów tej ustawy wskazujących, że do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym nie zalicza się m.in. lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m² oraz lokali użytkowych, Spółka podniosła, iż realizowana przez nią inwestycja nie przewiduje lokali o metrażu przekraczającym 68,35 m^2. Dodała, że nawet dostawa lokali o metrażu przekraczającym limit wskazany w ustawie podlega opodatkowaniu 7% stawką na podstawie § 37 ust. 2 Rozporządzenia Ministra Finansów z 24 grudnia 2009 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 224, poz. 1799).

Spółka wywodzi, że skoro przedmiotem dostawy są części obiektów budownictwa mieszkaniowego, których nie można sklasyfikować jako lokalu użytkowego, należy stwierdzić, że w sprawie spełnione zostały wszystkie przesłanki zastosowania 7% stawki podatku, wynikające z art. 41 ust. 12-12b ustawy. Oznacza to, że stawka 7% powinna mieć zastosowanie do dostawy każdego z lokali mieszkalnych, znajdujących się w każdym z budynków składających się na inwestycję realizowaną przez Spółkę.

Stanowisko Spółki w sprawie opodatkowania lokali zostało wprost potwierdzone w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działającego w imieniu Ministra Finansów, z dnia 27 lipca 2010 r. (sygn. ITPP2/443-475a/09/AW), w której rozstrzygnięto, iż dostawa lokali znajdujących się w budynkach apartamentowych (B2 i B3), sklasyfikowanych wg PKOB w klasie 1122 jako "Budynki o trzech mieszkaniach i więcej", mających charakter mieszkalny, podlegać będzie opodatkowaniu 7% stawką podatku VAT.

W kwestii dostawy przedmiotowych garaży, w ocenie Spółki możliwość zastosowania preferencyjnej stawki podatkowej - 7% - uzależniona została od zaklasyfikowania danych lokali do obiektów budownictwa mieszkaniowego. Zgodnie ze wskazywanymi wyżej przepisami ustawy, budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym, to "obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych" (art. 41 ust. 12a ustawy). Oferowane przez Spółkę garaże znajdują się w podziemnej hali garażowej wspólnej dla obu budynków, która została wyodrębniona jako osobne pomieszczenie. Zatem garaże stanowią odrębne od mieszkań lokale/pomieszczenia. W konsekwencji garaż, jako lokal wyodrębniony, nie stanowi części składowej samodzielnego lokalu mieszkalnego, klasyfikowanego do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Spółka zwróciła uwagę, że społecznym programem mieszkaniowym nie zostały objęte również lokale użytkowe, czyli lokale służące do zaspakajania innych potrzeb niż mieszkaniowe. Garaż jest właśnie lokalem, który w sensie funkcjonalnym służy do zaspakajania innych niż mieszkaniowe potrzeb ludzi (choć jest z tymi potrzebami ściśle związany), zatem może być on wyłączony spod działania zapisu art. 41 ust. 1 pkt 12a ustawy o podatku od towarów i usług.

Mając powyższe na uwadze, Spółka stoi na stanowisku, że sprzedaż garaży znajdujących się w obiekcie budownictwa mieszkaniowego podlega opodatkowaniu według stawki 22% na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

W zakresie opodatkowania dostawy garaży, o których mowa we wniosku, na rzecz Spółki została wydana w dniu 27 lipca 2010 r. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy (sygn. ITPP2/443-475b/09/AW), w której Organ potwierdził stanowisko Wnioskodawcy, iż zbycie udziałów (prawa własności miejsca postojowego) w lokalu użytkowym, jaki, jest hala garażowa, podlegać będzie opodatkowaniu stawką podstawową w wysokości 22%.

Odnośnie natomiast kwestii będącej przedmiotem zapytania, tj. opodatkowania zaliczek, Spółka wskazała na treść art. 19 ust. 10 ustawy o podatku od towarów i usług, zgodnie z którym, w przypadku dostawy towarów, której przedmiotem są lokale i budynki, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż 30. dnia, licząc od dnia ich wydania (z zastrzeżeniami niemającymi zastosowania w przedstawionym stanie faktycznym).

Stosownie natomiast do art. 106 ust. 1 cyt. ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15 ustawy, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy (z zastrzeżeniami niemającymi zastosowania w przedstawionym stanie faktycznym). Na mocy art. 106 ust. 3 ustawy, przepis ten stosuje się odpowiednio do części należności otrzymywanych przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi.

Powołane przepisy prawa obligowały, zdaniem Spółki, do rozpoznania obowiązku podatkowego i wystawienia faktury VAT w następstwie otrzymania zaliczek na poczet dostawy lokali mieszkalnych oraz użytkowych (garaży).

W opinii Spółki, uzyskane zaliczki muszą być opodatkowane tak, jak czynność docelowa. Potwierdzeniem takiego stanowiska jest zarówno orzecznictwo sądów administracyjnych, praktyka organów podatkowych, jak i zdania doktryny, np.:

* wyrok WSA w Warszawie z dnia 8 lipca 2008 r., sygn. akt III SA/Wa 394/08;

* interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 29 lutego 2008 r., nr IP-PP2-443-145/08-2/IB; interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 22 listopada 2007 r., sygn. ILPP1/443-61/07-2/BD;

* postanowienie Naczelnika Pomorskiego Urzędu Skarbowego w Gdańsku z dnia 14 kwietnia 2006 r., nr VI/443-17/06/JW.; pisma Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 31 grudnia 2004 r., nr PP-3-077/SIP/1284/04 oraz z dnia 30 grudnia 2004 r., nr PP-077/SIP/1890/04;

* regulacji dotyczących zaliczek nie można rozpatrywać w oderwaniu od czynności opodatkowanej, na poczet której zaliczka jest dokonywana" (T. Michalik, VAT. Komentarz, C.H.Beck, Warszawa 2009).

W konsekwencji, mając na uwadze charakter realizowanej inwestycji, jak i treść interpretacji indywidualnych odnoszących się do stawki właściwej dla opodatkowania oferowanych przez Spółkę lokali mieszkalnych i garaży, wystawiając przedmiotowe faktury:

* winna ona zastosować 7% stawkę podatku od towarów i usług w stosunku do części płatności uiszczonych na poczet dostawy lokali,

* winna ona zastosować 22% stawkę podatku od towarów i usług w stosunku do części płatności uiszczonych na poczet dostawy garaży.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów, stosownie do przepisu art. 7 ust. 1 ustawy, należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Definicję towaru ustawodawca zawarł w art. 2 pkt 6 powołanej ustawy. Zgodnie z tym przepisem pod pojęciem towaru należy rozumieć rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

W myśl postanowień art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Na wybrane grupy towarów i usług, ustawodawca przewidział także stawki preferencyjne, obniżone do wysokości 7%, 3% i 0%. I tak, stosownie do zapisu ust. 12 powołanego artykułu, 7% stawkę podatku od towarów i usług stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się, w myśl ust. 12a cyt. wyżej przepisu, obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych.

Do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, zgodnie z art. 41 ust. 12 lit. b wskazanej ustawy, nie zalicza się budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m² oraz lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m².

Ponadto zgodnie z § 37 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2009 r. Nr 224, poz. 1799), w okresie do dnia 31 grudnia 2010 r. stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy obniża się do wysokości 7% również w odniesieniu do:

* w zakresie, w jakim wymienione roboty i remonty, obiekty lub ich części oraz lokale nie są objęte tą stawką na podstawie art. 41 ust. 12-12c ustawy.

Zgodnie z ogólną regułą wyrażoną w art. 19 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

W ust. 10 powołanego artykułu wskazano, iż w przypadku dostawy towarów, której przedmiotem są lokale i budynki, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż 30. dnia, licząc od dnia wydania, z zastrzeżeniem ust. 13 pkt 10 i 11.

Jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w tej części (art. 19 ust. 11 ustawy).

Z uwagi na brak jednoznacznego przepisu szczególnego, rozstrzygając kwestię stawki podatku właściwej dla opodatkowania zaliczek, stosować należy zasady ogólne. Zaliczki - jako element podstawy opodatkowania dla czynności, na poczet których są otrzymywane - dzielą stawkę właściwą dla danej czynności.

Stosownie do art. 106 ust. 1 cyt. ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15 ustawy, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16. Przepis ten stosuje się odpowiednio do części należności otrzymywanych przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi (art. 106 ust. 3).

Z opisanego we wniosku stanu faktycznego sprawy wynika, iż Spółka zawarła, w związku z planowaną sprzedażą lokali i garaży w budynkach apartamentowych, dwie pierwsze przedwstępne umowy sprzedaży. W ich następstwie otrzymała zaliczki, co spowodowało powstanie obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług. Spółka udokumentowała uzyskane części należności fakturami, na których wykazała podatek należny, obliczony przy zastosowaniu metody "w stu" ze stawką 22%.

W odniesieniu do dostawy ww. lokali mieszkalnych oraz garaży, Spółka dysponuje interpretacjami indywidualnymi, wydanymi w dniu 27 lipca 2010 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy, który w kwestii stawek podatku obowiązujących przy tych czynnościach, stwierdził, iż:

* dostawa lokali znajdujących się w budynkach apartamentowych (B2 i B3) sklasyfikowanych wg PKOB w klasie 1122 jako "Budynki o trzech mieszkaniach i więcej", mających charakter mieszkalny, podlegać będzie opodatkowaniu 7% stawką podatku od towarów i usług (ITPP2/443-475a/09/AW),

* zbycie udziałów (prawa własności miejsca postojowego) w lokalu użytkowym, jakim jest hala garażowa, podlegać będzie opodatkowaniu stawką podstawową w wysokości 22%, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług (ITPP2/443-475b/10/AW).

W opinii Wnioskodawcy, wystawiając faktury, powinien on był zastosować 7% stawkę podatku od towarów i usług w stosunku do części płatności uiszczonej na poczet dostawy lokali, zaś stawkę podatku w wysokości 22% - w stosunku do tej części, która została otrzymana na poczet dostawy garaży.

Mając na uwadze przytoczone przepisy prawa podatkowego oraz treść interpretacji indywidualnych, stanowisko Spółki należy uznać za prawidłowe. W przypadku dostawy lokali, opodatkowanej stawką podatku 7%, powstanie obowiązku podatkowego z tytułu otrzymanej zaliczki na poczet należności z tego tytułu zobowiązuje podatnika do wykazania na fakturze stawki podatku 7%, czyli tak, jak opodatkowana jest ta czynność. Z kolei, otrzymanie zaliczki na poczet należności z tytułu dostawy garaży (prawa własności miejsca postojowego) - opodatkowanej podstawową stawką 22% - należy udokumentować fakturą z zastosowaniem także 22% stawki podatku od towarów i usług.

Końcowo podkreślić należy, iż przedmiot zaklasyfikowania budynku do właściwego grupowania statystycznego, nie mieści się w ramach określonych w art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W związku z powyższym Minister Finansów nie jest uprawniony do oceny stanowiska odnośnie klasyfikacji przedmiotowych budynków, a niniejszej interpretacji dokonano w oparciu o klasyfikację PKOB podaną przez Wnioskodawcę.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę oraz stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.