ITPP1/443-884a/11/MN

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 6 czerwca 2011 r. (data wpływu 22 czerwca 2011 r.) uzupełnionym w dniu 22 września 2011 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie dokumentowania i rozliczania podatku należnego z tytułu sprzedaży granulatu z tworzyw sztucznych - jest prawidłowe.

W dniu 22 czerwca 2011 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie m.in. dokumentowania i rozliczania podatku należnego z tytułu sprzedaży granulatu z tworzyw sztucznych.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Jest Pani czynnym podatnikiem VAT w rozumieniu art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług. Prowadzona działalność gospodarcza polega na skupie i utylizacji tj. dalszej sprzedaży tworzyw sztucznych. Skupu dokonuje Pani od osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą w rozumieniu ww. ustawy. Sprzedaży - na rzecz podatników w rozumieniu art. 15 ust. 1 wspomnianej ustawy.

Utylizacja tworzyw sztucznych polega na oczyszczeniu opakowań z tworzyw sztucznych i przetworzeniu na granulat, który jest komponentem/materiałem produkcyjnym.

W związku ze zmianą przepisów o podatku od towarów i usług od dnia 1 kwietnia 2011 r., dotyczących złomu, w stosunku do sprzedawanego granulatu z tworzyw sztucznych nie dokonała Pani zmiany zasad wystawiania faktur i rozliczania podatku VAT, czyli stosuje zasady ogólne przewidziane ustawą o podatku od towarów i usług, tj. podatek należny ujmuje na wystawianych nabywcom fakturach i rozlicza osobiście jako podatnik VAT czynny.

Ze względu na planowane kolejne zmiany w podatku od towarów i usług (od dnia 1 lipca 2011 r.) i w związku z planowanym wprowadzeniem do ustawy załącznika nr 11, od dnia wejścia w życie tych zmian do sprzedawanego przez Panią granulatu z tworzyw sztucznych, to nabywcy, będący podatnikami w rozumieniu art. 15 powołanej ustawy, będą zobowiązani do rozliczenia podatku. Wystawiana przez Panią faktura VAT zawierać będzie odpowiednią adnotację, nie będzie zawierała natomiast informacji o stawce i kwocie podatku.

W stosunku ww. towarów sprzedanych Pani przez podatników podatku VAT, także stosuje Pani zasady ogólne tj. nie wystawia faktury wewnętrznej i nie rozlicza podatku VAT należnego, a podatek VAT naliczony z otrzymanych faktur odlicza w sposób określony w art. 86 ust. 1 i 2 pkt 1 lit. a) oraz ust. 10 pkt 1 ustawy. Dopiero po wejściu w życie planowanych zmian będzie Pani rozliczała w inny sposób dostawy na Pani rzecz towarów, o których będzie mowa w brzmiącym w nowy sposób art. 17 ust. 1 pkt 7 i w załączniku 11 do ustawy, tj. będzie Pani czyniła to względem nabywanych odpadów z tworzyw sztucznych od podatników podatku VAT.

W uzupełnieniu wniosku wskazała Pani, że odpady z tworzyw sztucznych będące przedmiotem nabycia oraz dostawy mieszczą się w grupowaniu PKWiU 38.11.55.0. Nabywcą dostaw dokonywanych przez Panią są podmioty prowadzące działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT. Dostawcami odpadów z tworzyw sztucznych są zarówno osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej, jak też przedsiębiorcy będący czynnymi podatnikami VAT.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy w świetle ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2011 r. wystawianie faktury, która dokumentuje sprzedaż odpadów z tworzyw sztucznych (granulatu), zawierającej stawkę i kwotę podatku oraz rozliczenie podatku VAT należnego z tego tytułu obciąża Panią, jako sprzedawcę tego towaru, czy też obowiązanym do rozliczenia podatku jest nabywca prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ustawy, a zatem jest Pani zobowiązana do wystawiania faktury zgodnie z art. 106 ust. 1a ustawy.

Z kolei w uzupełnieniu wniosku ww. pytanie przedstawiła Pani w następującej formie:

Czy wystawiając fakturę jako dostawca towaru, jakim jest granulat odpadów z tworzyw sztucznych, powinna Pani wyliczyć podatek VAT należny i ująć go w fakturze, czy też powinna wystawić fakturę bez należnego podatku VAT, zgodnie z art. 106 ust. 1a ustawy o podatku od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy, wyrażonym we wniosku, "w chwili obecnej do czasu wejścia planowanych od lipca 2011 r. zmian" w stosunku do sprzedaży granulatu z tworzyw sztucznych, obowiązanym do wykazywania podatku VAT na fakturach i do rozliczenia tego podatku jest sprzedawca towaru. Po wejściu w życie planowanych zmian obowiązanym do rozliczania podatku VAT będzie nabywca odpadów tworzyw sztucznych.

W uzasadnieniu zajętego stanowiska wskazuje Pani, iż ze względu na fakt, iż ustawodawca nie zdefiniował określenia "złom", konieczne jest odwołanie się do słownikowego rozumienia tego pojęcia. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN "złom" oznacza "zużyte, zniszczone przedmioty metalowe, maszyny lub ich części, także odpady produkcyjne w hutach, przeznaczone do przetopienia na surowiec wtórny". Zgodnie z interpretacją ogólną Ministra Finansów z 2 maja 2011 r. w sprawie art. 17 ust. 1 pkt 7 ustawy o VAT (PT3/033/2/188/LWA/11/569) "kierując się wykładnią historyczną i celowościową należy zaznaczyć, że przez złom dla potrzeb stosowania art. 17 ust. 7 cyt. ustawy należy rozumieć złom metali, w tym złom stalowy (wsadowy i niewsadowy), żeliwny i metali nieżelaznych, jak również złom metali szlachetnych. Podkreślenia wymaga, że w cel przyjętej w art. 17 ust. 1 pkt 7 cyt. ustawy regulacji wpisuje się również obrót zużytymi akumulatorami ołowianymi lub ich częściami zaliczanymi, zgodnie z normą europejską nr PN-EN 14057:2003, mającą status Polskiej Normy, do złomu".

Z powyższych względów - w Pani opinii - w stosunku do odpadów z tworzyw sztucznych art. 17 ust. 1 pkt 7 i art. 106 ust. 1a ustawy o podatku od towarów i usług nie mają zastosowania. W związku z tym, jako sprzedawca tych towarów, zobowiązana jest Pani do uwzględniania stawki i podatku VAT na fakturach oraz rozliczania podatku VAT należnego.

Za powyższym rozumieniem przepisów ustawy przemawia także okoliczność, iż dopiero w dniu 25 maja 2011 r. odbyło się pierwsze czytanie na posiedzeniu Sejmu projektu rządowego ustawy zmieniającej ustawę o VAT. Wprawdzie w opisie projektu zawarto sformułowanie wskazujące na doprecyzowanie katalogu odpadów przetwarzalnych objętych systemem odwróconego obciążenia, jednakże obecnie obowiązująca ustawa zawiera zwrot "złom", a nie "odpady przetwarzalne". A zatem konieczne jest posługiwanie się obowiązującymi w polskim systemie prawnym regułami interpretacyjnymi, które w pierwszej kolejności przewidują tzw. wykładnię językową niezdefiniowanych w ustawach pojęć.

W związku z powyższym uważa Pani, że obowiązek stosowania tzw. procedury "odwrotnego obciążenia" w podatku VAT w stosunku do sprzedawanego granulatu z tworzyw sztucznych powstanie dopiero po wejściu w życie zmian - prawdopodobnie od 1 lipca 2011 r. Zdaniem Pani będzie to prawidłowe także pod względem reguł stosowanych przy wykładni historycznej przepisów.

W uzupełnieniu wniosku podnosi Pani, że "ustawodawca popełnił poważne błędy przy wprowadzaniu nowych przepisów", które również po zmianach dokonanych mocą ustawy z dnia 9 czerwca 2011 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług, ustawy o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników oraz ustawy o transporcie drogowym (Dz. U. Nr 134, poz. 780) "są źle skonstruowane i wprowadzają kolejne wątpliwości".

Wskazuje Pani, że ze zmian przepisu art. 17 ustawy wynika, że będąc dostawcą granulatu odpadu tworzyw sztucznych, wystawia Pani fakturę VAT bez podatku należnego.

W Pani ocenie przepis art. 17 ust. 1 pkt 7 ustawy jest w dalszym ciągu niewłaściwy, gdyż nie rozstrzyga wielu sytuacji, w której np. towar jest mieszaniną różnych odpadów. Mieszaniną, technicznie niemożliwą do rozdzielenia, np. w postaci urządzenia złomowanego zawierającą zarówno odpady z tworzyw sztucznych i np. papieru. Wskazała Pani również, iż ustawodawca winien wykazać także inicjatywę w zakresie narzucenia procedur i trybów postępowania dla podatników prowadzących działalność podobną do Pani działalności, a dokonujących transakcji dostaw i nabyć z podmiotami - podatnikami niestosującymi przepisów w zakresie objętym wnioskiem. Wskazała Pani również, iż ustawodawca, jak też "wykonawca przepisów", tj. organ państwa nie daje wytycznych do postępowania z nabywcami, którzy nie przyjmują prawidłowych dokumentów, a jako sankcje wobec prawidłowo postępującego podatnika "stosują zerwanie wszelkich kontraktów handlowych". Wyjaśniła Pani, iż zamierzając stosować jakąkolwiek formę obrony przed takimi działaniami odbiorców i dostawców wystąpiła Pani o wydanie interpretacji indywidualnej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z art. 7 ust. 1 cyt. ustawy wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

W myśl art. 8 ust. 1 cyt. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2011 r. do dnia 30 czerwca 2011 r., podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające złom, jeżeli dokonującym jego dostawy jest podatnik, o którym mowa w art. 15, niekorzystający ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 i 9, a dostawa nie jest objęta zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2.

Zwrócić należy uwagę na to, że w stanie prawnym obowiązującym do dnia 30 czerwca 2011 r. ustawodawca, na potrzeby stosowania ww. przepisu, nie odwołuje się do klasyfikacji statystycznych, celem identyfikacji danej czynności.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2011 r., nie definiują pojęcia złomu. Natomiast kierując się wykładnią historyczną i celowościową omawianej normy prawa - art. 17 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku od towarów i usług obowiązujący w stanie prawnym od dnia 1 kwietnia do dnia 30 czerwca 2011 r. - na potrzeby jej stosowania, wskazać należy, iż przez złom należy rozumieć złom metali, w tym złom stalowy (wsadowy i niewsadowy), żeliwny i metali nieżelaznych, jak również złom metali szlachetnych. Wskazaną regulacją art. 17 ust. 1 pkt 7 ustawy należy również objąć obrót zużytymi akumulatorami ołowianymi lub ich częściami, zaliczanymi, zgodnie z normą europejską nr PN-EN 14057:2003, mającą status Polskiej Normy, do złomu.

Z kolei, w słowniku języka polskiego (Współczesny Słownik Języka Polskiego, Tom II, Wydawnictwo Langenscheidt Polska Sp. z o.o.) znajduje się definicja złomu, a także definicja odpadu, co wskazuje jednoznacznie, że nie są to pojęcia tożsame. Jak wynika z tych definicji, złom to zużyte, zniszczone przedmioty metalowe, także odpady produkcyjne przeznaczone do ponownego przetopienia w hutach jako surowiec wtórny; odłamany, odłupany kawał czegoś (s. 1075), a odpady to części materiału, surowca zostające podczas produkcji czegoś, niekiedy dalej wykorzystywane w produkcji ubocznej, wtórnie przerabiane itp. (s. 2205).

Natomiast w myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 kwietnia 2001 r. o odpadach (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 1243 z późn. zm.), odpady oznaczają każdą substancję lub przedmiot należący do jednej z kategorii, określonych w załączniku nr 1 do ustawy, których posiadacz pozbywa się, zamierza pozbyć się lub do ich pozbycia się jest obowiązany. W poz. 1 załącznika nr 1 do tej ustawy ustawodawca wymienił pozostałości z produkcji lub konsumpcji, niewymienione w pozostałych kategoriach.

Powyższe prowadzi do konkluzji, że pojęcia odpad i złom nie są tożsame, a zatem należy przyjąć, że wskazane pojęcia "odpadu" i "złomu" należy rozróżnić także pod względem podatkowym na potrzeby stosowania art. 17 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku od towarów i usług w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 kwietnia do dnia 30 czerwca 2011 r.

Z kolei z dniem 1 lipca 2011 r. - w porównaniu do stanu prawnego obowiązującego przed tą datą - ustawa o podatku od towarów i usług wprowadziła modyfikację w postaci wprowadzenia załącznika nr 11 do ustawy zawierającego katalog towarów identyfikowanych przy pomocy klasyfikacji statystycznych wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, których dostawa objęta jest mechanizmem odwróconego obciążenia. Z analizy ww. załącznika wynika, że ww. rozliczenie stosuje się także m.in. do odpadów szklanych, gumowych i z tworzyw sztucznych.

Zgodnie bowiem z obowiązującym od dnia 1 lipca 2011 r. art. 17 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające towary wymienione w załączniku nr 11 do ustawy, jeżeli dokonującym ich dostawy jest podatnik, o którym mowa w art. 15, niekorzystający ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 i 9, a dostawa nie jest objęta zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2.

Natomiast załącznik nr 11 określający wykaz towarów, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 7 ustawy, obejmuje:

Zgodnie natomiast z art. 17 ust. 2 ustawy, w przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego.

Przepisy ust. 1 pkt 7 i 8 stosuje się, jeżeli nabywcą lub usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15 (art. 17 ust. 7 ustawy).

Jak stanowi art. 106 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług - w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2011 r. - podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

W przypadkach, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8, w fakturze nie wykazuje się danych dotyczących stawki i kwoty podatku (art. 106 ust. 1a ustawy).

Zasady wystawiania faktur uregulowane zostały w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360).

Z § 5 ust. 15 ww. rozporządzenia wynika, że faktury stwierdzające dokonanie dostawy towarów lub wykonanie usługi, dla których podatnikiem zgodnie z przepisami ustawy jest nabywca towaru lub usługi, zamiast danych dotyczących stawki i kwoty podatku oraz kwoty należności wraz z podatkiem zawierają:

Ze złożonego wniosku wynika, że będąc czynnym podatnikiem VAT, prowadzi Pani działalność gospodarczą, polegającą m.in. na dostawie, na rzecz podatników w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, odpadów z tworzyw sztucznych (granulatu).

Uwzględniając powyższe, jak również przywołane przepisy prawa wskazać należy, że regulacja art. 17 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku od towarów i usług nie ma zastosowania do dokonywanej przez Panią w okresie od dnia 1 kwietnia do dnia 30 czerwca 2011 r. dostawy granulatu (odpadów) z tworzyw sztucznych. W tym przypadku bowiem z okoliczności sprawy nie wynika, aby przedmiotem dostawy był towar uznany za złom, lecz odpad - granulat, powstający w wyniku procesu utylizacji, polegającego na "oczyszczeniu opakowań z tworzyw sztucznych i przetworzeniu na granulat". Z tych też względów, we wskazanym okresie, z tytułu przedmiotowej dostawy, wystawia Pani na rzecz nabywcy fakturę VAT, zgodnie z art. 106 ust. 1 cyt. ustawy, wykazując w niej podatek należny. A zatem to Pani jest zobowiązana do rozliczenia podatku należnego z tytułu dokonanych ww. okresie czynności.

Z kolei w okresie po dniu 1 lipca 2011 r. - uwzględniając, iż mechanizmem odwróconego obciążenia, objęto na mocy poz. 5 załącznika nr 11 do ustawy o podatku od towarów i usług odpady z tworzyw sztucznych - z tytułu dokonanej przez Panią dostawy granulatu odpadów z tworzyw sztucznych sklasyfikowanych w grupowaniu PKWiU 38.11.55.0, w oparciu o dyspozycję art. 17 ust. 1 pkt 7 w powiązaniu z art. 17 ust. 7 cyt. ustawy, obowiązek rozliczenia podatku należnego został przeniesiony na nabywcę. Z tych też względów, działając w charakterze dostawcy, winna Pani wystawić fakturę VAT z uwzględnieniem zasad wskazanych w art. 106 ust. 1a ustawy i § 5 ust. 15 rozporządzenia w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług, w treści której nie wykazuje stawki ani kwoty podatku, jak również należności wraz z podatkiem.

Ocena stwierdzeń Wnioskodawcy dotyczących "błędów ustawodawcy", a także poglądów stanowiących instrukcje kierowane do ustawodawcy, pozostaje poza zakresem przedmiotowym interpretacji indywidualnej określonej w art. 14b § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa.

Końcowo informuje się, iż w odniesieniu do kwestii rozliczenia przez Panią podatku należnego z tytułu nabyć odpadów z tworzyw sztucznych wydano postanowienie znak ITPP1/443-884b/11/MN.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.