ITPP1/443-853/10/AP

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 31 sierpnia 2010 r. (data wpływu 1 września 2010 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży gruntów - jest nieprawidłowe.

W dniu 1 września 2010 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży gruntów.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W dniu 6 grudnia 2004 r. na podstawie umowy darowizny nabył Pan własność niezabudowanej nieruchomości rolnej o powierzchni ogólnej 10,15 ha, położonej w obrębie wsi S., składającej się z działek gruntu ornego, łąki i lasu, oznaczonych w ewidencji gruntów numerami geodezyjnymi 53, 128, 298,241 i 270/1. Zgodnie z klasyfikacją wskazaną w aktualnym wypisie z rejestru gruntów, dotyczącym działki oznaczonej nr 241, o pow. 0,76 ha przedmiotowa działka oznaczona jest jako grunty orne i łąki trwałe. Z zaświadczenia Urzędu Miejskiego w W. z dnia 24 sierpnia 2010 r. wynika, iż działka o numerze ewidencyjnym 241, zlokalizowana w obrębie geodezyjnym wsi S. znajduje się na terenie, który aktualnie nie posiada miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego oraz, że nie przystąpiono do sporządzenia takiego planu. Ponadto w odniesieniu do przedmiotowej nieruchomości nie wydano decyzji o warunkach zabudowy.

Zamierza Pan zawrzeć ze spółką Y umowę przedwstępną dotyczącą sprzedaży przedmiotowej działki oznaczonej numerem geodezyjnym 241, o pow. 0,76 ha. Zgodnie z powołanym projektem umowy kupujący przed zawarciem umowy przyrzeczonej wystąpi o wydanie decyzji o warunkach zabudowy, na podstawie opracowanego przez siebie wniosku określającego parametry planowanej inwestycji w zakresie budownictwa mieszkaniowego z ewentualnymi usługami towarzyszącymi, która będzie obejmowała przedmiotową działkę.

Ponadto w projekcie umowy przedwstępnej jest zapis, iż udzieli Pan kupującemu prawa do dysponowania przedmiotową nieruchomością na cele budowlane, w rozumieniu art. 3 pkt 11 i art. 33 ust. pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane, w celu uzyskania niezbędnych w procesie inwestycyjnym warunków technicznych, decyzji, postanowień, uzgodnień i opinii (bez prawa prowadzenia robót budowlanych). Działka nr 241 nadal jest gruntem rolnym wykorzystywanym rolniczo przez Pana jako właściciela.

Strony umowy przedwstępnej mają zgodnie z projektem postanowić, iż w wypadku, gdyby do dnia zawarcia umowy przyrzeczonej nie została wydana ostateczna decyzja o warunkach zabudowy, to termin zawarcia umowy przyrzeczonej ulegnie przedłużeniu do określonego terminu.

Dodał Pan, że jest rolnikiem ryczałtowym, w rozumieniu art. 2 pkt 19 ustawy o podatku od towarów i usług, a więc takim, który dokonuje dostaw produktów rolnych, pochodzących z własnej działalności rolniczej, korzystającym ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług. Według Pana, taki rolnik nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy zawarcie umowy, przedmiotem której będzie sprzedaż na rzecz podmiotu świadczącego usługi developerskie, nieruchomości rolnej - działki, co do której w dacie zawierania umowy przyrzeczonej, będzie wydana decyzja o warunkach zabudowy - spowoduje powstanie obowiązku podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług.

Pana zdaniem o przeznaczeniu danego gruntu decyduje plan zagospodarowania przestrzennego. Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług, zwolniona od podatku jest dostawa terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę. W tym miejscu odniósł się Pan do treści interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 21 lutego 2009 r., znak ILPP1/443-1036/08-2/BD, w której wskazano, że kluczowe znaczenie dla udzielenia prawidłowej odpowiedzi na pytanie podatników ma ustalenie znaczenia zawartego w ww. przepisie pojęcia "tereny przeznaczone pod zabudowę". Według Pana opinii podobny pogląd prezentują organy podatkowe, tzn. dla potrzeb uznania gruntu za teren przeznaczony pod zabudowę decydujące znaczenie ma miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego. Na potwierdzenie powyższego wskazał Pan również wyrok WSA w Warszawie z dnia 13 marca 2007 r.; sygn. akt III SA/Wa 4147/2006. Zauważył Pan przy tym, iż w przypadku wydania dla przedmiotowej nieruchomości decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu nieruchomość staje się nieruchomością przeznaczoną pod zabudowę. Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest jednak spełnienie, poza przesłanką polegającą na tym, że dana czynność jest ujęta w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu, drugiej przesłanki, a mianowicie aby czynność ta została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem VAT.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne nie posiadające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2 powołanego przepisu bez względu na cel i rezultat tej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także osoby wykonujące wolne zawody również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. W związku z tym, aby czynność uznać za wykonywaną w ramach działalności gospodarczej należy wykazać, że w momencie jej realizacji podatnik miał zamiar dokonywać takich czynności wielokrotnie, a wykorzystywane przez niego towary, czy usługi zostały nabyte w celu wykorzystania ich do wykonywania tych czynności. Zgodnie z interpretacją dokonaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 14 czerwca 2010 r., nr ITPP1/443-239/10/MS, działanie poza zakresem działalności gospodarczej występuje w sytuacji gdy przedmiotem sprzedaży jest majątek prywatny (osobisty), ponieważ został on nabyty na własne potrzeby podatnika, a nie z przeznaczeniem do działalności handlowej.

Jedynie w przypadku, gdy dla danego terenu nie jest uchwalony miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego oraz nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu lub też nie można na podstawie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy określić, czy przedmiotowy teren jest terenem budowlanym lub przeznaczonym pod zabudowę, można posłużyć się zapisami w ewidencji gruntów i budynków. Zgodnie bowiem z art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. - Prawo geodezyjne i kartograficzne (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 140, poz. 2027 z późn. zm.) dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków stanowią podstawę planowania przestrzennego, wymiaru podatków i świadczeń, oznaczania nieruchomości w księgach wieczystych, statystyki publicznej, gospodarki nieruchomościami oraz ewidencji gospodarstw rolnych. Jeżeli jednak przeznaczenie terenu zostało ustalone zgodnie z postanowieniami ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym w drodze uchwały w sprawie ustalenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego lub w drodze decyzji o warunkach zabudowy danego terenu ustalenia te w wiążący sposób określają przeznaczenie terenu.

Zatem, o ile w dacie zawarcia umowy przyrzeczonej zostanie wydana w odniesieniu do przedmiotowej działki decyzja o warunkach zabudowy, to przedmiot transakcji nie będzie podlegał zwolnieniu od podatku od towarów i usług, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług.

Jednakże z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, iż przedmiotowa działka wchodzi w skład nieruchomości rolnej, którą otrzymał Pan od rodziców na podstawie umowy darowizny. W Pana ocenie, nabyta nieruchomość rolna nie była wykorzystywana w działalności gospodarczej, a jedynie na potrzeby własne. Dokonując okazjonalnej sprzedaży nieruchomości gruntowej, nawet w sytuacji, gdy objęta będzie ona decyzją o warunkach zabudowy, nie będzie Pan wykonywał czynności w ramach działalności gospodarczej. Nie jest bowiem podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje sprzedaży ze swojego majątku prywatnego gruntu, a czynność ta wykonywana jest okazjonalnie i nie zmierza do nadania jej stałego charakteru.

W rezultacie nie powstanie, w związku z tą czynnością obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju.

Przez dostawę rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel - art. 7 ust. 1 ww. ustawy.

Z kolei towar jest definiowany w art. 2 pkt 6 cytowanej ustawy następująco: rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Z przytoczonych przepisów wynika więc, że grunty są towarami w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, natomiast sprzedaż gruntu stanowi dostawę towarów i jako taka podlega opodatkowaniu.

Na mocy art. 4 ust. 2 VI Dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich dotyczących podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej - ujednolicona podstawa wymiaru podatku (od 1 stycznia 2007 r. art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej) działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców i osób świadczących usługi włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów. Za działalność gospodarczą uznaje się również wykorzystywanie, w sposób ciągły, własności dóbr materialnych lub niematerialnych do celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 4 ust. 3 VI Dyrektywy (art. 12 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347) państwa członkowskie mogą również uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie zawiera transakcje związane z działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 4 ust. 2 (art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE) w szczególności (...) dostawę działek budowlanych. Przez działkę budowlaną rozumie się każdą działkę nieuzbrojoną lub uzbrojoną, uznaną za budowlaną przez państwa członkowskie. Opodatkowaniu podatkiem od wartości dodanej podlega, na podstawie art. 2 ust. 1 VI Dyrektywy (art. 2 ust. 1 lit. a Dyrektywy 2006/112/WE), dostawa towarów lub usług świadczona na terytorium kraju przez podatnika, który jako taki występuje.

Prawo wspólnotowe wskazuje zatem, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te winny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z górnictwem i działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie majątku rzeczowego i wartości niematerialnych w celu uzyskiwania z tego tytułu dochodu (art. 4 ust. 3 VI Dyrektywy).

Pojęcia "podatnik" i "działalność gospodarcza", na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 tej ustawy. Podatnikami - wg zapisu art. 15 ust. 1 - są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel i rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza, zgodnie z ust. 2 tego artykułu, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Przez działalność rolniczą w myśl art. 2 ust. 15 ustawy rozumie się, produkcję roślinną i zwierzęcą, w tym również produkcję materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcję warzywniczą, gruntową, szklarniową i pod folią, produkcję roślin ozdobnych, grzybów uprawnych i sadowniczą, chów, hodowlę i produkcję materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcję zwierzęcą typu przemysłowego lub fermowego oraz chów i hodowlę ryb i innych organizmów żyjących w wodzie, a także uprawy w szklarniach i ogrzewanych tunelach foliowych, uprawy grzybów i ich grzybni, uprawy roślin "in vitro", fermową hodowlę i chów drobiu rzeźnego i nieśnego, wylęgarnie drobiu, hodowlę i chów zwierząt futerkowych i laboratoryjnych, chów i hodowlę dżdżownic, entomofagów i jedwabników, prowadzenie pasiek oraz chów i hodowlę innych zwierząt poza gospodarstwem rolnym oraz sprzedaż produktów gospodarki leśnej i łowieckiej, z wyjątkiem drewna okrągłego z drzew tropikalnych (PKWiU 02.01.13) oraz bambusa (PKWiU 02.01.42-00.11), a także świadczenie usług rolniczych.

W myśl pkt 16 ww. artykułu, pod pojęciem gospodarstwo rolne - należy rozumieć gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów o podatku rolnym.

Zgodnie z art. 2 pkt 19 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), rolnikiem ryczałtowym jest rolnik, który dokonuje dostawy produktów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej lub świadczący usługi rolnicze, nieobowiązany do prowadzenia ksiąg rachunkowych, korzystający ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3, czyli w zakresie dostawy produktów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej oraz świadczenia usług rolniczych.

Z regulacji art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (tekst jedn.: Dz. U. z 2006 r. Nr 136, poz. 969 z późn. zm.) wynika, że za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, o których mowa w art. 1, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej.

Z kolei przepis art. 2 pkt 20 ustawy o podatku od towarów i usług określa, iż pod pojęciem produktów rolnych należy rozumieć towary wymienione w załączniku nr 2 do ustawy oraz towary wytworzone z nich przez rolnika ryczałtowego z produktów pochodzących z jego własnej działalności rolniczej przy użyciu środków zwykle używanych w gospodarstwie rolnym, leśnym i rybackim.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że w 2004 r. w drodze darowizny nabył Pan własność niezabudowanej nieruchomości rolnej o pow. 10,15 ha, składającej się z działek gruntu ornego, łąki i lasu. Jest Pan rolnikiem ryczałtowym, w rozumieniu art. 2 pkt 19 ustawy o podatku od towarów i usług, dokonującym dostaw produktów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej, korzystającym ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług. Zamierza Pan sprzedać Spółce Y część z posiadanych gruntów (działkę oznaczoną numerem geodezyjnym 241 o pow. 0,76 ha). Warunkiem zawartym w umowie przedwstępnej na sprzedaż przedmiotowej nieruchomości, jest postanowienie, iż w dacie zawierania umowy przyrzeczonej zostanie wydana decyzja o warunkach zabudowy dla tych gruntów.

Zatem z opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca będący rolnikiem ryczałtowym zamierza zbyć udział w nieruchomości niezabudowanej, która wykorzystywana była w działalności rolniczej.

Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, że rolnik ryczałtowy w świetle ustawy o podatku od towarów i usług, posiada status podatnika prowadzącego działalność gospodarczą (działalność rolniczą), jednakże na mocy art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy korzysta tylko ze zwolnienia od podatku w zakresie dostaw produktów rolnych pochodzących z własnej działalności oraz w zakresie świadczenia usług rolniczych. Jeśli więc osoba taka wykonuje inne czynności mieszczące się w zakresie przedmiotowym opodatkowania podatkiem od towarów i usług, brak jest podstaw prawnych do uznania, iż nie podlegają one opodatkowaniu. A zatem planowana przez Wnioskodawcę dostawa nieruchomości, wykorzystywanej uprzednio w działalności rolniczej, jest czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Nie można bowiem zgodzić się z twierdzeniem Wnioskodawcy, jakoby nabyta nieruchomość rolna nie była wykorzystywana w działalności gospodarczej, a jedynie na własne potrzeby, a jej sprzedaż miałaby stanowić sprzedaż majątku osobistego. Grunt rolny wykorzystywany przez rolnika do prowadzenia działalności rolniczej nie stanowi bowiem jego majątku osobistego.

W tym miejscu wskazać należy, że ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje pojęcia przedsiębiorstwo, dlatego zasadnym wydaje się przyjęcie uregulowań zawartych w innych aktach prawnych. Przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny jest zorganizowanym zespołem składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej. W przepisach Kodeksu cywilnego gospodarstwo rolne zostało zdefiniowane odrębnie od przedsiębiorstwa w art. 55^3, jednak można przyjąć, że spełnia ono określone w Kodeksie cywilnym wymogi właściwe dla przedsiębiorstwa. Biorąc pod uwagę powyższe uregulowania prawne oraz fakt, że działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług obejmuje wszelką działalność, w tym wykonywaną przez rolników, można przyjąć, iż gospodarstwo rolne (pomimo jego odrębnego zdefiniowania w ustawie o podatku od towarów i usług), stanowi podobną do przedsiębiorstwa jednostkę organizacyjną, w ramach której prowadzona jest działalność gospodarcza.

Zatem sprzedaż części gruntu wykorzystywanego wcześniej w działalności rolniczej winna być traktowana, jako sprzedaż części zakładu produkcyjnego. Należy bowiem stwierdzić, że opisane grunty w żadnym momencie nie służyły celom osobistym i w tym celu też nie zostały nabyte.

W związku z powyższym, należy stwierdzić, że wykorzystywanie przedmiotowej nieruchomości do prowadzenia działalności rolniczej, nie służącej wbrew twierdzeniu Wnioskodawcy celom osobistym, a następnie jej sprzedaż jako przeznaczonej pod zabudowę nosi znamiona działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy, a Pan jako dokonujący ich dostawy jest podatnikiem wykonującym czynności podlegające opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Od podatku od towarów i usług - w odniesieniu do gruntów - zwolniona jest jedynie dostawa terenów niezabudowanych innych, niż budowlane oraz przeznaczonych pod zabudowę (art. 43 ust. 1 pkt 9 powołanej ustawy). Zatem planowana sprzedaż gruntu, dla którego w momencie zawierania umowy o sprzedaży między Wnioskodawcą a kupującym, wydana będzie decyzja o warunkach zabudowy, nie może korzystać z tego zwolnienia.

Reasumując stwierdzić należy, że planowana przez Pana dostawa gruntu przeznaczonego pod zabudowę, jest czynnością podlegającą opodatkowaniu 22% stawką podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu datowania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, H. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy Krajowe Biuro Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.