ITPP1/443-846/13/MN

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 14 sierpnia 2013 r. (data wpływu 23 sierpnia 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania odpłatnego udostępniania Inwestycji na rzecz zakładu budżetowego - jest prawidłowe.

W dniu 23 sierpnia 2013 r. został złożony wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania odpłatnego udostępniania Inwestycji na rzecz zakładu budżetowego.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Zgodnie ze statutem Wnioskodawcy (Miasta), do zakresu jego działania należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, które nie są zastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. W szczególności, wykonuje on zadania własne oraz zlecone z zakresu administracji rządowej nałożone ustawami, a także może wykonywać zadania z zakresu właściwości powiatu, województwa i administracji rządowej na podstawie porozumień z tymi jednostkami samorządu terytorialnego lub właściwym organem administracji rządowej.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym do zadań własnych gminy należą m.in. sprawy:

Z tytułu wykonywania swoich zadań, lub wykonywania innych czynności, Wnioskodawca może pobierać różnego rodzaju opłaty (np. opłatę targową, opłatę produktową, opłatę miejscową, opłaty z tytułu czynności administracyjnych, opłatę od posiadania psów).

W tym zakresie Miasto, zgodnie z brzmieniem art. 15 ust. 6 ustawy o podatku VAT występuje jako organ władzy publicznej, wykonujący zadania nałożone odrębnymi przepisami prawa i jako taki nie jest uznawany - w świetle regulacji w zakresie podatku VAT - za podatnika podatku od towarów i usług.

Jednocześnie, Miasto wykonuje czynności wpisujące się w definicję działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT i jest zarejestrowanym podatnikiem VAT.

W szczególności, w ramach działalności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT (działalności gospodarczej) Miasto:

Ponadto, Miasto wykonuje czynności, które w świetle regulacji VAT, podlegają zwolnieniu od opodatkowania, m.in.: zbywa określone mienie komunalne.

W konsekwencji Miasto wykonuje jednocześnie:

W 2012 r. Miasto rozpoczęło proces inwestycyjny w zakresie przebudowy targowiska miejskiego - budowy hali targowej, wiaty targowiska miejskiego wraz z parkingami oraz dojazdami (dalej: "Inwestycja"). Miasto planuje oddać Inwestycję do użytkowania do dnia 31 października 2013 r.

Jeszcze przed oddaniem Inwestycji do użytkowania Miasto planuje zawrzeć z M. (dalej: "Zakład") porozumienie, na mocy którego Inwestycja zostanie udostępniona Zakładowi za odpłatnością.

W konsekwencji, Zakład będzie obciążany przez Miasto z tytułu udostępnienia mu Inwestycji. W założeniu, Zakład będzie wykorzystywał Inwestycję dla czynności podlegających opodatkowaniu VAT (np. najem powierzchni Inwestycji na rzecz podmiotów trzecich, obciążenia podmiotów trzecich z tytułu kosztów mediów - takich jak energia elektryczna, wywóz nieczystości, odprowadzanie ścieków, dostarczanie wody). Stąd, po stronie Zakładu będzie występowało pełne prawo do odliczenia podatku VAT z tytułu obciążeń związanych z Inwestycją.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy odpłatne udostępnienie Inwestycji na rzecz Zakładu będzie stanowiło czynność opodatkowaną VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, odpłatne udostępnienie Inwestycji na rzecz Zakładu będzie stanowiło czynność opodatkowaną VAT.

UZASADNIENIE stanowiska Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie natomiast do treści art. 15 ust. 6 ww. ustawy nie uważa się za podatników organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jako, że jednostki samorządu terytorialnego są wyposażone w osobowość prawną oraz w określonym zakresie wykonują samodzielnie działalność w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, należy uznać, iż spełniają zawartą w tym przepisie definicję podatnika VAT.

Oznacza to, że w zakresie czynności cywilnoprawnych dokonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego, nawet gdy dotyczą one zadań własnych gmin, podmioty te powinny być uznawane za podatników VAT.

Zatem w przypadku, gdy Miasto realizuje należące do niego zadania na podstawie umów cywilnoprawnych, tj. na warunkach i w okolicznościach właściwych również dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą - powinno być uznane za podatnika VAT, gdyż w przedmiotowym zakresie działa ona de facto w sposób analogiczny do tych podmiotów.

Stosownie natomiast do treści art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jednocześnie, w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Z kolei zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjne niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Zdaniem Miasta, odpłatne udostępnienie Inwestycji do Zakładu będzie stanowić w świetle przywołanych regulacji świadczenie, które powinno być potraktowane na gruncie ustawy o VAT jako odpłatna usługa. W konsekwencji, czynność odpłatnego udostępnienia Inwestycji na rzecz Zakładu będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.

Jednocześnie, zdaniem Miasta, ani ustawa o VAT, ani też wydane na jej podstawie rozporządzenia, nie przewidują zwolnienia od VAT dla przedmiotowej usługi. W szczególności, zdaniem Miasta, w tym przypadku nie znajdzie zastosowania § 13 ust. 1 pkt 13 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług z 4 kwietnia 2011 r. (Dz. U. Nr 73, poz. 392 z późn. zm.), dotyczy ono bowiem świadczenia usług pomiędzy:

* jednostkami budżetowymi,

* samorządowymi zakładami budżetowymi,

* jednostkami budżetowymi i samorządowymi zakładami budżetowymi - z wyjątkiem m.in. usług wymienionych w poz. 140-153,174 i 175 załącznika nr 3 do ustawy.

Wobec tego, w przypadku usług świadczonych odpłatnie przez Miasto na rzecz Zakładu należy stosować przepisy ustawy o VAT oraz akty wykonawcze, w tym zakresie na zasadach ogólnych.

Dodatkowo, w opinii Miasta, w przypadku zawarcia porozumienia z Zakładem nie znajdzie zastosowania przepis art. 6 ust. 2 ustawy o VAT, zgodnie z którym przepisów ustawy nie stosuje się do czynności, które nie mogą być przedmiotem prawnie skutecznej umowy.

Miasto wskazuje, iż na gruncie prawa cywilnego mogą istnieć pewne wątpliwości, co do skuteczności zawieranych porozumień lub umów pomiędzy jednostką samorządu terytorialnego, jaką jest Miasto, a jej zakładem budżetowym. Wskazuje się przy tym, że zakład budżetowy nie posiada odrębnej od Miasta zdolności prawnej. Niemniej jednak podmiot ten funkcjonuje niezależnie od Miasta.

W opinii Miasta, przepisy ustawy o VAT skupiające się zasadniczo na ekonomicznych skutkach czynności i zdarzeń prawnych i z nich wywodzące obowiązek podatkowy (lub brak takiego obowiązku) są w dużej mierze autonomiczne w stosunku do systemu prawa cywilnego. W związku z powyższym decydujący powinien być nie prawny (na gruncie prawa cywilnego), lecz ekonomiczny aspekt transakcji. Tym samym niezależnie od przedstawionych powyżej wątpliwości, w przypadku faktycznego odpłatnego udostępniania Infrastruktury na rzecz Zakładu takie świadczenie powinno podlegać opodatkowaniu VAT.

Powyższe, zdaniem Miasta, znajduje odzwierciedlenie w orzecznictwie sądów administracyjnych, w tym Naczelnego Sądu Administracyjnego, który w wyroku z 5 listopada 2010 r. (I FSK 1913/09) wskazał, iż: "pojęcie dostawy towarów, jak i świadczenia usług zostało w znacznej mierze oderwane od ważności i skuteczności tych czynności na gruncie prawa cywilnego. (...). Istota przepisu art. 6 pkt 2 u.p.t.u. sprowadza się zatem do tego, że wyłącza on z opodatkowania czynności, które są uznawane za nielegalne w obrocie prawnym i to jeszcze tylko wówczas, gdy czynności te nie mają wpływu na konkurencyjność. Wyłączenie to ma zatem bardzo ograniczone znaczenie, gdyż pozostaje ono w konfrontacji zjedna z podstawowych zasad systemu VAT, jaką jest powszechność tego podatku, wyrażająca się w tym, że przedmiotem opodatkowania tym podatkiem objęte są wszelkie dostawy towarów i świadczenie usług za wynagrodzeniem".

Ponadto, Miasto zauważyła, iż w wydawanych interpretacjach indywidualnych powszechnie uznaje się, iż zakłady budżetowe jednostek samorządu terytorialnego posiadają status odrębnego od jednostki samorządu podatnika podatku VAT. Przykładowo w piśmie z dnia 6 maja 2009 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach (IBPP4/443-344/09/AZ) wskazał, iż "gminne jednostki organizacyjne, działające w formie np. zakładów budżetowych, jednostek budżetowych i gospodarstw pomocniczych, są podatnikami podatku od towarów i usług, o ile spełniają pozostałe warunki wskazane w art. 15 ustawy i w związku z tym powinny dla celów rozliczeń z tytułu podatku VAT, rejestrować się jako odrębne podmioty tego podatku posiadające odrębne oznaczenie (numery) NIP".

Jeśli zatem zakład budżetowy posiada przymiot podatnika VAT zobowiązanego do dokonywania rozliczeń z tytułu tego podatku w przypadku sprzedaży na rzecz osób trzecich, to tym samym, w opinii Miasta, opodatkowaniu VAT powinno podlegać świadczenie wykonywane na podstawie porozumienia zawartego pomiędzy Miastem a Zakładem. Zgodnie z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 10 grudnia 2004 r. (I SA/Bk 340/04)"uznając gminę, jednostkę budżetową gminy (np. urząd Gminy), gminny zakład budżetowy lub gospodarstwo pomocnicze za podmioty, na których niezależnie ciążyć może obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług, konsekwentnie należy także uznać ich niezależność w roli nabywcy towaru łub usługi".

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Miasta, świadczenie usług na podstawie planowanego porozumienia przez Miasto na rzecz Zakładu stanowi czynność opodatkowaną VAT.

Jedynie na marginesie Miasto pragnie wskazać, iż kwestia w wielu aspektach zbieżna z przedstawioną przez Miasto była przedmiotem interpretacji indywidualnej wydanej w dniu 22 stycznia 2013 r. przez działającego z upoważnienia Ministra Finansów Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu (ILPP1/443-954/12-5/KG), gdzie organ podatkowy stanął na stanowisko, iż " (...) odpłatne udostępnienie przez Gminę Zakładowi Infrastruktury w miejscowości N. i G. będzie miało charakter czynności cywilnoprawnej - jak bowiem wynika z opisu zdarzenia przyszłego udostępnienie będzie miało charakter zbliżony do dzierżawy - czynność ta będzie podlegała opodatkowaniu VAT".

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Podkreślić należy, że rozstrzygnięcie zawarte w niniejszej interpretacji indywidualnej dotyczy wyłącznie kwestii ściśle określonych w pytaniu, natomiast pozostałe kwestie zawarte w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego nie są przedmiotem niniejszego rozstrzygnięcia.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia, a w odniesieniu do zdarzenia przyszłego - stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. H. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.