ITPP1/443-842/13/AJ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 5 sierpnia 2013 r. (data wpływu 23 sierpnia 2013 r.), uzupełnionym w dniu 25 listopada 2013 r. o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu wykazywania na paragonie fiskalnym nazwy usługi oraz prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu mobilnej kasy rejestrującej - jest prawidłowe.

W dniu 23 sierpnia 2013 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniu 25 listopada 2013 r. o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu wykazywania nazw sprzedawanych towarów na paragonie oraz prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu mobilnej kasy rejestrującej.

We wniosku i uzupełnieniu do niego przedstawiono następujący stan faktyczny.

Począwszy od 5 stycznia 2005 r. prowadzi Pani działalność gospodarczą na podstawie wpisu do Ewidencji Działalności Gospodarczej. Prawo do wykonywania zawodu uzyskała Pani w roku 1992. W zakresie oferowanych usług wykonuje Pani szeroki wachlarz szczegółowych procedur gabinetu stomatologicznego, przy czym ponad 90% są to usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu, lub poprawie zdrowia.

W związku ze zmianą przepisów w zakresie kas fiskalnych, po przekroczeniu w 2012 r. kwoty obrotu w wysokości 20.000 zł (z tyt. sprzedaży dla osób fizycznych nie prowadzących działalności gospodarczej), od pierwszego marca 2013 r. prowadzi Pani z mocy ustawy ewidencję sprzedaży dla osób fizycznych nie prowadzących działalności gospodarczej za pośrednictwem mobilnej kasy fiskalnej. W związku ze zmianą przepisów w zakresie nowego rozporządzenia o kasach fiskalnych, doprecyzowano konieczność zamieszczenia na paragonie nazwy towaru, tak aby był on jednoznacznie identyfikowalny. Sposób "jednoznacznego" identyfikowania towarów i usług ma być ściśle związany z asortymentem towarów i usług, jakie przedsiębiorca oferuje. Aby klient mógł jednoznacznie zidentyfikować zakupiony towar lub usługę - wykonując usługi stomatologiczne zastosowała Pani następujące nazewnictwo, które pojawia się na paragonach wydawanych pacjentom:

* Usł. Profilaktyki Stomatologicznej

* Usł. Stomatologii Zachowawczej

* Usł. Chirurgii Stomatologicznej

* Usł. Protetyczna

* Usł. Kosmetyczna

* Usł. RTG

Ponieważ przepisy tego nie wykluczają, zastosowała Pani skróty. Przyjęty podział uwzględnia zróżnicowanie cen w zależności od rodzaju usługi. Zaznacza Pani, że wykaz usług wynika z faktycznie wykonywanych w Pani gabinecie usług, został uporządkowany i wpisany do programu kasy fiskalnej w oparciu o styczniowy (2013 r.) artykuł w Magazynie... pt. "C." autorstwa Iwony K. - Radcy Prawnego Izby Lekarskiej w....

Z uzupełnienia do wniosku wynika, że nie zastosowała Pani w kasie rejestrującej osobnej nazwy dla "zaliczki". Jak Pani wskazała, w sytuacji, gdy pacjent zapłaci za usługę "z góry" a jest ona realizowana przez kilka wizyt w gabinecie pod rząd to i tak musi Pani zaewidencjonować w kasie fiskalnej całość zapłaconej z góry kwoty i dokonuje tego wybierając nazwę usługi, która została "zaliczkowana". Dlatego też - w Pani ocenie - z punktu widzenia ewidencji w kasie fiskalnej sprzedaż usługi i zaliczka na usługę są tożsame w zakresie czynności ewidencji.

W związku z powyższym zadano pytania sprowadzające się do kwestii oceny prawidłowości wykazywania na paragonach fiskalnych nazw dokonywanych świadczeń oraz adresów, pod którymi prowadzona jest praktyka stomatologiczna w przypadku stosowania kasy fiskalnej o charakterze mobilnym.

W Pani ocenie, zastosowany wykaz usług gabinetu stomatologicznego wyczerpuje wymogi wynikające z przepisów w zakresie szczegółowości i identyfikowalności usług na paragonie wydawanym pacjentowi z kasy fiskalnej po wykonaniu usługi/pobraniu zaliczki.

Ponadto, Pani zdaniem na paragonie fiskalnym wydawanym z mobilnej kasy fiskalnej wystarczający jest adres siedziby głównej i nie ma potrzeby, zamieszczania dodatkowych adresów prowadzenia działalności gospodarczej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Obowiązek prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących wynika z zapisu art. 111 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: z 2011 r. Dz. U. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.).

Zgodnie z tym przepisem, podatnicy dokonujący sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych są obowiązani prowadzić ewidencję obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących.

Stosownie do treści art. 111 ust. 3a pkt 1 ustawy o VAT, podatnicy prowadzący ewidencję obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących są obowiązani dokonywać wydruku paragonu fiskalnego lub faktury z każdej sprzedaży oraz wydawać wydrukowany dokument nabywcy.

Zgodnie z art. 111 ust. 3a pkt 2 i pkt 9 ustawy, podatnicy prowadzący ewidencję obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących są obowiązani dokonywać niezwłocznie zgłoszenia właściwemu podmiotowi prowadzącemu serwis kas rejestrujących każdej nieprawidłowości w pracy kasy oraz prowadzić i przechowywać dokumentację o przebiegu eksploatacji kasy rejestrującej, z uwzględnieniem przepisów wydanych na podstawie ust. 7a i ust. 9 pkt 1.

Z art. 111 ust. 6a ustawy wynika, że kasa rejestrująca służąca do prowadzenia ewidencji, o której mowa w ust. 1, musi zapewniać prawidłowe zaewidencjonowanie podstawowych danych dotyczących zawieranych transakcji, w tym wysokości uzyskiwanego przez podatnika obrotu i kwot podatku należnego, oraz musi przechowywać te dane lub też zapewniać bezpieczny ich przekaz na zewnętrzne nośniki danych. Pamięć fiskalna kasy rejestrującej powinna posiadać numer unikatowy, nadawany w ramach czynności materialno-technicznych przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych.

Natomiast stosownie do zapisu art. 111 ust. 7a pkt 1 ustawy, Minister właściwy do spraw finansów publicznych określi, w drodze rozporządzenia sposób prowadzenia ewidencji obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących, w tym o zastosowaniu specjalnym dla specyficznego rodzaju działalności, oraz warunki używania kas przez podatników, uwzględniając potrzebę właściwego ewidencjonowania obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących przez podatników, o których mowa w ust. 1, oraz potrzebę przeciwdziałania nieewidencjonowaniu obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas przez tych podatników, jak również zapewnienia kontroli prawidłowości rozliczania podatku.

Powyższe kwestie w stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 marca 2013 r. regulowały przepisy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie kryteriów i warunków technicznych, którym muszą odpowiadać kasy rejestrujące oraz warunków ich stosowania (Dz. U. Nr 212, poz. 1338, z późn. zm.), obowiązującego do dnia 31 marca 2013 r.

W myśl § 2 pkt 11 rozporządzenia, przez paragon fiskalny rozumie się wydrukowany dla nabywcy przez kasę w momencie sprzedaży dokument fiskalny z dokonanej sprzedaży.

Jak wynika z § 5 ust. 1 pkt 6 rozporządzenia, paragon fiskalny drukowany przez kasę musi zawierać następujące informacje:

Ponadto, w § 5 ust. 1 pkt 10 rozporządzenia wskazano, iż paragon musi być czytelny i zawierać wszystkie dane, o których mowa w pkt 6, pozwalające nabywcy na sprawdzenie prawidłowości dokonanej transakcji (...).

Na podstawie § 7 ust. 1 pkt 1 ww. rozporządzenia, podatnicy, z zastrzeżeniem ust. 2, są obowiązani dokonywać ewidencji każdej sprzedaży oraz wydruku paragonu fiskalnego lub faktury VAT z każdej sprzedaży, jak również wydawać oryginał wydrukowanego dokumentu nabywcy.

W § 7 ust. 1 pkt 4 rozporządzenia wskazano, iż podatnicy prowadzący ewidencję przy zastosowaniu kas rejestrujących są obowiązani do weryfikacji poprawności pracy kasy, ze szczególnym uwzględnieniem prawidłowego zaprogramowania nazw towarów i usług oraz ich właściwego przyporządkowania do stawek podatku oraz niezwłocznego zgłaszania prowadzącemu serwis kas każdej nieprawidłowości w jej pracy.

Wymogi m.in. co do treści paragonu fiskalnego, w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2013 r. regulują przepisy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 14 marca 2013 r. w sprawie kas rejestrujących (Dz. U. z 2013 r. poz. 363).

Stosownie do § 2 pkt 12 ww. rozporządzenia, ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o paragonie fiskalnym - rozumie się przez to wydrukowany przez kasę dla nabywcy w momencie sprzedaży dokument potwierdzający dokonaną transakcję sprzedaży.

Jak wynika z § 3 ust. 2 powołanego rozporządzenia, otrzymanie przed dokonaniem sprzedaży całości lub części należności (zapłaty) podlega ewidencjonowaniu z chwilą jej otrzymania.

Na podstawie § 6 ust. 1 pkt 1 powołanego rozporządzenia w sprawie kas rejestrujących, podatnicy, prowadząc ewidencję m.in. wydają nabywcy, bez jego żądania, paragon fiskalny.

Należy także wskazać, iż z § 6 ust. 1 pkt 5 ww. rozporządzenia wynika, że podatnik jest obowiązany do określenia sposobu przyporządkowania stawki podatku do nazw towarów i usług. Natomiast sposób ten określa sam podatnik uwzględniając asortyment sprzedawanych towarów i usług.

Jak wynika z § 8 ust. 1 ww. rozporządzenia, paragon fiskalny zawiera co najmniej:

Zgodnie z zapisem § 8 ust. 2 ww. rozporządzenia, paragon fiskalny musi być czytelny i umożliwić nabywcy sprawdzenie prawidłowości dokonanej transakcji. Paragon fiskalny może zawierać w miejscu określonym dla nazwy, o której mowa w ust. 1 pkt 6, również opis towaru lub usługi stanowiący rozwinięcie tej nazwy.

Informacje zawarte na paragonie fiskalnym powinny znajdować się w kolejności określonej w ust. 1, z wyjątkiem informacji o dacie oraz godzinie i minucie sprzedaży, a logo fiskalne i numer unikatowy kasy muszą być umieszczone centralnie w ostatniej linii paragonu fiskalnego. (§ 8 ust. 3).

Natomiast § 14 ust. 1 pkt 1 powołanego rozporządzenia wskazuje, iż podatnicy stosujący kasy dokonują weryfikacji poprawności pracy kasy, ze szczególnym uwzględnieniem prawidłowego zaprogramowania nazw towarów i usług, wartości stawek podatkowych, waluty ewidencyjnej wraz z jej symbolem i wartością przelicznika, wskazań daty i czasu oraz właściwego przyporządkowania nazw towarów do stawek podatku.

Ponadto, podatnicy niezwłocznie zgłaszają podmiotowi prowadzącemu serwis główny lub podmiotowi prowadzącemu serwis kas każdą nieprawidłowość w pracy kasy (§ 14 ust. 1 pkt 2).

Powołane przepisy wskazują, iż na paragonie fiskalnym musi znajdować się nazwa towaru lub usługi. Oprócz nazwy, może znajdować się ewentualnie opis stanowiący rozwinięcie tej nazwy.

Przepisy prawa podatkowego nie definiują pojęcia nazwy towaru lub usługi oraz nie określają źródła stosowania nazw towarów lub usług, wobec czego należy sięgnąć do definicji słownikowych. Zgodnie z internetowym Słownikiem Języka Polskiego PWN (http://sjp.pwn.pl)"nazwa" oznacza "wyraz albo połączenie wyrazowe oznaczające kogoś lub coś", zaś nazwa jednostkowa - nazwę mającą tylko jeden desygnat.

Paragon fiskalny spełnia bowiem określone funkcje (kontrolną, ochronną, informacyjną - co jest szczególnie istotne z punktu widzenia nabywcy będącego konsumentem), których realizacja jest możliwa jedynie wtedy, gdy zawiera on wprowadzone w sposób prawidłowy dane wymienione w § 8 ust. 1 i 2 rozporządzenia w sprawie kas rejestrujących.

Nazwy, uwzględniające "jednoznaczne" identyfikowanie oferowanych towarów i usług (oraz sposób przyporządkowania stawki podatku do nazwy towarów i usług), określa sam podatnik uwzględniając asortyment sprzedawanych towarów i usług. Sposób dokonywania jednoznacznej identyfikacji towaru lub usługi jest w dużej mierze uzależniony od specyfiki prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej, przy czym należy pamiętać, iż przepisy nie wykluczają stosowania skrótów.

Nazwa towaru lub usługi ma spełniać cele, dla jakich podatnik został zobowiązany do ewidencjonowania obrotu. Podatnik jest zobowiązany na paragonie opisać wykonane świadczenie, podać jego nazwę, tak aby do użytej nazwy możliwe było przyporządkowanie odpowiedniej stawki podatkowej i by użyta nazwa była co do istoty zgodna z będącym przedmiotem obrotu świadczeniem. Jednocześnie nazwa świadczenia na paragonie musi być tak skonstruowana, aby można było na tej podstawie w połączeniu z ceną dokładnie określić jakie świadczenie zostało zakupione. Dopiero taki sposób ewidencjonowania sprzedaży skutecznie zagwarantuje konsumentowi prawo do otrzymania dowodu nabycia towarów lub usług z uwidocznioną kwotą podatku oraz możliwość kontroli przez klienta czynności, dotyczących prawidłowego ewidencjonowania transakcji i wystawienia dowodu potwierdzającego jej wykonanie.

Podatnik powinien bowiem wystawiać paragony zawierające nazwy towarów na tyle szczegółowe, żeby - z jednej strony - pozwalały one organowi podatkowemu na weryfikację prawidłowości rozliczenia podatku, a z drugiej - zapewniały konsumentowi możliwość kontroli dokonywanych zakupów.

Przy czym należy zauważyć, że im szerszy jest wybór towarów lub usług w danej grupie, to wymaga on bardziej szczegółowego określenia nazwy towaru lub usługi w celu ich prawidłowej identyfikacji.

W tym miejscu trzeba zauważyć, że to podatnik decyduje, w jaki sposób dobierze nazwę towaru lub usługi, tak by jego klient mógł jednoznacznie zidentyfikować przedmiot nabytego świadczenia, a sposób jednoznacznego identyfikowania towarów i usług jest ściśle związany z asortymentem, jaki podatnik oferuje.

Istotny jest również fakt, że obowiązujące w tym zakresie przepisy nie wykluczają stosowania skrótów.

Należy również zauważyć, że podatnicy świadczący usługi (dokonujący szeregu czynności składających się na świadczenie) mogą przy określaniu nazwy usługi (towaru) wykorzystywać nazewnictwo stosowane przez siebie przy tworzeniu zasad odpłatności (cennika usług).

Zważywszy, że ewidencjonowaniu przy zastosowaniu kasy rejestrującej podlega dany towar lub usługa, którą - w przypadku dokonywanych usług stomatologicznych - jest pewne świadczenie finalne składające się z wielu czynności, nie ma konieczności i uzasadnienia wyliczania wszystkich jego elementów składowych.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy należy stwierdzić, że stosowanie na paragonach fiskalnych wskazanych we wniosku nazw świadczeń, tj. "Usł. Profilaktyki Stomatologicznej", "Usł. Stomatologii Zachowawczej", "Usł. Chirurgii Stomatologicznej", "Usł. Protetyczna", "Usł. Kosmetyczna", "Usł. RTG" - w ocenie tutejszego organu - spełnia warunek określony w § 8 ust. 1 pkt 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 14 marca 2013 r. Tak skonstruowane nazwy świadczeń dają możliwość ich identyfikacji, a co za tym idzie, nie ma konieczności wyliczania wszystkich elementów składowych - zarówno czynności czy materiałów wykorzystywanych przy wykonywaniu danej usługi.

Należy zauważyć, że stosowanie jednej nazwy jest dozwolone również wtedy, gdy świadczenia są oferowane po różnych cenach, przy założeniu, że do danej kategorii dokonywanych świadczeń nie mają zastosowania odrębne zasady opodatkowania (zwolnienie od podatku bądź opodatkowanie według właściwych stawek).

Odnosząc się natomiast do kwestii umieszczenia na paragonie fiskalnym adresu sprzedaży należy zauważyć, że w myśl cytowanego już § 8 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia dnia 14 marca 2013 r. w sprawie kas rejestrujących, paragon fiskalny zawiera imię i nazwisko lub nazwę podatnika, adres punktu sprzedaży, a dla sprzedaży prowadzonej w miejscach niestałych - adres siedziby lub miejsca zamieszkania.

W świetle powyższego, w przypadku prowadzenia sprzedaży w różnych punktach, skoro - jak wskazano w złożonym wniosku - prowadzi Pani ewidencję sprzedaży przy zastosowaniu mobilnej kasy rejestrującej, na drukowanym przez kasę paragonie fiskalnym winien być umieszczony jeden adres, tj. siedziby lub miejsca zamieszkania. Powyższe nie wyklucza jednak zamieszczenia na paragonie fiskalnym adresów wszystkich punktów, w których świadczy Pani usługi.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.