ITPP1/443-824/11/IK - Opodatkowanie podatkiem VAT sprzedaży działek gruntu.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 6 czerwca 2011 r. (data wpływu 13 czerwca 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży gruntów - jest nieprawidłowe.

W dniu 13 czerwca 2011 r. został złożony wniosek, o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży gruntów.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

W dniu 8 sierpnia 2001 r. nabyła Pani wraz z synem na współwłasność grunt rolny o pow. 0.77.58 ha. Zgodnie z zapisem w rejestrze gruntów nieruchomość składała się z bardzo dobrej klasy gruntów ornych i pastwisk (II do VI klasa), które zgodnie z obowiązującym wówczas miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego przeznaczone były pod produkcję rolną. Na nabytej nieruchomości rolnej miała Pani zamiar wraz z synem rozpocząć produkcję rolną lub produkcję związaną z działami specjalnymi produkcji rolnej. Ze względu na podeszły wiek, całością spraw związanych z rozpoczęciem produkcji rolnej miał zająć się syn (współwłaściciel działki), który od 2001 r. ubezpieczony był w KRUS. Ostatecznie syn zrezygnował z tego pomysłu, co w efekcie doprowadziło w roku 2005 do formalnego zniesienia współwłasności. Pani stała się jedynym właścicielem całej nieruchomości. Niedługo potem Rada Gminy Uchwałą rozszerzyła przeznaczenie przedmiotowej nieruchomości, zezwalającej na dokonanie zabudowy mieszanej (mieszkaniowej, zagrodowej, usługowej, turystycznej). W roku 2009 z inicjatywy Gminy, celem uporządkowania stanu prawnego nieruchomości, doszło do wydzielenia i zamiany części gruntu, który Gmina potrzebowała pod budowę pasa drogi. Po 9 latach od momentu nabycia gruntu, czyli w roku 2010, postanowiła Pani podzielić nieruchomość na działki (6 działek, w tym 5 pod budowę, 1 wspólna pod drogę), a następnie je sprzedać wraz z udziałem we wspólnej drodze. W dniu 30 maja 2011 r. dokonała Pani sprzedaży pierwszej z nich. Od transakcji został pobrany podatek p.c.c. W najbliższym czasie zamierza Pani sprzedać pozostałe działki.

Nadmienia Pani, iż przez cały okres, tj. od momentu nabycia nieruchomości nie prowadziła działalności gospodarczej, tym bardziej nie zajmowała się nabywaniem i odsprzedawaniem nieruchomości. Grunt od czasu do czasu był obkaszany, przy czym siano nie było sprzedawane. Grunt do chwili obecnej nie jest uzbrojony.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy dokonana sprzedaż wydzielonej działki oraz sprzedaż pozostałych wydzielonych działek w przyszłości wiąże się/będzie wiązać się z powstaniem obowiązku podatkowego w VAT.

Pani zdaniem, dokonana sprzedaż działki oraz sprzedaż pozostałych wydzielonych działek w przyszłości nie wiąże się i nie będzie się wiązać z powstaniem obowiązku podatkowego w VAT. Na potwierdzenie swojego stanowiska powołuje Pani treść art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług. W Pani ocenie, sprzedaż przedmiotowego gruntu nie może być, co do zasady uznana za działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT. Nie był to bowiem grunt nabyty z zamiarem dalszej odsprzedaży (nabycie inwestycyjno-spekulacyjne), ale nabyty z zamiarem prowadzenia na nim produkcji rolnej lub działów specjalnych produkcji rolnej, z czego Pani ostatecznie zrezygnowała z przyczyn niezależnych od siebie. Dowodzi tego czas, po jakim Pani sprzedaje działkę, fakt ubezpieczenia w KRUS, brak infrastruktury. W wyniku podziału dochodzi co prawda do kilku sprzedaży, to jednak nadal mamy do czynienia z tym samym, nabytym wcześniej gruntem. Nie sprzedaje Pani nic ponad to, co nabyła 10 lat temu. O zamiarze dokonywania czynności w sposób częstotliwy można by mówić, gdyby Pani sprzedała działkę, a jednocześnie nabywałaby inne z zamiarem dokonywania kolejnych sprzedaży. Jednak nie ma to miejsca w opisanej sytuacji. Powyższe zostało potwierdzone przez Naczelny Sąd Administracyjny w orzeczeniu 7 sędziów z dnia 29 października 2007 r. (sygn. I FPS 3/07).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. Nr 177, poz. 1054) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Artykuł 7 ust. 1 cytowanej ustawy stanowi, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 powołanej wyżej ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem był podatnikiem podatku od towarów i usług.

Na podstawie art. 2 pkt 6 cyt. ustawy, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r., przez towary rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Przez towary, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r. rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy).

W myśl art. 15 ust. 1 cyt. ustawy podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel i rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2).

Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem "podatnika" te wszystkie podmioty, które prowadzą określoną działalność występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto podatnikiem staje się również ten, kto wykonał czynność podlegającą opodatkowaniu jednorazowo, ale w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje pojęcia "zamiar". Zgodnie z definicją zawartą we "Współczesnym słowniku języka polskiego" (Wydawnictwo Langenscheidt, Warszawa 2007 r.), "zamiar" oznacza "intencje zrobienia czegoś, zamysł, plan, projekt, chęć". Zatem istotą zamiaru są intencje, jakie przyświecają dokonywanym czynnościom, jak i cel, który dana osoba ma osiągnąć dokonując danej czynności.

Wobec powyższego warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest łączne spełnienie dwóch przesłanek: po pierwsze czynność winna być ujęta w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie - musi ona być zrealizowana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług, a więc podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą.

Należy zauważyć, iż definicja działalności gospodarczej obejmuje również działalność wykonywaną przez rolników, a więc osoby prowadzące działalność rolniczą.

Stosownie do art. 2 pkt 15 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r., przez działalność rolniczą rozumie się produkcję roślinną i zwierzęcą, w tym również produkcję materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcję warzywniczą, gruntową, szklarniową i pod folią, produkcję roślin ozdobnych, grzybów uprawnych i sadowniczą, chów, hodowlę i produkcję materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcję zwierzęcą typu przemysłowego lub fermowego oraz chów i hodowlę ryb i innych organizmów żyjących w wodzie, a także uprawy w szklarniach i ogrzewanych tunelach foliowych, uprawy grzybów i ich grzybni, uprawy roślin "in vitro", fermową hodowlę i chów drobiu rzeźnego i nieśnego, wylęgarnie drobiu, hodowlę i chów zwierząt futerkowych i laboratoryjnych, chów i hodowlę dżdżownic, entomofagów i jedwabników, prowadzenie pasiek oraz chów i hodowlę innych zwierząt poza gospodarstwem rolnym oraz sprzedaż produktów gospodarki leśnej i łowieckiej, z wyjątkiem drewna okrągłego z drzew tropikalnych (PKWiU 02.20.13.0) oraz bambusa (PKWiU ex 01.29.30.0), a także świadczenie usług rolniczych.

W orzecznictwie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości ugruntowało się stanowisko, że za podatnika uznaje się również osobę, która zadeklarowała zamiar prowadzenia działalności gospodarczej i dokonała w tym celu pewnych nakładów, mimo że sama sprzedaż jeszcze się nie rozpoczęła, czy nawet nigdy nie zostanie rozpoczęta. Bardzo istotnym elementem, przesadzającym o prowadzeniu działalności gospodarczej są czynności przygotowawcze, jakich dokonuje dany podmiot w związku z rozpoczęciem działalności. Sam zamiar prowadzenia działalności powiązany z zakupami realizowanymi w tym celu nadaje status podatnika podatku od towarów i usług, już nawet w fazie dokonywania czynności przygotowawczych.

Biorąc pod uwagę przedstawione okoliczności oraz powołane regulacje, jak i ugruntowane orzecznictwo ETS należy uznać, że dokonane przez Panią nabycie przedmiotowej nieruchomości rolnej stanowiło pierwszą czynność wykonaną w ramach przygotowań zmierzających do rozpoczęcia działalności gospodarczej - rolniczej. Zatem sam zamiar wykorzystania nabytych gruntów dla celów zarobkowych powstał już w momencie zakupu działki. Oczywistym bowiem jest, że inwestycja w postaci nabycia gruntu w celu przeznaczenia go na prowadzenie produkcji rolnej lub produkcji związanej z działami specjalnymi produkcji rolnej, została dokonana z zamiarem osiągnięcia zysków w przyszłości pomimo, że zamiar ten nie został zrealizowany. Niewątpliwie wytwarzanie produkcji rolnej lub działów specjalnych tej produkcji nie miało na celu zaspokajania własnych potrzeb Wnioskodawcy, lecz celem prowadzenia produkcji rolnej miała być dostawa w rozumieniu podatku od towarów i usług. Zatem zamiar wykorzystania przedmiotowej nieruchomości gruntowej dla celów zarobkowych powzięto już w momencie zakupu gruntu. Wobec powyższego zakup ten, z zamiarem wykorzystania przedmiotem nieruchomości w celu prowadzenia działalności gospodarczej, stanowi czynność nadającą Pani status podatnika podatku od towarów i usług.

Pomimo, iż nie prowadzi Pani działalności gospodarczej oraz nie wykorzystywała gruntu w celach rolniczych, należy stwierdzić, że nabycie nieruchomości w celu uzyskania korzyści majątkowych, jej podział (wydzielenie 6 działek) wskazują, iż rozporządza Pani majątkiem w celu osiągnięcia zysku. Ponadto z treści wniosku wynika, że od momentu zakupu nie podjęto żadnych działań, które wskazywałyby na osobisty (prywatny) cel nabycia i wykorzystania przedmiotowej nieruchomości. W związku z powyższym zakupionej nieruchomości nie można uznać za majątek osobisty, skoro nabyta została na cele inne niż prywatne.

Reasumując, należy stwierdzić, że planowana przez Panią sprzedaż działek, nabytych w celach zarobkowych, stanowić będzie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, która będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Stawka podatku, zgodnie z przepisem art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, wprowadzonym do ustawy art. 19 pkt 5 ustawy z dnia 26 listopada 2010 r. o zmianie niektórych ustaw związanych z realizacją ustawy budżetowej (Dz. U. Nr 238, poz. 1578), którego zdanie wstępne zostało zmienione art. 9 pkt 1 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o finansach publicznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 257, poz. 1726), w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienia od podatku.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę.

Opodatkowaniu podlegają zatem dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe, zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku dostawy gruntów niezabudowanych opodatkowane są tylko te, których przedmiotem są tereny budowlane lub przeznaczonymi pod zabudowę. Natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących np. gruntami rolnymi, czy leśnymi, które nie są przeznaczone pod zabudowę, są zwolnione od podatku od towarów i usług.

Odnosząc okoliczności przedstawione we wniosku do powołanego stanu prawnego stwierdzić należy, iż skoro nieruchomość, będąca przedmiotem sprzedaży, jak i działki, przeznaczone do sprzedaży, zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego przeznaczone są pod zabudowę, to ich sprzedaż podlega opodatkowaniu stawką podatku w wysokości 23%.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego i zaistnienia zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę oraz stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.