ITPP1/443-804/11/TS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 3 czerwca 2011 r. (data wpływu 8 czerwca 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku usług stołówkowych - jest nieprawidłowe.

W dniu 8 czerwca 2011 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku usług stołówkowych.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Stołówka działająca przy Zespole Szkół przygotowuje obiady dla uczniów Zespołu, jak również dla uczniów trzech innych Szkół, które nie mają możliwości lokalowych na przygotowanie posiłków, a znajdują się na terenie tej samej gminy. Wnioskodawca (Zespół Szkół) oraz pozostałe wskazane placówki podlegają pod ten sam organ prowadzący - Gminę. Zespół Szkół w związku z przygotowaniem obiadów nie osiąga żadnego zysku. Koszty związane z przygotowaniem posiłków dla uczniów wszystkich szkół kształtują się na tym samym poziomie. Zgodnie z art. 67a ust. 4 ustawy o systemie oświaty opłata za obiady uwzględnia tylko koszty produktów zakupionych do wytworzenia posiłków tzw. "wsad do kotła". Natomiast pozostałe koszty utrzymania stołówki oraz kuchni, jak również koszty wynagrodzenia pracowników, ponosi Zespół Szkół. Gotowanie obiadów dla dzieci z trzech innych Szkół zostało zlecone Wnioskodawcy przez organ prowadzący szkołę w trosce o dzieci uczęszczające do szkół w gminie. Wnioskodawca wskazuje, iż współpracuje również z Gminnym Ośrodkiem Pomocy Społecznej, który refunduje koszt obiadów dla dzieci znajdujących się w trudnej sytuacji rodzinnej i materialnej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy obiady przygotowywane przez Wnioskodawcę dla trzech innych Szkół znajdujących się na terenie tej samej gminy i podlegających pod ten sam organ prowadzący są zwolnione od podatku VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 24 lit. a) i pkt 26 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług Wnioskodawca jako jednostka oświatowa nie powinien być objęty podatkiem VAT, ponieważ świadczone usługi dożywiania uczniów są ściśle związane z opieką na dziećmi na zasadach określonych w przepisach o systemie oświaty. Działając na podstawie art. 67a ustawy o systemie oświaty Wnioskodawca przygotowuje obiady dla innych Szkół podległych pod ten sam organ prowadzący. W związku z brakiem działalności zarobkowej z tytułu przygotowywania większej ilości obiadów Wnioskodawca uważa, że obiady te nie powinny podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z brzmieniem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 5a ww. ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Przez świadczenie usług - w myśl art. 8 ust. 1 powołanej ustawy - rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Zgodnie z regulacją zawartą w art. 41 ust. 1 cyt. ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Należy wskazać, iż zgodnie z art. 146a ustawy, wprowadzonym na mocy art. 19 ustawy z dnia 26 listopada 2010 r. o zmianie niektórych ustaw związanych z realizacją ustawy budżetowej (Dz. U. Nr 238, poz. 1578), zmienionym treścią art. 9 pkt 1 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o finansach publicznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 257, poz. 1726), w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23% (pkt 1).

W tym miejscu należy zauważyć, iż w stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r. wyznaczenie zakresu zwolnienia usług z opodatkowania podatkiem VAT następowało poprzez zidentyfikowanie usługi (czynności) w klasyfikacji statystycznej (PKWiU).

Z dniem 1 stycznia 2011 r. ustawodawca odstąpił od ich identyfikacji przy pomocy klasyfikacji statystycznych, określając ich zakres z wykorzystaniem treści zapisów prawa unijnego i krajowego oraz orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości UE, tym samym opisuje się poszczególne czynności zwolnione od podatku wskazując na ich cechy, charakter oraz okoliczności wykonania. Zasadniczym powodem odejścia od stosowania klasyfikacji statystycznych przy określaniu zakresu zwolnień od podatku było zapewnienie pełniejszej implementacji przepisów unijnych, w szczególności dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347).

Zgodnie z art. 132 ust. 1 lit. i) dyrektywy 2006/112/WE, państwa członkowskie zwalniają kształcenie dzieci lub młodzieży, kształcenie powszechne lub wyższe, kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 24 ustawy o podatku od towarów i usług zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki nad dziećmi i młodzieżą oraz dostawę towarów ściśle z tymi usługami związaną, wykonywane:

Stosownie zaś do art. 43 ust. 1 pkt 26 zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

Jednocześnie zgodnie z art. 43 ust. 17 ustawy, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a), nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

Zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18a, 23, 26, 28, 29 i 33 lit. a), mają zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe (art. 43 ust. 17a ustawy).

Ponadto należy wskazać, iż w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392) w § 7 ust. 1 pkt 1 wskazano, iż stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy obniża się do wysokości 8% dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 1 do rozporządzenia. W rozporządzeniu tym pod pozycją 7 wskazano na usługi związane z wyżywieniem (PKWiU ex 56), z wyłączeniem sprzedaży:

Stosownie natomiast do § 13 ust. 1 pkt 13 ww. rozporządzenia, zwalnia się od podatku usługi świadczone pomiędzy:

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż w stołówce Wnioskodawcy (Zespół Szkół) przygotowywane są obiady dla uczniów Zespołu, ale również dla uczniów trzech innych Szkół, które nie mają możliwości lokalowych na ten cel, a znajdują się na terenie tej samej Gminy. Wnioskodawca oraz wskazane placówki podlegają pod ten sam organ prowadzący (Gminę), który zlecił Wnioskodawcy świadczenie usług stołówkowych na rzecz dzieci z innych Szkół. Wnioskodawca współpracuje z Gminnym Ośrodkiem Pomocy Społecznej, który refunduje koszt obiadów dla dzieci znajdujących się w trudnej sytuacji rodzinnej i materialnej.

Mając na uwadze powyższe oraz powołane w tym zakresie przepisy prawa stwierdzić należy, iż pojęcia używane do opisania zwolnień określonych w cyt. art. 43 ustawy powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika. Wobec tego należy rozstrzygnąć, czy przedmiotowe usługi stołówki szkolnej świadczone na rzecz uczniów Wnioskodawcy oraz uczniów innych Szkół mogą zostać uznane za usługi ściśle związane z usługami świadczonymi przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty w zakresie kształcenia i wychowania.

W myśl art. 1 pkt 1 ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (tekst jedn. Dz. U. z 2004 r. Nr 256, poz. 2572 z późn. zm.) system oświaty zapewnia w szczególności realizację prawa każdego obywatela Rzeczypospolitej Polskiej do kształcenia się oraz prawa dzieci i młodzieży do wychowania i opieki, odpowiednich do wieku i osiągniętego rozwoju.

Zgodnie z art. 67a ust. 1 ww. ustawy, w celu zapewnienia prawidłowej realizacji zadań opiekuńczych, w szczególności wspierania prawidłowego rozwoju uczniów, szkoła może zorganizować stołówkę. Korzystanie z posiłków w stołówce szkolnej jest odpłatne (ust. 2).

Stosownie do art. 67a ust. 3 cyt. ustawy, warunki korzystania ze stołówki szkolnej, w tym wysokość opłat za posiłki, ustala dyrektor szkoły w porozumieniu z organem prowadzącym szkołę.

Zgodnie z art. 67a ust. 4, do opłat wnoszonych za korzystanie przez uczniów z posiłku w stołówce szkolnej, o których mowa w ust. 3, nie wlicza się wynagrodzeń pracowników i składek naliczanych od tych wynagrodzeń oraz kosztów utrzymania stołówki.

Powołane przepisy o systemie oświaty wyraźnie wskazują na możliwość prowadzenia przez szkoły publiczne stołówek. Celem ich prowadzenia nie jest świadczenie usług gastronomicznych jako takich, ale wyłącznie funkcje socjalno-bytowe, polegające na zapewnieniu żywienia uczniom szkoły. Ponieważ szkoła nie prowadzi działalności dla zysku, opłaty za korzystanie ze stołówki powinny być kalkulowane na poziomie zapewniającym wyłącznie pokrycie faktycznych kosztów wytworzenia posiłków, a ściślej tzw. wsadu do kotła. Niedopuszczalne jest ustalanie jakichkolwiek narzutów zapewniających szkole zysk lub refundację kosztów, których zgodnie z ustawą nie może ona przerzucać na korzystających z usług stołówki.

Uwzględniając powyższe, możliwość prowadzenia przez szkoły i korzystania przez uczniów ze stołówki szkolnej jest przykładem realizacji przez jednostki objęte systemem oświaty zadań, do jakich zostały powołane, w szczególności zadań wychowawczych i opiekuńczych. Świadczenie opieki polegać może niewątpliwie na zapewnieniu wyżywienia i dożywiania dzieciom i młodzieży, korzystającym z prawa do kształcenia i wychowania w ramach systemu oświaty, w sytuacji, gdy jest to niezbędne dla prawidłowego kształcenia i wychowania w jednostkach organizacyjnych systemu oświaty.

Tym samym, funkcjonowanie stołówek szkolnych zapewnia prawidłową realizację zadań opiekuńczych, w szczególności wspierania prawidłowego rozwoju uczniów.

W związku z powyższym, ze zwolnienia od podatku od towarów i usług korzysta sprzedaż posiłków w stołówce szkolnej, na rzecz uczniów tej szkoły oraz nauczycieli jako usługi ściśle związane z kształceniem i wychowaniem. Usługa stołówek ściśle związana z kształceniem i wychowaniem ma również miejsce w sytuacji, gdy pomiędzy szkołami, tj. posiadającą stołówkę i nieposiadającą stołówki, podpisana została umowa na świadczenie tego rodzaju usługi w ramach usługi podstawowej, określonej w art. 67a ustawy o systemie oświaty.

Mając zatem na względzie przedstawiony opis stanu faktycznego oraz powołane przepisy prawa stwierdzić należy, iż usługi stołówkowe świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz uczniów innych Szkół, prowadzonych przez ten sam organ, mogą korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na zasadach przewidzianych w art. 43 ustawy, wyłącznie pod warunkiem zawarcia pomiędzy Wnioskodawcą a wskazanymi Szkołami umowy na świadczenie tego rodzaju usług w ramach realizowanych zadań wychowawczych i opiekuńczych.

Tym samym przedmiotowe zwolnienie nie będzie miało zastosowania w przypadku indywidualnych zakupów dokonywanych przez uczniów ww. Szkół z zewnątrz. W tej sytuacji, jeżeli świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz tych uczniów usługi mieszczą się w PKWiU w grupowaniu 56 jako "usługi związane z wyżywieniem", znajdzie zastosowanie stawka podatku w wysokości 8% zgodnie z § 7 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r.

Ponadto, w sytuacji, w której za przygotowywane przez Wnioskodawcę posiłki, ich koszt refunduje ośrodek pomocy społecznej, na podstawie § 13 ust. 1 pkt 13 ww. rozporządzenia, możliwym jest zastosowanie zwolnienia.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.